IPTPP2/443-54/12-2/IR - Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług czynności dokonywanych w ramach świadczeń z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 13 stycznia 2012 r. (data wpływu 16 stycznia 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności dokonywanych w ramach świadczeń Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych - jest prawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności dokonywanych w ramach świadczeń Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. Z uwagi na liczbę zatrudnionych pracowników, na mocy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych Spółka jest zobowiązana do tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (zwany dalej: ZFŚS). W ramach działalności socjalnej, Spółka nabywa towary i usługi w zakresie m.in. działalności kulturalno-oświatowej oraz sportowo-rekreacyjnej, wsparcia z okazji Świąt Bożego Narodzenia oraz Świąt Wielkanocnych, itp. Zasady przyznawania świadczeń osobom uprawnionym określa Regulamin ZFŚS. Niektóre towary i usługi Spółka nabywa od kontrahentów ze środków ZFŚS, a następnie przekazuje za częściową odpłatnością lub bez odpłatności, uprawnionym do korzystania ze świadczeń Funduszu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy prawidłowe jest twierdzenie, iż działalność socjalna wykonywana przez Spółkę jako administratora Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych polegająca na nabywaniu towarów i usług, jak również ich udostępnianiu uprawnionym osobom, nie podlega regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność w zakresie administrowania Zakładowym Funduszem Świadczeń Socjalnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym, nie jest zobowiązany do obliczania należnego podatku od towarów i usług od świadczeń dokonywanych na rzecz osób uprawnionych, jak również nie posiada uprawnienia do odliczenia VAT naliczonego od nabycia tych świadczeń.

Dla objęcia zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług w ocenie Zainteresowanego decydujące znaczenie ma, ustalenie podmiotu i przedmiotu opodatkowania. Warunkiem sine qua non jest, aby cechy podmiotowości i przedmiotowości były spełnione jednocześnie. Wyraz temu dają regulacje wspólnotowe (art. 2 Dyrektywy Nr 112/2006 z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Dz. Urz. UE L 347) wskazujące, że dla opodatkowania dostawy towarów lub świadczenia usług za wynagrodzeniem niezbędny jest warunek działania podmiotu w charakterze podatnika VAT.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej: ustawa o VAT) podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Według art. 15 ust. 2 powołanej ustawy, działalnością gospodarczą jest wszelka działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zwody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zdaniem Wnioskodawcy, pracodawca występujący w roli administratora w zakresie dokonywanych czynności w ramach ZFŚS nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług, gdyż działalność socjalna nie jest przejawem działalności gospodarczej.

Artykuł 3 ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm., dalej: ustawa o ZFŚS), nakłada na wymienionych w nim pracodawców obowiązek utworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych. Stosownie do art. 10 oraz art. 12 ust. 1 ustawy o ZFŚS, środki Funduszu są gromadzone na odrębnym rachunku bankowym, a pracodawca jedynie nimi administruje, nie otrzymując z tego tytułu wynagrodzenia.

Zdaniem Wnioskodawcy w gestii pracodawcy leży nabywanie świadczeń w ramach ZFŚS oraz przekazywanie ich osobom uprawnionym w granicach ustalonych ustawą. W świetle wykształconej jednolitej linii orzeczniczej NSA (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego m.in. z dnia 2 września 2008 r. sygn. akt I FSK 1076/07, z dnia 17 września 2010 r. sygn. akt I FSK 1491/09, z dnia 15 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1511/09, z dnia 22 października 2010 r. sygn. akt I FSK 1727/09) podmiot zobowiązany do utworzenia i administrowania podejmuje wyłącznie działania techniczne o charakterze nieodpłatnym, które pozostają całkowicie poza prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą. NSA w Warszawie w wyroku z dnia 30 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 449/10, podkreśla, że "Podmiot nie rozpoczyna i nie prowadzi działalności gospodarczej w celu dysponowania funduszem socjalnym. Wykonuje te czynności tylko dlatego, że taki obowiązek nakłada na niego ustawa o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych".

Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy należy zauważyć, iż administrowanie nie jest tożsame z wyłącznym dysponowaniem. Pracodawca jest administratorem funduszu i nie może dowolnie dysponować środkami socjalnymi, których właścicielem jest ZFŚS, a nie zakład pracy.

