IPTPP2/443-433/13-2/JS - Możliwość opodatkowania podatkiem od towarów i usług nieodpłatnego użyczenia przydomowych oczyszczalni ścieków na rzecz mieszkańców gminy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 27 maja 2013 r. (data wpływu 31 maja 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnego użyczenia przydomowych oczyszczalni ścieków mieszkańcom Gminy - jest prawidłowe.

W dniu 31 maja 2013 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania nieodpłatnego użyczenia przydomowych oczyszczalni ścieków mieszkańcom Gminy.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina rozpoczęła realizację zadania inwestycyjnego pn. "...". Inwestycja polegać będzie na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków dla mieszkańców Gminy na ich prywatnych posesjach. Na realizację zadania Gmina podpisała umowę o dofinansowanie ze środków NFOŚiGW. W ramach umowy dofinansowanie zadania nastąpi w formie dotacji - 45% zadania i pożyczki - 45% zadania. Pozostałe 10% zadania sfinansowane zostanie ze środków mieszkańców, na posesji których będą wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków.

Przedsięwzięcie polegać będzie na wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków oraz przekazaniu ich w nieodpłatne użytkowanie mieszkańcom Gminy. Gmina będzie realizowała to zadanie, bo pozwala ono na zastosowanie optymalnych rozwiązań wynikających z prowadzonej gospodarki wodno - ściekowej (w tych miejscach nie ma możliwości i nie planuje się budowy zbiorczego systemu kanalizacji). Wybudowanie oczyszczalni znaczy wykonanie usługi (wraz z materiałem na oczyszczalnię) przez wykonawcę wybranego zgodnie z ustawą - Prawo Zamówień Publicznych. Realizacja tego celu zaspokoi oczekiwania mieszkańców Gminy.

Wnioskodawca nie będzie ponosić kosztów utrzymania i użytkowania oczyszczalni. Całkowity koszt eksploatacji ponosić będą właściciele, na terenie których zostaną wybudowane oczyszczalnie. Gmina, która będzie właścicielem wybudowanej infrastruktury, będzie ją wykorzystywać do odpłatnej działalności opodatkowanej, ponieważ będzie świadczyć usługi np. systematycznego usuwania osadów ściekowych. Gmina bowiem sama bezpośrednio prowadzi na swoim terenie gospodarkę wodno - ściekową, prowadzi w tym zakresie sprzedaż, świadczy w tym zakresie usługi, ustala taryfy i pobiera opłaty za wodę i ścieki oraz wykonuje inne czynności wynikające z ustawy z dnia 7 czerwca 2001 r. o zbiorowym zaopatrzeniu w wodę i zbiorowym odprowadzaniu ścieków (Dz. U. z 2006 r. Nr 123, poz. 858 z późn. zm.).

Przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną wybudowane na poszczególnych nieruchomościach na podstawie umów zawartych z właścicielem nieruchomości. Umowa zobowiązuje właściciela nieruchomości do wniesienia opłaty w określonej wysokości. Wpłaty są obowiązkowe i od ich wniesienia zależy wybudowanie oczyszczalni. Na tą okoliczność zostały zawarte umowy pomiędzy Gminą a poszczególnymi mieszkańcami, które regulują wzajemne rozliczenia i obowiązki:

W 2012 r. Gmina wykonała prace projektowe i geologiczne związane z przedmiotową inwestycją oraz przyjęła od mieszkańców część wpłaty w kwocie... zł. Natomiast w 2013 r. po wybudowaniu i po pozyskaniu pomocy ze środków NFOŚiGW przyjmie od mieszkańców pozostałą kwotę zadeklarowaną w umowie oraz wykona prace budowlane i zakończy inwestycję.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług, faktury dokumentujące poniesione wydatki w ramach wyżej wymienionego zadania będą wystawiane na Gminę jako beneficjenta pomocy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy nieodpłatne użyczenie przydomowych oczyszczalni ścieków mieszkańcom Gminy będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, realizując zadania nałożone przepisami ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) - art. 7 ust. 1 pkt 3 rozpoczął realizację inwestycji pn."...". Budowa przydomowych oczyszczalni ścieków odbędzie się w miejscowościach, gdzie budowa sieci kanalizacyjnej sanitarnej jest nieuzasadniona, zwłaszcza z przyczyn ekonomicznych. Gmina rozpoczynając to zadanie zaplanowała jego budżet ustalając planowane wydatki i źródła ich finansowania. Jednym ze źródeł finansowania będą środki pieniężne samych mieszkańców, tj.... zł od jednostki, środki własne Gminy oraz dotacja z NFOŚiGW.

