IPTPP2/443-366/11-4/PM - Możliwość zastosowania podmiotowego zwolnienia od podatku od towarów i usług w stosunku do podatnika prowadzącego działalność gospodarczą w zakresie wykonywania dokumentacji przyrodniczej ornitologicznej na potrzeby rolników.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pana przedstawione we wniosku z dnia 18 lipca 2011 r. (data wpływu 19 lipca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 października 2011 r. (data wpływu 17 października 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwolnienia podmiotowego - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 lipca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do zwolnienia podmiotowego.

Pismem z dnia 12 października 2011 r. przedmiotowy wniosek został uzupełniony o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Od dnia 6 maja 2011 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Zakres tej działalności obejmuje wykonywanie dokumentacji przyrodniczych dla rolników w celu realizacji pakietów 4 i 5 w ramach programu rolnośrodowiskowego PROW 2007-2013.

Dokumentacja przyrodnicza ornitologiczna, jaką wykonuje sporządzana jest na podstawie inwentaryzacji terenowej i zawiera:

* część A - dane ogólne: zestawienie powierzchni działek dla poszczególnych działek rolnych w obrębie działek ornitologicznych (RSO) oraz dane osobowe rolnika i eksperta przyrodniczego;

* część B - dane szczegółowe: karty opisu poszczególnych działek ornitologicznych oraz opis siedlisk przyrodniczych i wymogi użytkowania;

* załączniki:

Dokumentacja ta wraz z kompletem załączników opracowywana jest na formularzu udostępnionym przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa i musi ona zostać przygotowana, zgodnie z przepisami rozporządzenia MRiRW z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania pomocy finansowej w ramach działania "Program rolnośrodowiskowy" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 (Dz. U. Nr 33, poz. 262 z późn. zm.) oraz obowiązującą metodyką sporządzania dokumentacji przyrodniczych.

Wykonywana przez Wnioskodawcę dokumentacja jest niezbędna w celu otrzymania przez rolnika dopłat - płatności za zachowanie walorów przyrodniczych działek rolnych użytkowanych jako trwałe użytki zielone, na których występują siedliska lęgowe określonych gatunków ptaków zagrożonych wyginięciem w skali Polski i Europy wymienionych w załączniku nr 4 do rozporządzenia.

Dokumentacja przyrodnicza stanowi załącznik do planu działalności rolnośrodowiskowej. Całość planu sporządza doradca rolnośrodowiskowy. Wnioskodawca nie posiada tego typu uprawnień, jako osoba posiadająca uprawnienia eksperta przyrodniczego jest odpowiedzialny - zgodnie z rozporządzeniem MRiRW z dnia 7 maja 2008 r. w sprawie szkoleń dla podmiotów, których dotyczą działania objęte Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007 - 2013 oraz doradzania odnośnie sporządzania dokumentacji niezbędnej do uzyskania pomocy finansowej (Dz. U. Nr 89, poz. 545 z późn. zm.) - za sporządzenie części planu działalności rolnośrodowiskowej w zakresie pakietów 4 i 5, co potwierdza swoim podpisem.

Wykonywaną działalność opiera Wnioskodawca na symbolu PKD 74.90.Z - Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

W załączeniu przedłożono aktualną metodykę sporządzania dokumentacji przyrodniczej ornitologicznej obowiązującą ekspertów przyrodniczych przy sporządzaniu dokumentacji przyrodniczej, ornitologicznej na potrzeby programu rolnośrodowiskowego PROW 2007-2013.

W piśmie z dnia 12 października 2011 r. (data wpływu 17 października 2011 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca wskazał, iż nie dokonuje importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów dla której podatnikiem jest ich nabywca. Nie jest również podatnikiem dokonującym dostaw wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali, towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem energii elektrycznej i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, nowych środków transportu, terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod budowę. Ponadto nie jest podatnikiem świadczącym usługi prawnicze, a także usługi jubilerskie. Zainteresowany uważa, że świadczone usługi nie są usługami doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzeniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego, o którym mowa w poz. 12 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360). Na podstawie inwentaryzacji ornitologicznej w terenie Zainteresowany kwalifikuje trwałe użytki zielone do dopłat rolnośrodowiskowych i sporządza ekspertyzę zawierającą zestawienie działek rolnych i wariantów rolnośrodowiskowych, opis tych działek pod względem siedliskowym, wyniki inwentaryzacji oraz wymogi programu rolnośrodowiskowego zgodnie z rozporządzeniem rolnośrodowiskowym dla danego pakietu i wariantu. Nie sporządza całości planu rolnośrodowiskowego, który wykonuje doradca rolnośrodowiskowy, a jedynie jego część dotyczącą działek rolnych zakwalifikowanych do pakietów "Ochrona zagrożonych gatunków ptaków i siedlisk przyrodniczych na obszarach Natura 2000" oraz "Ochrona zagrożonych gatunków ptaków i siedlisk przyrodniczych poza obszarami Natura 2000". Najważniejszą czynnością w pracy Wnioskodawcy jest inwentaryzacja terenowa, dzięki której łąki są kwalifikowane do pakietów przyrodniczych.