Zdaniem Zainteresowanego należy mieć na uwadze, że "posłużenie się w definicji art. 2 pkt 1 ustawy o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych pojęciem "pracodawcy", jako podmiotu świadczącego usługi w ramach działalności socjalnej, nie może przesądzać o jego statusie prawnopodatkowym w podatku od towarów i usług" (wyrok NSA w Warszawie z dnia 30 marca 2011 r., sygn. akt I FSK 449/10). Pogląd taki prezentuje również Łódzka Izba Skarbowa w interpretacji z dnia 21 października 2011 r. (Nr IPTPP2/443-381/11-2/AW) oraz WSA w Lublinie w wyroku z dnia 11 marca 2011 r. sygn. akt I SA/Lu 917/10.

Orzecznictwo ETS podkreśla element dochodowości (odpłatności) jako element konieczny uznania działalności podatnika za działalność gospodarczą w rozumieniu dyrektyw Rady Wspólnot Europejskich z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EEC). W wyroku w sprawie 89/81 pomiędzy Staatssecretaris van Financien a Hong-Kong ETS podkreślił, iż działalności polegającej na świadczenie usług bez otrzymywania bezpośrednio z nimi powiązanego wynagrodzenia nie można uznać za działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu. Sytuacja, w której pracownik pokrywa część kosztów uzyskanego świadczenia nie zmienia położenia Spółki. Zdaniem Wnioskodawcy Izba Skarbowa w Łodzi przyjmuje, że dopłaty ze strony beneficjentów świadczeń nadal nie stanowią wynagrodzenia dla pracodawcy, a zwiększają jedynie masę funduszu socjalnego.

Wspomniany powyżej brak odpłatności za administrowanie ZFŚS decyduje o tym, że w ocenie Zainteresowanego w rozpatrywanej sytuacji brak jest przedmiotu opodatkowania spełniającego wymagania zdefiniowane w art. 5 w związku z art. 7 oraz art. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z cytowaną ustawą przedmiotem opodatkowania jest odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów rozumie się w szczególności przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, jak również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług. o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartość niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Stosownie do znowelizowanego art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług, uznaje się również:

W świetle powołanych wyżej przepisów prawa dotyczących przedmiotu opodatkowania VAT, w ocenie Wnioskodawcy, należy stwierdzić za interpretacją Łódzkiej Izby Skarbowej z dnia 21 października 2011 r. (Nr IPTPP2/443-381/11-2/AW), iż czynności podejmowane w ramach ZFŚS polegające na przekazywaniu przez pracodawcę towarów i usług na rzecz osób uprawnionych (m.in. dofinansowanie do wczasów dla pracowników i emerytów, kolonii i obozów dla dzieci pracowników, karnetów uprawniających do korzystania z basenów, siłowni i innych obiektów sportowych, biletów do kina, teatru, itp.) za częściową odpłatnością ponoszoną przez te osoby bądź bez odpłatności, nie mieszczą się w pojęciu odpłatnego świadczenia usług i w konsekwencji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zdaniem Wnioskodawcy jest to bowiem działanie o charakterze techniczno-administracyjnym, podejmowanym dodatkowo, całkowicie poza sferą prowadzonej przez pracodawcę działalności gospodarczej. Pracodawca w tym zakresie nie działa jako podatnik od towarów i usług.

W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie administrowania ZFŚS, nie prowadzi on działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz prawa europejskiego. Brak jest zatem ustawowego przedmiotu opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że ani podmiot ani przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług swym zakresem nie obejmuje sytuacji przedstawionej w rozpatrywanym stanie faktycznym. Dlatego w ocenie Zainteresowanego należy przyjąć za uzasadnione stwierdzenie, iż świadczenia z Funduszu na cele socjalne realizowane za częściową odpłatnością lub bez odpłatności nie powinny być opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Ponadto, przez dostawę towarów rozumie się również - w myśl art. 7 ust. 2 ustawy, przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług, uznaje się również:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Określony w cytowanej ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, iż do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Obowiązek tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych nakładają przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o zakładowym funduszu świadczeń socjalnych (tekst jedn. Dz. U. z 1996 r. Nr 70, poz. 335 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą o ZFŚS.

