IPTPP2/443-411/11-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 lipca 2011 r. (data wpływu 28 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z otrzymanej w maju 2011 r. faktury VAT w deklaracji VAT-7 składanej za czerwiec 2011 r. - jest prawidłowe.

W dniu 28 lipca 2011 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z otrzymanej w maju faktury VAT w deklaracji VAT-7 składanej za czerwiec 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni jest podatnikiem, który rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej w 2011 r. w zakresie doradztwa gospodarczego. W zgłoszeniu podano 2 maja 2011 r. Zgłoszenie rejestracyjne dla celów podatku od towarów i usług zostało złożone w dniu 14 czerwca 2011 r. Wskazano tam, że rozpoczęcie wykonywania czynności opodatkowanych będzie miało miejsce od dnia 15 czerwca 2011 r. Pierwsza faktura za wykonywane czynności zostanie wystawiona w lipcu 2011 r.

W dniu 10 maja 2011 r. Wnioskodawczyni zakupiła samochód osobowy, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 102, poz. 585) na udokumentowanie czego otrzymała w dniu 11 maja 2011 r. fakturę VAT. Rejestracja samochodu nastąpiła w dniu 12 maja 2011 r. Samochód będzie służył wykonywanej działalności opodatkowanej. Wnioskodawczyni zamierza skorzystać z prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z ww. faktury w kwocie 60%, nie więcej jednak niż 6.000 zł. Wnioskodawczyni rozlicza podatek VAT w okresach miesięcznych.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w wyżej opisanym stanie faktycznym Wnioskodawczyni będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z otrzymanej w maju 2011 r. faktury VAT w deklaracji VAT-7 składanej za czerwiec 2011 r....

Zdaniem Wnioskodawczyni, będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z otrzymanej w maju 2011 r. faktury, w deklaracji składanej za czerwiec 2011 r.. W związku z brakiem kwoty podatku należnego, nadwyżka podatku naliczonego (różnica) może zostać przez Wnioskodawczynię zadysponowana do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT), w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W przypadku nabycia samochodu osobowego, w związku z uzyskaną przez Polskę zgodą Komisji Europejskiej na ograniczenie prawa do odliczenia podatku od niektórych wydatków - w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów łub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2 (zastrzeżenie jest nieistotne w tym stanie faktycznym).

Wnioskodawczyni będzie wykonywała działalność gospodarczą opodatkowaną (doradztwo gospodarcze), a zatem będzie spełniona przesłanka odliczenia wskazana w art. 86 ust. 1 ustawy.

Terminy skorzystania z uprawnienia do odliczenia podatku regulują przepisy art. 86 ust. 10 i 11 ustawy o VAT. Zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 pkt 1 prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, m.in. tego, że zakupy będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy o VAT obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, na podstawie art. 96 ustawy. Z kolei przepis ten stanowi, że zgłoszenie rejestracyjne podatnik powinien złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego przed dniem wykonania pierwszej czynności podlegającej opodatkowaniu. Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako podatnika VAT czynnego lub w przypadku podatników, o których mowa ust. 3 - jako "podatnika zwolnionego" (art. 96 ust. 4 ustawy). Rejestracja następuje zatem w momencie zgłoszenia rejestracyjnego, tj. złożenia w urzędzie skarbowym druku VAT-R. Z tym momentem podmiot uzyskuje formalne znamiona statusu podatnika podatku od towarów i usług i od tego dnia przysługuje mu prawo do wystawiania faktur VAT, jak również odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Z treści art. 88 ust. 4 nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupu. Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, lecz aby uprawnienie to zrealizować musi posiadać status podatnika /AT czynnego. Prawo to podatnik może zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów i usług w obowiązującym do jej złożenia terminie.

Należy podkreślić, iż jedną z fundamentalnych zasad konstrukcji podatku od towarów i usług jest prawo podatnika do odliczenia podatku zapłaconego w cenie przy nabyciu towarów i usług związanych z działalnością gospodarczą.

Podstawowa zasada wspólnego systemu VAT jaką jest zasada neutralności podatku, jest rozumiana jako stosowanie podatku od towarów i usług na wszystkich etapach obrotu gospodarczego z równoczesnym prawem do potrącenia podatku zawartego w poprzedniej fazie obrotu. Wszelkie ograniczenia prawa do odliczenia podatku naliczonego wpływają na neutralność tego podatku i mogą wynikać jedynie z wyraźnej regulacji ustawowej.

