IPTPP2/443-353/11-4/IR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 28 czerwca 2011 r. (data wpływu do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim 14 lipca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 września 2011 r. (data wpływu 13 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury zakupu maszyny ładująco-doczyszczającej - jest prawidłowe.

W dniu 1 lipca 2011 r. do Izby Skarbowej w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury zakupu maszyny ładująco-doczyszczającej.

W związku z § 5a ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, pismem z dnia 12 lipca 2011 r., przesłało ww. wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 14 lipca 2011 r.), celem załatwienia zgodnie z właściwością miejscową.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 8 września 2011 r. (data wpływu 13 września 2011 r.) poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych oraz usług polegających na doczyszczaniu i załadunku buraków cukrowych w okresie kampanii buraczanej. Jest czynnym podatnikiem podatku VAT i rozlicza ten podatek za okresy miesięczne. W dniu 5 października 2004 r. zawarł umowę dzierżawy samobieżnej maszyny ładująco-doczyszczającej (załadunek i doczyszczanie buraków cukrowych) z Cukrownią, której następcą prawnym jest aktualnie S.A. Umowa została zawarta na okres 7 lat liczony od daty jej podpisania z możliwością zawarcia (po jej zakończeniu) kolejnej 2 -letniej umowy dzierżawy lub wykupu przedmiotu dzierżawy za cenę rynkową. Faktury za dzierżawy wymienionej maszyny wystawiane były przez wynajmującego na koniec każdego roku kalendarzowego i regulowane w formie kompensaty Wnioskodawcy zobowiązania z tego tytułu z należnościami jakimi przysługiwały Zainteresowanemu od Cukrowni za usługi doczyszczania buraków wykonywane tą maszyną. Ostatni umowny czynsz dzierżawny został udokumentowany fakturą z dnia 31 grudnia 2010 r. z terminem zapłaty 14 stycznia 2011 r. Przedmiotowa faktura również została uregulowana poprzez kompensaty z Wnioskodawcy należnościami za wykonane usługi doczyszczania buraków. Po uregulowaniu powyższego czynszu dzierżawnego Wnioskodawca wystąpił do wynajmującego z pismem o wykup dotychczas dzierżawionej maszyny, co zostało rozpatrzone pozytywnie mimo, iż okres umowy dzierżawy jeszcze się nie skończył. W rezultacie w marcu br. otrzymał Wnioskodawca fakturę dokumentującą zakup maszyny ładująco-doczyszczającej za cenę netto 322.000 zł wraz z 23% podatkiem VAT w kwocie 74.060 zł, brutto 396.060 zł. Zakup ten ujął Wnioskodawca w ewidencji VAT oraz dokonał obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wymienionej fakturze zakupu w deklaracji VAT-7 za marzec 2011 r. Według adnotacji na powyższej fakturze zakupu zobowiązanie Wnioskodawcy z tego tytułu również zostanie uregulowane poprzez kompensaty z Zainteresowanego należnościami za usługi doczyszczania jakie wykona na rzecz sprzedawcy w okresie kampanii buraczanej 2011 -2012 r.

Jednakże w trakcie kontroli podatkowej, która nastąpiła w późniejszym okresie zakwestionowano Wnioskodawcy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury zakupu doczyszczarki, ponieważ wg kontrolujących do czasu uregulowania zobowiązania Zainteresowany nie jest właścicielem wyżej wymienionej maszyny ani nie może dysponować nią jak właściciel.

W piśmie z dnia 8 września 2011 r. (data wpływu 13 września 2011 r.) stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż przedmiotowa maszyna ładująco-doczyszczająca wykorzystywana jest zgodnie z jej przeznaczeniem do czyszczenia i załadunku buraków cukrowych na polu rolnika. Jest to czynność opodatkowana 8% podatkiem od towarów i usług. W przedmiotowej sprawie przeprowadzona została kontrola podatkowa na podstawie upoważnienia do kontroli, wydanego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego. Kontrolę przeprowadzono w dniach 2, 7, 8 czerwca 2011 r. i zakończono poprzez dostarczenie Wnioskodawcy protokołu z kontroli (w załączeniu kserokopia protokołu z kontroli). W przedmiotowej sprawie nie było prowadzone postępowanie podatkowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

W którym okresie rozliczeniowym Wnioskodawca ma prawo do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, wynikający z faktury zakupu maszyny ładująco-doczyszczającej, czy zgodnie z przepisami zawartymi w art. 86 ust. 10 pkt 1, czy też wg przepisów zawartych w art. 86 ust. 12.

