IPTPP2/443-459/11-2/JS - Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup motocykla oraz nabycie paliwa do napędu tego motocykla.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2011 r. (data wpływu 10 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całości podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup motocykla oraz z tytułu nabycia paliwa (etyliny) do tego motocykla - jest nieprawidłowe.

W dniu 10 sierpnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia całości podatku naliczonego z faktury dokumentującej zakup motocykla oraz z tytułu nabycia paliwa (etyliny) do tego motocykla.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług pogrzebowych. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zamierza wkrótce zakupić motocykl, który będzie wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych i będzie ujęty w ewidencji środków trwałych. Zainteresowany podjął decyzje o kupnie motocykla, ponieważ poruszanie się w centrum miasta jest wysoce utrudnione. Działalność Wnioskodawcy wymaga częstych wizyt w siedzibach klientów i dostawców towarów do świadczenia usług pogrzebowych (trumien i utensyliów), a biorąc pod uwagę natężenie ruchu w mieście Wnioskodawcy i miastach często motocykl jest jedynym środkiem transportu zapewniającym sprawne przemieszczanie się do dostawców ww. towarów oraz usługobiorców. Dodatkową przesłanką decyzji Wnioskodawcy jest problem ze znalezieniem wolnego miejsca parkingowego. Motocykl umożliwia szybsze poruszanie się po zatłoczonych ulicach miasta, a tym samym szybkie dotarcie do klienta, dostawców i urzędów niezbędnych do obsługi działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Nadto z ekonomicznego punktu widzenia używanie motocykla jest znacznie tańsze niż samochodu osobowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca będzie miał prawo do odliczenia całości podatku naliczonego od zakupu motocykla zawartego w fakturze jego zakupu oraz od zakupu paliwa (etyliny) służącego do jego napędu na podstawie art. 86a ust. 1 oraz art. 88a ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. z późn. zm.

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwe jest odliczenie całej kwoty podatku VAT od zakupu motocykla - wynikającej z faktury zakupu - jak również od paliwa służącego do jego napędu. Zgodnie z ustawą o VAT (art. 5a), podstawą do określenia klasyfikacji towarów są klasyfikacje wydane na podstawie przepisów o statystyce publicznej (...), w tym przypadku Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług. O ile towar jest w nich sklasyfikowany, to właśnie ta klasyfikacja jest podstawą do traktowania danego towaru w rozumieniu ustawy od podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 oraz art. 88a ustawodawca ograniczył prawo do odliczenia VAT do pojazdów samochodowych, samochodów osobowych i paliwa do ich napędu. Pojazdy te są sklasyfikowane w grupie 34. Motocykl, który Wnioskodawca zamierza zakupić, jest natomiast sklasyfikowany w grupie 35.41. Nie mieści się zatem w grupie pojazdów samochodowych w rozumieniu klasyfikacji PKWiU. Dlatego też, zdaniem Wnioskodawcy odliczenie podatku VAT od ww. zakupów powinno odbywać się na zasadach ogólnych.

Nie bez znaczenia są tu ograniczenia wprowadzone po akcesji do UE. Z uwagi na cel przepisu art. 17 (6) VI Dyrektywy, ważne jest pojęcie "prawo krajowe", odnosi się bowiem do krajowego systemu odliczenia podatku od wartości dodanej obowiązującego i rzeczywiście stosowanego w chwili wejścia w życie tejże Dyrektywy. Niepogorszony stan sytuacji prawnej zapewnia klauzula "stand still". W tym kontekście uchylenie ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym w dniu akcesji Polski do struktur Unii Europejskiej i wprowadzenie przepisów nowych, zawierających ograniczenia w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, może stanowić podstawy do stwierdzenia naruszenia art. 17 (6) VI Dyrektywy.

W ustawie o podatku od towarów i usług nie zdefiniowano pojęć: samochodu osobowego czy samochodu. Pojęć powyższych nie definiowała również poprzednio obowiązująca ustawa o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym. Jednakże w art. 86a ust. 2 pkt 5 ustawy o VAT, ustawodawca m.in. określając pojazdy specjalne odsyła do przepisów prawa o ruchu drogowym. Oznacza to, iż dla potrzeb prawa podatkowego nie mogą być formułowane odrębne definicje, jeśli uprzednio zostały zdefiniowane w innych ustawach właściwych dla tego rodzaju zagadnień. Zgodnie z art. 2 pkt 40 ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. prawo o ruchu drogowym (w brzmieniu obwiązującym przed dniem 1 maja 2004 r. - klauzula "stand still") samochodem osobowym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu. Innym samochodem, wymienionym z definicji w art. 2 pkt 42 ww. ustawy, jest samochód ciężarowy, którym jest pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu ładunków i osób w liczbie od 4 do 9 łącznie z kierowcą. Natomiast motocykl zgodnie z art. 2 pkt 45 cyt. wyżej ustawy, jest to pojazd samochodowy jednośladowy lub z bocznym wózkiem - wielośladowy.

Występowały zatem różne definicje samochodu osobowego, innego samochodu (np. samochodu ciężarowego) i motocykla, które pozwalały stwierdzić, że motocykl nie jest samochodem osobowym ani też innym samochodem. Tym samym przed dniem akcesji ówcześnie obowiązujące przepisy dotyczyły podatku od towarów i usług nie zawierały przepisów ograniczających prawo podatników do odliczenia podatku VAT naliczonego przy zakupie motocykla lub paliwa do tego motocykla. W obecnie obowiązującym tekście ustawy prawo o ruchu drogowym (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm.) powyższe definicje nie uległy zmianie.