Zainteresowany posiada uprawnienia eksperta przyrodniczego ornitologa i jest wpisany na listę ekspertów przyrodniczych prowadzoną przez Dyrektora Centrum Doradztwa Rolniczego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Czy działalność Wnioskodawcy może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego w zakresie podatku VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona działalność nie stanowi typowej działalności z zakresu doradztwa, w związku z czym może skorzystać ze zwolnienia podmiotowego na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług. Dokumentacje przyrodnicze, jakie sporządza przedstawiają wyniki inwentaryzacji przyrodniczych stwierdzających fakt występowania określonych gatunków ptaków kwalifikujących do dopłat rolnośrodowiskowych oraz dają możliwość skorzystania z tych dopłat. Dokumentacje te stanowią załącznik do planu działalności rolnośrodowiskowej. Działalność przez Zainteresowanego wykonywana jest więc według Wnioskodawcy profesjonalną działalnością specjalistyczną podlegającą zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 113 ust. 1 ustawy (w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r.) zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 000 zł. Do wartości sprzedaży nie wlicza się kwoty podatku.

Wskazać w tym miejscu należy, iż na podstawie art. 113 ust. 2 ustawy, do wartości sprzedaży, o której mowa w art. 113 ust. 1 nie wlicza się odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnego świadczenia usług zwolnionych od podatku, a także towarów, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji.

Artykuł 113 ust. 5 ustawy stanowi, iż jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy kwotę, o której mowa w ust. 1, zwolnienie traci moc w momencie przekroczenia tej kwoty. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę (...).

Z art. 113 ust. 9 ustawy wynika, iż podatnik rozpoczynający w trakcie roku podatkowego wykonywanie czynności określonych w art. 5 jest zwolniony od podatku, jeżeli przewidywana przez niego wartość sprzedaży nie przekroczy, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej w roku podatkowym, kwoty określonej w ust. 1.

Jeżeli faktyczna wartość sprzedaży, w proporcji do okresu prowadzonej działalności gospodarczej, przekroczy w trakcie roku podatkowego kwotę określoną w ust. 1, zwolnienie określone w ust. 9 traci moc z momentem przekroczenia tej kwoty. Opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad wartość określoną w zdaniu pierwszym, a obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej wartości (...) (art. 113 ust. 10).

Podatnik, który utracił prawo do zwolnienia od podatku lub zrezygnował z tego zwolnienia, może, nie wcześniej niż po upływie roku, licząc od końca roku, w którym utracił prawo do zwolnienia lub zrezygnował z tego zwolnienia, ponownie skorzystać ze zwolnienia określonego w ust. 1 (art. 113 ust. 11 ustawy).

Ponadto na mocy art. 113 ust. 13 ustawy zwolnień, o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, świadczenia usług, dla których zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 podatnikiem jest ich usługobiorca, oraz podatników:

Należy zauważyć, iż w oparciu o art. 113 ust. 14 pkt 2 ustawy, minister właściwy do spraw finansów publicznych uzyskał delegację ustawową do określenia, w drodze rozporządzenia, listy towarów i usług, o których mowa w art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. a) i pkt 2, z uwzględnieniem klasyfikacji wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej.

Przepis § 27 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), określa listę towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, stanowiącą załącznik do rozporządzenia.

W załączniku tym, zatytułowanym "Lista towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy", wymieniono pod pozycją 12 "Doradztwo, z wyłączeniem doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzaniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego".

W świetle powyższego usługi w zakresie doradztwa - oprócz wyłączeń - nie korzystają ze zwolnienia podmiotowego.

Z treści wniosku wynika, że od dnia 6 maja 2011 r. Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Zakres tej działalności obejmuje wykonywanie dokumentacji przyrodniczych dla rolników w celu realizacji pakietów 4 i 5 w ramach programu rolnośrodowiskowego PROW 2007-2013. Dokumentacja przyrodnicza ornitologiczna, jaką wykonuje sporządzana jest na podstawie inwentaryzacji terenowej i wraz z kompletem załączników opracowywana jest na formularzu udostępnionym przez Agencję Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa. Wykonywana przez Wnioskodawcę dokumentacja jest niezbędna w celu otrzymania przez rolnika dopłat - płatności za zachowanie walorów przyrodniczych działek rolnych użytkowanych jako trwałe użytki zielone, na których występują siedliska lęgowe określonych gatunków ptaków zagrożonych wyginięciem. Dokumentacja ta stanowi załącznik do planu działalności rolnośrodowiskowej. Całość planu sporządza doradca rolnośrodowiskowy. Wnioskodawca nie posiadam tego typu uprawnień, ale jako osoba posiadająca uprawnienia eksperta przyrodniczego jest odpowiedzialny za sporządzenie części planu działalności rolnośrodowiskowej co potwierdza swoim podpisem. Wykonywaną działalność Wnioskodawca opiera na symbolu PKD 74.90.Z - Pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Nadto Wnioskodawca wskazał, iż nie dokonuje importu towarów i usług, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostawy towarów dla której podatnikiem jest ich nabywca. Nie jest również podatnikiem dokonującym dostaw wyrobów z metali szlachetnych lub z udziałem tych metali, towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem energii elektrycznej i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, nowych środków transportu, terenów budowlanych oraz przeznaczonych pod budowę. Wnioskodawca nie świadczy usług prawniczych, usług jubilerskich. Ponadto świadczone przez niego usługi nie są usługami doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanych ze sporządzeniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego, o których mowa w poz. 12 załącznika do rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług. Zainteresowany posiada uprawnienia eksperta przyrodniczego ornitologa i jest wpisany na listę ekspertów przyrodniczych prowadzoną przez Dyrektora Centrum Doradztwa Rolniczego.