Przedsięwzięcie będzie polegało na wybudowaniu oczyszczalni ścieków na poszczególnych nieruchomościach na podstawie umów zawartych z właścicielami nieruchomości. Umowa zobowiązuje właściciela do wniesienia opłaty w określonej wysokości tytułem współfinansowania. Wpłaty są obowiązkowe. Wybudowanie przydomowej oczyszczalni ścieków jest uzależnione od wniesienia opłat od poszczególnych przyszłych użytkowników tych oczyszczalni.

Właścicielem oczyszczalni będzie Gmina, a wytworzoną infrastrukturę odda w nieodpłatne użyczenie swoim mieszkańcom. Gmina nie będzie ponosiła kosztów ich eksploatacji, całkowite koszty eksploatacji ponosić będzie właściciel nieruchomości, na którego posesji oczyszczalnia zostanie wybudowana. Korzystający z przydomowej oczyszczalni ścieków będzie zobowiązany do jej eksploatacji zgodnie z instrukcją wykonawcy, w tym m.in. do systematycznego usuwania osadów ściekowych. Usługi wynikające z usuwania osadów ściekowych będzie mógł zlecić za odpłatnością Gminie. Gmina świadczy na rzecz swoich mieszkańców odpłatne usługi w zakresie gospodarki wodno-ściekowej (m.in. jest to wywóz nieczystości metodą "beczki asenizacyjnej", usuwa osady ściekowe, ustala taryfy i pobiera opłaty za wodę i ścieki). Takie czynności będzie też wykonywać przy PBOŚ. Wykonując te czynności Gmina realizuje zadanie własne, zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.). W świetle ustawy o samorządzie gminnym, gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Obowiązkiem gminy jest zaspokojenie zbiorowych potrzeb wspólnoty, w szczególności w zakresie wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania w czystości i porządku urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną cieplną oraz gaz. Z treści przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Jednakże w myśl art. 8 ust. 2 ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje się również"nieodpłatne świadczenie usług na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszeń oraz wszelkie inne świadczenie usług do celów innych niż działalność gospodarcza podatnika". Za usługi świadczone do celów innych niż działalność gospodarcza należy uznać wszelkie usługi, których świadczenie odbyłoby się bez związku z potrzebami prowadzonej działalności Gminy.

Zdaniem Gminy operacje gospodarcze jakimi są "nieodpłatne użyczenia przydomowych oczyszczalni ścieków mieszkańcom" jest ściśle związane z działalnością gospodarczą Gminy i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Poprzez budowę i przekazanie przydomowych oczyszczalni mieszkańcom, Gmina będzie mogła wykonać zadanie własne określone w art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Powołany przepis wskazuje, iż pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres, gdyż nie obejmuje wyłącznie działań podatnika, lecz również zobowiązanie do powstrzymania się od dokonywania czynności lub do tolerowania czynności bądź sytuacji. Przez świadczenie należy zatem rozumieć każde zachowanie się na rzecz innego podmiotu.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Dodatkowo, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Nie każda jednak czynność, stanowiąca świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz (art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy o samorządzie gminnym).

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Realizując zadania nałożone przepisami art. 7 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, Zainteresowany rozpoczął realizację zadania inwestycyjnego pn. "...". Inwestycja polegać będzie na budowie przydomowych oczyszczalni ścieków dla mieszkańców Gminy na ich prywatnych posesjach. Na realizację zadania Gmina podpisała umowę o dofinansowanie ze środków NFOŚiGW. W ramach umowy dofinansowanie zadania nastąpi w formie dotacji - 45% zadania i pożyczki - 45% zadania. Pozostałe 10% zadania sfinansowane zostanie ze środków mieszkańców, na posesji których będą wybudowane przydomowe oczyszczalnie ścieków. Przedsięwzięcie polegać będzie na wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków oraz przekazaniu ich w nieodpłatne użytkowanie mieszkańcom Gminy. Wnioskodawca nie będzie ponosić kosztów utrzymania i użytkowania oczyszczalni. Całkowity koszt eksploatacji ponosić będą właściciele, na terenie których zostaną wybudowane oczyszczalnie. Gmina, która będzie właścicielem wybudowanej infrastruktury, będzie ją wykorzystywać do odpłatnej działalności opodatkowanej, ponieważ będzie świadczyć usługi np. systematycznego usuwania osadów ściekowych.