Powyższa analiza świadczy o tym, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów, jak też paliw używanych do ich napędu obowiązujące w Polsce po dniu akcesji do Unii Europejskiej, rozszerzają zakres wcześniejszych krajowych wyłączeń tego prawa, co bezsprzecznie narusza Dyrektywy UE. Skoro zaś przedstawione wyżej brzmienia podanych aktów prawnych nie wskazują na brak możliwości do odliczenia podatku VAT od nabycia motocykla dla celów prowadzonej działalności gospodarczej oraz wartości tego podatku od nabytego do jego napędu paliwa, to według Wnioskodawcy takie całkowite odliczenie tego podatku będzie w tym przypadku możliwe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest bezpośredni i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Ustawodawca stworzył zatem podatnikom prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez nich zarówno tzw. przesłanek pozytywnych, m.in. tego że zakupy towarów i usług będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Należy ponadto zauważyć, iż w art. 88 tej ustawy wskazane zostały sytuacje, w przypadku wystąpienia których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego.

Do dnia 31 grudnia 2010 r., zasady odliczenia podatku VAT od nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych regulowały przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o VAT.

Na mocy art. 1 ust. 1 pkt 11 lit. b) ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), zwanej dalej ustawą nowelizującą, z dniem 1 stycznia 2011 r. zostały uchylone przepisy art. 86 ust. 3-7a ustawy o VAT.

Natomiast dodano m.in.:

* przepis art. 86a ust. 1-10 ustawy o VAT, w którym określono zasady odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony,

* przepis art. 88a ustawy o VAT, określający zasady odliczenia paliwa do napędu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do art. 9 pkt 2 ustawy nowelizującej, dodane przepisy art. 86a ust. 1-10 oraz art. 88a wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2013 r.

Natomiast, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od zakupu samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych oraz paliwa wykorzystywanego do ich napędu, regulują odpowiednio przepisy art. 3 oraz art. 4 ustawy nowelizującej.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie tej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

W ust. 2 ww. art. 3 wskazano, iż przepis ust. 1 nie dotyczy:

Spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 2 pkt 1-4 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu, zawierającego właściwą adnotację o spełnieniu tych wymagań (art. 3 ust. 3 ustawy nowelizującej).

Natomiast, zgodnie z treścią przepisu art. 4 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. od dnia 1 stycznia 2011 r.) do dnia 31 grudnia 2012 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Ustawa nowelizująca nie definiuje pojęcia samochodu oraz pojazdu samochodowego. Jednakże w art. 3 ust. 2 ustawodawca odsyła do przepisów prawa o ruchu drogowym, nie odsyła natomiast do Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług, dlatego też na potrzeby niniejszej sprawy należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 pkt 31 i pkt 33 ww. ustawy - Prawo o ruchu drogowym, "pojazd" oznacza środek transportu przeznaczony do poruszania się po drodze oraz maszynę lub urządzenie do tego przystosowane, zaś "pojazd samochodowy" - pojazd silnikowy, którego konstrukcja umożliwia jazdę z prędkością przekraczającą 25 km/h; określenie to nie obejmuje ciągnika rolniczego. Motocykl natomiast, zgodnie z art. 2 pkt 45 cyt. wyżej ustawy, jest to pojazd samochodowy jednośladowy lub z bocznym wózkiem - wielośladowy.

W świetle powyższego uznać należy, iż obowiązujące od dnia 1 stycznia 2011 r. ograniczenia wynikające z art. 3 ustawy nowelizującej mają również zastosowanie do motocykli z uwagi na fakt, iż motocykle uznane są za pojazdy samochodowe.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT oraz zamierza wkrótce zakupić motocykl, który będzie wykorzystywany wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych i będzie ujęty w ewidencji środków trwałych.

Wątpliwość Wnioskodawcy dotyczy prawa do odliczenia całości podatku naliczonego od zakupu motocykla zawartego w fakturze jego zakupu oraz od zakupu paliwa (etyliny) służącego do jego napędu na podstawie art. 86a ust. 1 oraz art. 88a ustawy o VAT.

Analiza zdarzenia przyszłego na tle powołanych przepisów prowadzi do wniosku, iż skoro motocykl wypełnia definicję pojazdu samochodowego, to mając na uwadze art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia 60% podatku naliczonego (nie więcej niż 6.000 zł) zawartego w fakturze dokumentującej jego nabycie (a nie jak wskazano w całości), przy założeniu, że przedmiotowy motocykl wykorzystywany będzie wyłącznie do celów związanych z czynnościami opodatkowanymi i nie wystąpią wyłączenia wynikające z art. 88 ustawy o VAT. Natomiast przy nabyciu paliwa do jego napędu nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z ograniczeniem wynikającym z art. 4 ustawy nowelizującej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie należy wyjaśnić, iż przepisy art. 86a i 88a ustawy o VAT, które zostały powołane przez Wnioskodawcę, będą obowiązywać od 1 stycznia 2013 r.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.