Stwierdzić należy zatem, że ustawa o VAT nie pozbawia podatnika prawa do dokonania odliczenia podatku VAT od zakupów poczynionych przed rejestracją o ile występują przesłanki, iż zakupione towary i usługi będą wykorzystywane do bieżącej lub przyszłej działalności opodatkowanej (oraz ewentualnie spełniać inne warunki określone w przepisach ustawy o VAT). Niemniej ustawodawca narzucił podatnikom, chcącym dokonać odliczenia podatku VAT od poczynionych nabyć, obowiązek rejestracji jako podatnik VAT czynny.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, iż zakup samochodu miał miejsce w maju 2011 r.. Na udokumentowanie tego została wystawiona faktura zawierająca imię i nazwisko, NIP, adres prowadzenia działalności gospodarczej. Formularz rejestracyjny VAT-R został złożony w urzędzie skarbowym dnia 14 czerwca 2011 r. Wnioskodawczyni pierwszy obrót opodatkowany zrealizuje w lipcu 2011 r., jednak planowana działalność gospodarcza będzie opodatkowana.

Mając na uwadze powyżej przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, iż Wnioskodawczyni przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT wystawionej na jej rzecz, dokumentującej zakup samochodu, a otrzymanej przed dokonaniem rejestracji dla celów podatku od towarów i usług.

Należy jednak podkreślić, iż w celu zrealizowania nabytego prawa do odliczenia z tytułu zakupu samochodu związanego z przyszłą działalnością gospodarczą, a poniesionego przed dniem rejestracji, wystarczającym będzie złożenie deklaracji za czerwiec tj. za miesiąc rozliczeniowy następujący po miesiącu otrzymania faktury zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT. W momencie składania deklaracji i korzystania z odliczenia Wnioskodawczyni będzie niewątpliwie zarejestrowanym podatnikiem VAT czynnym.

Na wstępie należy zauważyć, iż Wnioskodawca we wniosku z dnia 20 lipca 2011 r. jako przedmiot wniosku zaznaczył zdarzenie przyszłe natomiast z opisu stanu faktycznego, zadanego pytania jak również przedstawionego własnego stanowiska, które powinny ze sobą korespondować wynika, iż ww. wniosek dotyczy zaistniałego stanu faktycznego.

W związku z powyższym przyjęto, że w niniejszej sprawie przedmiotem rozstrzygnięcia jest zaistniały stan faktyczny a nie zdarzenie przyszłe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Podstawowe uprawnienie podatnika dotyczące obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zawarte zostało w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054) - zwanej dalej ustawą, który stanowi, iż w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl ust. 2 pkt 1 powołanego przepisu, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

Powyższe regulacje oznaczają, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jedynie w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Aby zatem podatnik miał prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z wystawionych faktur VAT, zakupy dokumentowane tymi fakturami muszą być związane (w sposób bezsporny) z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Powyższa zasada wyklucza możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie precyzują, jaki związek musi istnieć pomiędzy zakupami a sprzedażą, żeby podatnik mógł skorzystać z prawa do odliczenia. Związek ten może być bezpośredni (wydatek na nabycie towaru, który następnie zostanie przez podatnika sprzedany), bądź pośredni. Niezależnie od tego, czy dokonany zakup stanowi kompletny i zdatny do użytkowania towar czy środek trwały, czy też dokonywane są dopiero nakłady (inwestycja w toku) czy też dokonywane są płatności zaliczkowe, których efektem będzie środek trwały - podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia podatku VAT, jeśli tylko zakup dokonywany jest w związku z obecnie prowadzoną lub planowaną działalnością opodatkowaną.

Przepisy art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy wskazują na terminy, w jakich podatnik może z tego uprawnienia skorzystać. I tak, zgodnie z treścią art. 86 ust. 10 pkt 1 prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy). Z kolei, w myśl ust. 13 powołanego artykułu, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się - w myśl art. 88 ust. 4 ustawy - do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Stosownie do art. 96 ust. 1 ustawy, podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 (tj. czynności podlegającej opodatkowaniu) złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Naczelnik urzędu skarbowego rejestruje podatnika i potwierdza jego zarejestrowanie jako "podatnika VAT czynnego" lub w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3 - jako "podatnika VAT zwolnionego" (ust. 4 cyt. przepisu). Rejestracja następuje poprzez złożenie w urzędzie skarbowym druku VAT-R, a z chwilą uzyskania statusu "podatnika VAT czynnego" podmiot zyskuje prawo do odliczania podatku naliczonego od dokonywanych zakupów.