Zdaniem Wnioskodawcy, miał pełne prawo do obniżenia VAT należnego o podatek VAT naliczony w fakturze zakupu maszyny ładująco-doczyszczającej, zgodnie z przepisami zawartymi w art. 86 ust. 10, w miesiącu otrzymania faktury lub w jednym z dwóch następnych okresów rozliczeniowych, ponieważ z chwilą wystawienia przez sprzedającego faktury sprzedaży stał się jej właścicielem i ma prawo do rozporządzania nią jak właściciel. Towar tj. wymieniona maszyna jest w posiadaniu Wnioskodawcy od października 2004 r.

W okresie dzierżawy maszyna ta niewątpliwie była własnością wydzierżawiającego ale w ocenie Wnioskodawcy sporządzenie nowej umowy jaką jest faktura kupna-sprzedaży niejako automatycznie rozwiązuje poprzednią umowę dzierżawy. Tego samego zdania jest sprzedawca maszyny, co potwierdził w piśmie przesłanym na adres elektroniczny Wnioskodawcy. Ponadto faktura zakupu maszyny ładująco-doczyszczającej nie zawiera adnotacji, iż towar jest własnością sprzedawcy do czasu zapłaty. Nawet gdyby taki zapis miał miejsce, to zdaniem Wnioskodawcy nie miałby on znaczenia dla prawa do odliczenia podatku VAT. Również zapis dotyczący terminu zapłaty nie ma znaczenia dla podatku VAT, ponieważ oznacza on jedynie odroczenie zapłaty i równie dobrze mógłby mieć inną formę, np. w postaci daty 31 stycznia 2012 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7, suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika:

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz, gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Jednocześnie wskazać należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w określonych terminach, pod warunkiem nie zaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony.

Terminy, w których powstaje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego ustawodawca określił w art. 86 ust. 10-13 ustawy.

Stosownie do postanowień art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Przepis art. 86 ust. 11 ustawy stanowi, że jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

Natomiast zgodnie z art. 86 ust. 12 ustawy, w przypadku otrzymania faktury, o której mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a) lub lit. c), przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel albo przed wykonaniem usługi, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje z chwilą nabycia prawa do rozporządzania towarem lub z chwilą wykonania usługi.

Jak stanowi art. 86 ust. 12a ustawy, przepisu ust. 12 nie stosuje się do przypadków gdy:

Interpretując zawarty w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług zwrot "przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy podkreślić, iż jest to tego rodzaju czynność, która daje otrzymującemu towar, prawo do postępowania z nim jak właściciel. Należy przy tym uznać, że chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności. Zwrotu "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Istotny jest przede wszystkim aspekt ekonomiczny, a nie prawny transakcji, w ramach której podatnik przenosi na nabywcę prawo do rozporządzania towarami jak właściciel. Akcent sformułowanej we wskazanym przepisie definicji położony został głównie na podkreśleniu przeniesienia ekonomicznego władztwa nad rzeczą w taki sposób, aby nabywca mógł nią dysponować podobnie jak właściciel.

Ewentualne istnienie zastrzeżenia prawa własności sprzedanego towaru, do momentu uiszczenia ceny przez nabywcę, należy traktować jako przewidziany w art. 589-591 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), szczególny rodzaj sprzedaży, w której przeniesienie własności nastąpi pod warunkiem zawieszającym, który pozostaje bez wpływu na moment nabycia przez nabywcę prawa do obniżenia podatku należnego.

Powyższe rozwiązania znajdują potwierdzenie w regulacjach odnoszących się do momentu powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

