IPTPP2/443-58/11-5/BM - Określenie stawki podatku VAT dla dostawy, montażu i uruchomienia kabin oraz urządzeń do sauny, wanien SPA, a także łaźni parowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 kwietnia 2011 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Tryb. 21 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 maja 2011 r. (data wpływu 6 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie dostawy, montażu i uruchomienia kabin saun, montażu urządzeń do saun, wanien SPA, łaźni parowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 5 kwietnia 2011 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług.

W związku z § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, pismem z dnia 18 kwietnia 2011 r., przesłało ww. wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 21 kwietnia 2011 r.), celem załatwienia zgodnie z właściwością miejscową.

Pismem z dnia 30 maja 2011 r. ww. wniosek został uzupełniony w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza związana jest głównie z wykonywaniem i montażem saun i urządzeń SPA - wanien SPA, łaźni parowych, pieców do saun itp. Każda kompletna sauna zbudowana jest z kabiny drewnianej (wykonywana z własnego materiału lub kupowana jako gotowa kabina innego producenta celem sprzedaży z usługą montażu), pieca do sauny (kupowanego i sprzedawanego z usługą montażu) oraz akcesoriów (kupowanych i montowanych w tej kabinie).

Wanny SPA i łaźnie parowe są kupowane i odsprzedawane zawsze z usługą dostawy, montażu i uruchomienia. W większości przypadków montaż tych urządzeń występuje w obiektach budownictwa mieszkaniowego zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT, czyli sklasyfikowanych według PKOB w PBKOB 111 i 112 i w przypadku lokali mieszkalnych o powierzchni do 150 m ^#178;, a w przypadku budynków mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni do 300 m ^#178; (i tych przypadków dotyczą pytania).

Z klientami zawierana jest umowa, na dostawę, montaż i uruchomienie tych urządzeń, lecz nie każdy klient przywiązuje wagę do formy pisemnej i chce poświęcić swój czas na sporządzenie takiej umowy. Podobna sytuacja jest w zakresie klasyfikacji obiektu do obiektów budownictwa mieszkaniowego zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Klienci często nie wiedzą czy obiekt spełnia te wymogi, czy nie, wobec tego nie chcą niczego deklarować.

W piśmie z dnia 30 maja 2011 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż od dnia 1 czerwca 2004 r. do nadal jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Zdaniem Wnioskodawcy, zarówno sauny jak i inne urządzenia SPA sprzedawane są zawsze z usługą montażu i uruchomienia. Łącznie zatem stanowią usługę obejmującą kompleksowo dostawę i montaż elementów własnej produkcji jak i innych producentów. Urządzenia i elementy są na stałe połączone z instalacją elektryczną i nie ma możliwości swobodnego rozporządzania nimi - wymagają wcześniej demontażu. Dlatego opisane w pkt 55 przypadki, których dotyczą pytania stanowią roboty instalacyjne - tak też zakwalifikował je Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych w Łodzi - opinia klasyfikacyjna z dnia 23 czerwca 2010 r. w załączeniu. Czynności te należy zaklasyfikować do robót budowlano-montażowych i w odniesieniu do części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (art. 41 ust. 12) opodatkowane są stawką VAT 8%.

Z klientem zawierana jest umowa na wykonanie prac budowlano-montażowych polegających na dostawie, montażu i uruchomieniu odpowiednio sauny (sklasyfikowane według PKWiU 2008 43.32.10.0), montażu urządzeń do saun, wanien SPA, łaźni parowej lub innych urządzeń SPA (sklasyfikowane według PKWiU 2008 43.22.1).

Według obowiązującej dla celów podatkowych klasyfikacji PKWiU montaż kabin saun drewnianych wykonywanych bez względu na to czy podmiot jest producentem montowanego wyrobu lub nie, klasyfikowana jest w grupowaniu obejmującym roboty instalacyjne i całość w przypadku realizacji w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym powinna stanowić roboty budowlano-montażowe objęte obniżoną 8% stawką VAT. Obniżoną stawkę VAT można stosować w przypadku realizacji ww. usług w budynkach mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m ^#178; oraz lokalach mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m ^#178;. Przepisy nie mówią o konieczności dokumentowania tego stanu faktycznego, więc na usługodawcę nie został nałożony obowiązek dokumentowania tej powierzchni. Poza tym jest to dla usługodawcy trudne do uczynienia w sposób wiarygodny, gdyż może jedynie opierać się na informacjach Zleceniodawcy, o ile ten chce i jest w stanie je udzielić. Podobnie jest z zawieraniem umów. Umowa zawarta pomiędzy Usługodawcą a Zleceniodawcą ma na celu zabezpieczyć interesy stron. Nie zawsze Zleceniodawca wymaga i chce zachowania formy pisemnej umowy. Nie ma to wpływu na charakter świadczonej usługi i jednocześnie nie ma konieczności zawierania tych umów w formie pisemnej dla celów dowodowych dla organów skarbowych - wystarczy właściwe zaewidencjonowanie usługi poprzez wystawienie paragonu lub faktury VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Ponadto, art. 8 ust. 1 ustawy określa, iż przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z brzmieniem obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Artykuł 5a ustawy został dodany do ustawy o podatku od towarów i usług na podstawie art. 1 pkt 2 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2011 r. ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476).