Przedmiotem działania Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych (ZFŚS), zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o ZFŚS jest finansowanie działalności socjalnej organizowanej na rzecz osób uprawnionych do korzystania z Funduszu, dofinansowanie zakładowych obiektów socjalnych oraz tworzenie zakładowych żłobków, klubów dziecięcych, przedszkoli oraz innych form wychowania przedszkolnego.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 1 ustawy o ZFŚS, przez działalność socjalną rozumie się usługi świadczone przez pracodawców na rzecz różnych form wypoczynku, działalności kulturalno-oświatowej, sportowo-rekreacyjnej, opieki nad dziećmi w żłobkach, klubach dziecięcych, przedszkolach oraz innych formach wychowania przedszkolnego, udzielanie pomocy materialnej - rzeczowej lub finansowej, a także zwrotnej lub bezzwrotnej pomocy na cele mieszkaniowe na warunkach określonych umową.

W myśl pkt 5 powołanego przepisu, osobami uprawnionymi do korzystania z Funduszu są pracownicy i ich rodziny, emeryci i renciści - byli pracownicy i ich rodziny oraz inne osoby, którym pracodawca przyznał, w regulaminie, o którym mowa w art. 8 ust. 2, prawo korzystania ze świadczeń socjalnych finansowanych z Funduszu.

Z powołanych przepisów wynika, iż zakładowa działalność socjalna dotyczy określonych rodzajów świadczeń pracodawcy na rzecz osób uprawnionych i tylko te świadczenia mogą być finansowane z zakładowego funduszu świadczeń socjalnych. Ponadto, Fundusz jest tworzony na rzecz ww. osób i prawo do korzystania ze świadczeń finansowanych z Funduszu jest ich kolektywnym prawem.

Stosownie natomiast do art. 10 i art. 12 ustawy o ZFŚS, środkami Funduszu administruje pracodawca i gromadzi je na odrębnym rachunku bankowym.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca będący czynnym podatnikiem VAT z uwagi na liczbę zatrudnionych pracowników jest zobowiązany do tworzenia Zakładowego Funduszu Świadczeń Socjalnych w oparciu o przepisy ustawy z dnia 4 marca 1994 r. o Zakładowym Funduszu Świadczeń Socjalnych. W ramach działalności socjalnej, Zainteresowany nabywa towary i usługi w zakresie m.in. działalności kulturalno-oświatowej oraz sportowo-rekreacyjnej, wsparcia z okazji Świąt Bożego Narodzenia oraz Świąt Wielkanocnych, itp. Zasady przyznawania świadczeń osobom uprawnionym określa Regulamin ZFŚS. Niektóre towary i usługi nabywa Wnioskodawca od kontrahentów ze środków ZFŚS, a następnie przekazuje za częściową odpłatnością lub bez odpłatności, uprawnionym do korzystania ze świadczeń Funduszu.

Mając na uwadze powyższy opis stanu faktycznego oraz powołane wyżej przepisy prawa w przypadku, gdy czynność zakupu od osoby trzeciej świadczenia w części finansowanego z ZFŚS jest działaniem o charakterze techniczno - administracyjnym, podejmowanym dodatkowo, całkowicie poza sferą prowadzonej przez pracodawcę działalności gospodarczej (poza sferą jego aktywności biznesowej), to czynność ta nie jest podejmowana przez pracodawcę w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. W konsekwencji należy stwierdzić, że nie jest on podatnikiem tego podatku w tym zakresie. Powyższe odnieść należy zarówno do sytuacji, gdy ww. świadczenie jest w całości lub części finansowane ze środków ZFŚS, albowiem pracodawca występuje jedynie w roli administratora tych środków, nie zaś jego dysponenta, jak i do sytuacji, gdy świadczenie to współfinansuje beneficjent, tj. osoba uprawniona do korzystania z Funduszu, albowiem udziału i zaangażowania osoby uprawnionej we współfinansowaniu świadczenia nie można kwalifikować, jako świadczenia wzajemnego uzyskiwanego z Funduszu, co oznacza, że nie stanowi ono wynagrodzenia dla pracodawcy i nie ma tym samym cechy odpłatności, stanowiącej warunek i kryterium kwalifikowania świadczenia z Funduszu, jako czynności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że czynności podejmowane w ramach ZFŚS na rzecz osób uprawnionych finansowane w części przez osobę uprawnioną do korzystania z Funduszu lub w całości bądź części przez Wnioskodawcę jako pracodawcę (administratora ZFŚS), nie mieszczą się w pojęciu odpłatnego świadczenia usług, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistniałego zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.