W ust. 4 powołanego artykułu, jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Powyższe regulacje kładą szczególny nacisk na sam fakt wydania towaru, a nie na istnienie, bądź brak istnienia uprawnień właścicielskich nabywcy do towaru. Uznać należy, że moment wydania towaru lub wystawienia faktury rodzi w podatku od towarów i usług różnego rodzaju skutki prawne, w tym prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W świetle art. 86 ust. 12 ustawy nabycie towaru w ramach transakcji sprzedaży, zgodnie z którą podatnik nim dysponuje wg swego uznania pomimo, że należność za towar nie została uregulowana, wypełnia znamiona użytego w tym przepisie zwrotu "nabycie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel". Tym samym pomimo, że podatnik nie uregulował należności za nabyty towar, kupujący nabywa jednak prawo do dysponowania towarem wg swego uznania. Przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel przez dostawcę na nabywcę wiąże się z wydaniem towaru przez dostawcę, bowiem bez wydania towaru dostawa nie zostanie wykonana. Zatem jeżeli towar został nabywcy wydany - zyskuje on de facto możliwość korzystania z towaru "tak jak właściciel". Uzyskanie przez nabywcę towaru prawa do rozporządzania nim jak właściciel aktualizuje prawo nabywcy do odliczenia podatku naliczonego.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, iż Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzi działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych oraz usług polegających na doczyszczaniu i załadunku buraków cukrowych w okresie kampanii buraczanej. W dniu 5 października 2004 r. zawarł umowę dzierżawy samobieżnej maszyny ładująco-doczyszczającej (załadunek i doczyszczanie buraków cukrowych) z Cukrownią, której następcą prawnym jest aktualnie S.A. Umowa została zawarta na okres 7 lat liczony od daty jej podpisania z możliwością zawarcia (po jej zakończeniu) kolejnej 2 -letniej umowy dzierżawy lub wykupu przedmiotu dzierżawy za cenę rynkową. Faktury za dzierżawy wymienionej maszyny wystawiane były przez wynajmującego na koniec każdego roku kalendarzowego i regulowane w formie kompensaty - Wnioskodawcy zobowiązania z tego tytułu z należnościami jakimi przysługiwały Zainteresowanemu od Cukrowni za usługi doczyszczania buraków wykonywane tą maszyną. Ostatni umowny czynsz dzierżawny został udokumentowany fakturą z dnia 31 grudnia 2010 r. z terminem zapłaty 14 stycznia 2011 r. Przedmiotowa faktura również została uregulowana poprzez kompensaty z Wnioskodawcy należnościami za wykonane usługi doczyszczania buraków. Po uregulowaniu powyższego czynszu dzierżawnego Wnioskodawca wystąpił do wynajmującego z pismem o wykup dotychczas dzierżawionej maszyny, co zostało rozpatrzone pozytywnie mimo, iż okres umowy dzierżawy jeszcze się nie skończył. W rezultacie w marcu br. otrzymał Wnioskodawca fakturę dokumentującą zakup maszyny ładująco-doczyszczającej za cenę netto 322.000 zł wraz z 23% podatkiem VAT w kwocie 74.060 zł, brutto 396.060 zł. Zakup ten ujął Wnioskodawca w ewidencji VAT oraz dokonał obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury zakupu w deklaracji VAT-7 za marzec 2011 r. Według adnotacji na powyższej fakturze zakupu zobowiązanie Wnioskodawcy z tego tytułu również zostanie uregulowane poprzez kompensaty z Zainteresowanego należnościami za usługi doczyszczania jakie wykona na rzecz sprzedawcy w okresie kampanii buraczanej 2011 - 2012 r. Towar tj. wymieniona maszyna jest w posiadaniu Wnioskodawcy od października 2004 r.

Wnioskodawca ponadto wskazał, iż przedmiotowa maszyna ładująco-doczyszczająca wykorzystywana jest zgodnie z jej przeznaczeniem do czyszczenia i załadunku buraków cukrowych na polu rolnika. Jest to czynność opodatkowana 8% podatkiem od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia momentu, w którym powinien on dokonywać odliczenia podatku naliczonego z faktury zakupu maszyny ładująco-doczyszczającej wystawionej przez kontrahenta w marcu 2011 r....

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż moment odliczenia podatku, co do zasady związany jest z rozliczeniem za okres, w którym otrzymano fakturę, ale także z faktem nabycia prawa do rozporządzania towarem jak właściciel. Jeśli bowiem faktura została otrzymana wcześniej, tj. przed nabyciem prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, wówczas prawo do odliczenia podatku zawieszone jest do czasu, gdy dostawa towaru, którą dokumentuje faktura, zostanie wykonana.

W świetle powołanych wyżej przepisów oraz na podstawie przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż Wnioskodawca w momencie otrzymania faktury zakupu maszyny ładująco-doczyszczającej, wystawionej w marcu 2011 r. był w posiadaniu przedmiotowej maszyny tym samym dysponował prawem do rozporządzania towarem jak właściciel. Zatem przysługuje Wnioskodawcy prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowej faktury w miesiącu jej otrzymania lub w dwóch kolejnych następujących po sobie okresach rozliczeniowych stosownie do art. 86 ust. 10 pkt 1 i ust. 11 ustawy, pod warunkiem nie zaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Końcowo należy wskazać, iż analiza załączników dołączonych do wniosku o wydanie interpretacji w indywidualnej sprawie nie mieści się w ramach określonych w art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), zgodnie z którym minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem tut. Organ w związku z § 2 i § 5a ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest uprawniony do oceny załączników dołączonych do wniosku, a niniejszą interpretację wydano jedynie w oparciu o stan faktyczny w nim przedstawiony.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla kontrahenta Wnioskodawcy.

Tut. Organ zaznacza również, iż nie jest uprawniony do oceny w zakresie prawidłowości postępowania organów podatkowych. Przy czym nadmienia się, iż złożenie fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej - powoduje, iż interpretacja indywidualna nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 43-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.