Przez towary - stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. - rozumie się rzeczy ruchome oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do zapisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże, zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Na mocy art. 146a pkt 1 ustawy, wprowadzonego przez art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578) i zmienionego przez art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Stosownie do art. 41 ust. 12 ustawy, stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym - zgodnie z art. 41 ust. 12a ustawy - rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 - wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Artykuł 41 ust. 12b ustawy stanowi, iż do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

Obiekty budownictwa mieszkaniowego to budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11 (art. 2 pkt 12 ustawy).

Zgodnie z § 7 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 2010 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 246, poz. 1649) stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniża się do wysokości 8% dla:

Przez roboty konserwacyjne, o których mowa w ust. 1 pkt 2 i 3, rozumie się roboty mające na celu utrzymanie sprawności technicznej elementów budynku lub jego części inne niż remont (§ 7 ust. 2 rozporządzenia).

Od dnia 6 kwietnia 2011 r. obowiązuje nowe rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392). Regulacja dotycząca robót konserwacyjnych została w identycznym brzmieniu zawarta w § 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 tego rozporządzenia.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęć budowa, remont modernizacja, termomodernizacja oraz przebudowa, dlatego też w tym zakresie należy odwołać się do przepisów prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 6 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623 z późn. zm.) przez budowę należy rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

W myśl art. 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Z kolei zgodnie z pkt 7a tego artykułu przez przebudowę należy rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego.

Natomiast definicję remontu zawarto w pkt 8 tego artykułu. Zgodnie z jego brzmieniem przez remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Modernizacja oznacza unowocześnienie, uwspółcześnienie produktu, trwałe ulepszenie, np. istniejącego obiektu budowlanego prowadzące do zwiększenia jego wartości użytkowej (źródło: Wikipedia, wolna encyklopedia).

W znaczeniu słownikowym ("Współczesny słownik języka polskiego", red. Bogusław Dunaj, wyd. Langenscheidt Polska Sp. z o.o.), "remont" oznacza zespół czynności, w których wyniku przywraca się sprawność, wartość użytkową jakiegoś obiektu, urządzenia, natomiast "montaż" to składanie, łączenie, ustawianie z poszczególnych części maszyn, maszyn, urządzeń, budowli; zakładanie instalacji. Z kolei "instalować" oznacza zakładać, montować jakieś urządzenia techniczne.

W tym miejscu należy wskazać, iż w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2010 r., zgodnie z § 37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 224, poz. 1799), stawkę podatku wymienioną w art. 41 ust. 1 ustawy obniżało się do wysokości 7% w odniesieniu do:

Analiza powołanego wyżej przepisu § 37, obowiązującego do dnia 31 grudnia 2010 r. rozporządzenia z dnia 24 grudnia 2009 r. oraz obowiązujących po tym dniu rozporządzeń z dnia 22 grudnia 2010 r. oraz z dnia 6 kwietnia 2011 r. prowadzi do wniosku, iż zakres stosowania obniżonej stawki podatku po 1 stycznia 2011 r. uległ zawężeniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż prowadzona przez Wnioskodawcę działalność gospodarcza związana jest głównie z wykonywaniem i montażem saun i urządzeń SPA - wanien SPA, łaźni parowych, pieców do saun itp. Każda kompletna sauna zbudowana jest z kabiny drewnianej (wykonywana z własnego materiału lub kupowana jako gotowa kabina innego producenta celem sprzedaży z usługą montażu), pieca do sauny (kupowanego i sprzedawanego z usługą montażu) oraz akcesoriów (kupowanych i montowanych w tej kabinie).