Przydomowe oczyszczalnie ścieków zostaną wybudowane na poszczególnych nieruchomościach na podstawie umów zawartych z właścicielem nieruchomości. Umowa zobowiązuje właściciela nieruchomości do wniesienia opłaty w określonej wysokości. Wpłaty są obowiązkowe i od ich wniesienia zależy wybudowanie oczyszczalni. Na tą okoliczność zostały zawarte umowy pomiędzy Gminą a poszczególnymi mieszkańcami, które regulują wzajemne rozliczenia i obowiązki, m.in. ustala się, że na realizację zadania inwestycyjnego, realizowanego przez Gminę w latach 2012-2013 właściciel posesji ponosić będzie koszty w kwocie do... zł wartości inwestycji brutto za indywidualną oczyszczalnię przydomową, montowaną w gospodarstwie właściciela, każdy właściciel, który podpisał umowę w 2012 r. dokonał wpłaty w wysokości... zł w ciągu siedmiu dni od daty podpisania umowy, natomiast pozostałą kwotę wpłaci przed rozpoczęciem inwestycji w ciągu 14 dni od pisemnego zawiadomienia przez Gminę. Zgodnie z umową po wybudowaniu oczyszczalnia przydomowa będzie własnością Gminy, którą Gmina użyczy nieodpłatnie właścicielowi posesji na okres 5 lat od daty jej przekazania. Umowa użyczenia sporządzona zostanie po podpisaniu przez wykonawcę, przedstawiciela Gminy i właściciela protokołu odbioru wykonanej oczyszczalni. Po upływie okresu użyczenia oczyszczalnia stanie się własnością mieszkańca.

Mając na uwadze opis sprawy należy wskazać, iż umowa użyczenia jest jedną z umów nazwanych, obok najmu i dzierżawy, regulujących zasady używania rzeczy. Zgodnie z zapisem art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93, z późn. zm.), przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotnymi cechami tej umowy są zatem dwa elementy: oddanie rzeczy do używania na pewien czas oraz nieodpłatność. Ponadto ważne jest, że umowa użyczenia nie przenosi własności rzeczy.

Powyższe oznacza, że oddanie rzeczy do bezpłatnego używania na podstawie umowy użyczenia - na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług - stanowi nieodpłatne świadczenie usług.

Aby uznać dane świadczenie za opodatkowane podatkiem VAT musi ono być odpłatne w myśl art. 8 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bądź też nieodpłatne, ale spełniające warunki wynikające z art. 8 ust. 2 ustawy. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Dla ustalenia czy konkretne nieodpłatne świadczenie podlega opodatkowaniu, w świetle art. 8 ust. 2 ustawy, istotne jest ustalenie celu takiego świadczenia.

Z okoliczności sprawy wynika, że realizacja przez Wnioskodawcę przedmiotowego zadania inwestycyjnego, polegającego na wybudowaniu przydomowych oczyszczalni ścieków, będzie służyć wykonywaniu przez Gminę zadań publicznych we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność. Zatem w przedmiotowej sprawie nie zostaną spełnione przesłanki wynikające z przepisu art. 8 ust. 2 uznające nieodpłatne świadczenie za podlegające opodatkowaniu. Tym samym nieodpłatne przekazanie przez Wnioskodawcę właścicielowi posesji przedmiotowej oczyszczalni ścieków nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, czynność nieodpłatnego użyczenia przez Wnioskodawcę przydomowych oczyszczalni ścieków mieszkańcom, na okres 5 lat od daty jej przekazania, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, z uwagi na nieodpłatność tej czynności oraz fakt, iż nie będzie miał w tym przypadku zastosowania art. 8 ust. 2 ustawy.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.