Z uregulowań zawartych w art. 88 ust. 4 ustawy nie wynika, by do nabycia uprawnienia do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego koniecznym było posiadanie statusu podatnika VAT czynnego w momencie otrzymania faktury zakupu. Wskazany przepis przewiduje sankcję w postaci pozbawienia podatnika prawa do obniżenia kwoty lub zwrotu podatku należnego w przypadku niezarejestrowania się, ale nie wskazuje wprost, z jakim momentem - z punktu widzenia niemożności odliczenia podatku naliczonego - należy wiązać status podatnika (zarejestrowany czy nie). Podatnik nabywa prawo do odliczenia podatku naliczonego w momencie otrzymania faktury, jednakże aby uprawnienie to zrealizować - musi posiadać status podatnika VAT czynnego. Prawo to podatnik może zrealizować dopiero w dniu złożenia rozliczenia (deklaracji) dla podatku od towarów i usług w obowiązującym do jej złożenia terminie.

Z sytuacji przedstawionej w złożonym wniosku wynika, iż Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w zakresie doradztwa gospodarczego. Zgłoszenie rejestracyjne dla celów podatku od towarów i usług zostało złożone w dniu 14 czerwca 2011 r. Wskazano w nim, że rozpoczęcie wykonywania czynności opodatkowanych będzie miało miejsce od dnia 15 czerwca 2011 r. Pierwsza faktura za wykonywanie czynności zostanie wystawiona w lipcu 2011 r.

Z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawczyni zakupiła w dniu 10 maja 2011 r. samochód osobowy, który zamierza wykorzystywać do prowadzonej działalności. Zakup został udokumentowany fakturą z dnia 11 maja 2011 r. a jego rejestracja nastąpiła w dniu 12 maja 2011 r. czyli przed zgłoszeniem rejestracyjnym dla celów podatku od towarów i usług. Wnioskodawczyni w związku z prowadzoną działalnością jest podatnikiem podatku VAT rozliczającym się miesięcznie.

Wątpliwość Wnioskodawczyni dotyczy kwestii, czy będzie jej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z otrzymanej w maju faktury VAT w deklaracji VAT-7 składanej za czerwiec 2011 r.

W tym miejscu należy zauważyć, iż decyzją Rady UE z dnia 27 września 2010 r. (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej serii L nr 256/24 z dnia 30 września 2010 r.) upoważniono Rzeczypospolitą Polską do wprowadzenia szczególnego środka polegającego na możliwości zastosowania ograniczeń w odliczeniu podatku VAT od pojazdów, które ze względu na swoją konstrukcję mogą być wykorzystane przez podatników zarówno do prowadzonej działalności, jak i do celów prywatnych.

W związku z powyższym, zgodnie z art. 1 pkt 11 lit. b) ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 247, poz. 1652), zwanej dalej ustawą nowelizującą, w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. w art. 86 uchylono ust. 3-7a.

Jednocześnie, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2012 r. uchylone przepisy regulujące odliczenie podatku naliczonego od nabycia i eksploatacji pojazdów, o których mowa powyżej zastąpione zostały przez art. 3-6 ustawy nowelizującej.

Stosownie do art. 3 ust. 1 ustawy nowelizującej, w okresie od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy do dnia 31 grudnia 2012 r., w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy zmienianej w art. 1, stanowi 60% kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca - nie więcej jednak niż 6.000 zł, z zastrzeżeniem ust. 2.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis sprawy oraz treść powołanych przepisów należy stwierdzić, iż w opisanym przypadku Wnioskodawczyni przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z faktury zakupu otrzymanej przed dokonaniem rejestracji dla celów podatku od towarów i usług, na zasadach wynikających z powołanych przepisów art. 86 ust. 10, 11 i 13, w przypadku gdy nabyty towar będzie związany z czynnościami opodatkowanymi podatkiem VAT i nie wystąpią inne wyłączenia wskazane w art. 88 ustawy.

Natomiast kwestię terminu do dokonania tego odliczenia regulują powołane już art. 86 ust. 10 i ust. 11 ustawy. Z powyższych przepisów wynika, że w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku VAT ważny jest moment, w którym takie prawo podatnik uzyskał. Wobec powyższego, w sytuacji gdy Wnioskodawczyni otrzymała fakturę dokumentującą zakup samochodu w maju 2011 r., zgodnie z powołanymi przepisami, prawo do odliczenia podatku naliczonego uzyskała w maju 2011 r. Jednak w związku z faktem, że zgłoszenia rejestracyjnego dla celów podatku od towarów i usług dokonała w czerwcu 2011 r., zakup przedmiotowego samochodu zamierza wykazać w deklaracji podatkowej za czerwiec 2011 r. (czyli w następnym okresie rozliczeniowym niż zakup samochodu).

Tym samym stanowisko Wnioskodawczyni uznać należy za prawidłowe.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanej. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku w szczególności dotyczące wysokości kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.