Wanny SPA i łaźnie parowe są kupowane i odsprzedawane zawsze z usługą dostawy, montażu i uruchomienia. W większości przypadków montaż tych urządzeń występuje w obiektach budownictwa mieszkaniowego zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy, czyli sklasyfikowanych według PKOB w PBKOB 111 i 112 i w przypadku lokali mieszkalnych o powierzchni do 150 m ^#178;, a w przypadku budynków mieszkalnych jednorodzinnych o powierzchni do 300 m ^#178;.

Z klientami zawierana jest umowa na wykonanie prac budowlano-montażowych polegających na dostawie, montażu i uruchomieniu sauny, montażu urządzeń do saun, wanien SPA, łaźni parowych lub innych urządzeń SPA, lecz nie każdy klient przywiązuje wagę do formy pisemnej i chce poświęcić swój czas na sporządzenie takiej umowy. Podobna sytuacja jest w zakresie klasyfikacji obiektu do obiektów budownictwa mieszkaniowego zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Klienci często nie wiedzą czy obiekt spełnia te wymogi, czy nie, wobec tego nie chcą niczego deklarować.

Zdaniem Wnioskodawcy, według obowiązującej dla celów podatkowych klasyfikacji PKWiU montaż kabin saun drewnianych wykonywanych bez względu na to czy podmiot jest producentem montowanego wyrobu lub nie, klasyfikowana jest w grupowaniu obejmującym roboty instalacyjne i całość w przypadku realizacji w obiektach budowlanych lub ich częściach zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym powinna stanowić roboty budowlano-montażowe.

Mając powyższe na względzie wskazać należy, że z uwagi na to, iż obniżone stawki podatku mają charakter wyjątkowy, winny mieć zastosowanie do towarów i usług wskazanych wprost przez ustawodawcę w ustawie o podatku od towarów i usług lub w przepisach wykonawczych do tej ustawy. Preferencyjna stawka podatku miała i ma zastosowanie do wskazanych w przepisach czynności związanych z budownictwem mieszkaniowym, jednakże nie do wszystkich usług dotyczących instalowania, czy montażu różnych towarów.

Analiza przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego na tle przytoczonych przepisów prawa, prowadzi do wniosku, iż czynności polegające na dostawie wraz z montażem i uruchomieniem kabin saun, montażu urządzeń do saun, montażu wanien SPA, łaźni parowych, które - jak wskazuje Wnioskodawca - stanowią roboty budowlano-montażowe, nie mieszczą się w katalogu czynności wymienionych w powołanym przepisie art. 41 ust. 12 ustawy. Przepis art. 41 ust. 12 ustawy przewiduje bowiem stosowanie preferencyjnej stawki podatku do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przedmiotowe czynności nie są również objęte dyspozycją § 7 ust. 1 pkt 2 i pkt 3 rozporządzenia z dnia 22 grudnia 2010 r., jak również rozporządzenia z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Reasumując, dla robót budowlano-montażowych, polegających na:

* dostawie wraz z montażem i uruchomieniem kabin saun, bez względu na to, czy dokonuje ich producent wyrobu czy podmiot niebędący producentem,

* montażu urządzeń do saun, montażu wanien SPA, łaźni parowych,

w obiekcie budowlanym lub jego częściach zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym (PKOB 11) zastosowanie ma 23% stawka podatku, bowiem czynności te nie stanowią usług wymienionych w art. 41 ust. 12 ustawy, jak również usług, o których mowa w § 7 ww. rozporządzenia.

Jednocześnie wskazuje się, że stawka 23% będzie miała także zastosowanie do ww. usług świadczonych w obiektach mieszkalnych bez względu na powierzchnię użytkową.

Tym samym zajęcie stanowiska co do sposobów ustalania powierzchni użytkowej, jej udokumentowania oraz zawierania pisemnych umów na roboty budowlano-montażowe, ich przechowywania i okazania w przypadku kontroli, w celu zastosowania stawki 8% dla świadczonych usług, jest nieuzasadnione.

Przy czym zauważyć należy, że zgodnie z art. 112 ustawy, podatnicy są obowiązani przechowywać wszystkie dokumenty związane z rozliczaniem podatku od towarów i usług do czasu upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem oraz własnym stanowiskiem w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Końcowo nadmienia się, iż w związku z okolicznością, że niniejsza interpretacja dotyczy jednego zaistniałego stanu faktycznego, natomiast Wnioskodawca wniósł opłatę w wysokości 120 zł, tut. Organ informuje, że kwota 80 zł, wniesiona przez Wnioskodawcę w dniu 4 kwietnia 2011 r., na podstawie art. 14f § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, będzie zwrócona na rachunek bankowy wskazany we wniosku ORD-IN, zgodnie z art. 14f § 2a ww. ustawy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.