Odnosząc się do powołanego wyżej art. 113 ust. 13 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, w którym ustawodawca wymienia usługi w zakresie doradztwa jako wyłączone ze zwolnienia podmiotowego, należy wskazać, iż termin "doradztwo" obejmować może szereg usług doradczych, np.: podatkowe, prawne, finansowe i inne. Odwołując się do wykładni językowej, zgodnie z definicją zawartą w internetowym Słowniku Języka Polskiego PWN, pod pojęciem "doradcy" należy rozumieć tego, "kto udziela porad". Natomiast "doradzać", w myśl powołanego wyżej Słownika Języka Polskiego PWN, oznacza "udzielić porady, wskazać sposób postępowania w jakiejś sprawie".

Tak więc doradztwo jest udzielaniem fachowych zaleceń, porad na przykład w zakresie ekonomii, finansów czy też z innych dziedzin, a przez doradcę rozumie się tego, kto udziela porad, doradza. Zatem użyty w ustawie o podatku od towarów i usług termin "usługi w zakresie doradztwa" należy rozumieć szeroko.

Za jedną z form doradztwa można uznać doradzanie w zakresie sporządzania dokumentacji niezbędnej do uzyskania pomocy finansowej w ramach działań objętych Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013, o którym mowa w § 1 rozporządzenie Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 7 maja 2008 r. w sprawie szkoleń dla podmiotów, których dotyczą działania objęte Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013, oraz doradzania odnośnie do sporządzania dokumentacji niezbędnej do uzyskania pomocy finansowej (Dz. U. Nr 89, poz. 545 z późn. zm.).

Zgodnie z § 8 pkt 2 lit. b) ww. rozporządzenia, doradzanie wykonuje się w zakresie sporządzania, w ramach działania "Program rolnośrodowiskowy", planu działalności rolnośrodowiskowej w zakresie: pkt 4 części szczegółowej oraz pkt 2 załącznika do tego planu - o których mowa w załączniku nr 1 do rozporządzenia Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z dnia 26 lutego 2009 r. w sprawie szczegółowych warunków i trybu przyznawania pomocy finansowej w ramach działania "Program rolnośrodowiskowy" objętego Programem Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2007-2013 (Dz. U. Nr 33, poz. 262 i Nr 161, poz. 1286).

Sporządzenie planu w części, o której mowa w powyższym przepisie obejmuje wykonywanie dokumentacji będącej przedmiotem działalności Wnioskodawcy, o której mowa w przedmiotowym wniosku.

Ponadto stosownie do § 11 ust. 1 ww. rozporządzenia, doradzanie w zakresie określonym w § 8 pkt 2 lit. b) mogą wykonywać osoby, które zostały wpisane na listę prowadzoną przez dyrektora Centrum, zwane "ekspertami przyrodniczymi".

Wnioskodawca posiada tego typu uprawnienia i jest wpisany na listę ekspertów przyrodniczych prowadzoną przez Dyrektora Centrum Doradztwa Rolniczego.

Należy podkreślić, że świadczone przez Zainteresowanego usługi, jak sam wskazał Wnioskodawca nie są usługami doradztwa rolniczego związanego z uprawą roślin i hodowlą zwierząt, a także związanego ze sporządzeniem planu zagospodarowania i modernizacji gospodarstwa rolnego, o którym mowa w poz. 12 załącznika rozporządzenia, i do których ma zastosowanie zwolnienie podmiotowe od podatku od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje czynności, które należy uznać za doradztwo, którego przedmiot i zakres nie zostały wyłączone z grupy towarów do których nie mają zastosowanie zwolnienie od podatku określone w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy.

Zatem w przedmiotowej sprawie Wnioskodawcy nie przysługuje prawo do korzystania ze zwolnienia podmiotowego od podatku od towarów i usług przewidzianego w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy, od momentu rozpoczęcia działalności.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zaznaczenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Końcowo należy wskazać, iż analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem tut. Organ w związku z § 2 i § 5a ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do oceny załączników dołączonych do wniosku, a niniejszą interpretację wydano jedynie w oparciu o stan faktyczny w nim przedstawiony.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.