IPTPP2/443-300/14-4/PR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 15 kwietnia 2014 r. (data wpływu 17 kwietnia 2014 r.), uzupełnionym pismem z dnia 23 czerwca 2014 r. (data wpływu 25 czerwca 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie podlegania opodatkowaniu i niekorzystania ze zwolnienia czynności odpłatnego udostępniania pasa drogi wewnętrznej - jest prawidłowe.

W dniu 17 kwietnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* podlegania opodatkowaniu i niekorzystania ze zwolnienia czynności odpłatnego udostępniania pasa drogi wewnętrznej,

* prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z drogami wewnętrznymi.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 23 czerwca 2014 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Gmina... (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

W granicach administracyjnych Gminy znajdują się drogi zaliczane na podstawie ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 1985 r. Nr 14, poz. 60 z późn. zm.; dalej: ustawa o drogach publicznych) do kategorii dróg publicznych.

Na podstawie art. 39 ust. 3 ustawy o drogach publicznych, z zastrzeżeniem ust. 7 oraz zgodnie z art. 40 tej ustawy, Gmina wykonuje swoje obowiązki dotyczące dróg. W zakresie tych czynności Gmina pobiera m.in. opłaty i kary za zajęcie pasa drogowego drogi publicznej. Przedmiotowe opłaty i kary Gmina pobiera na podstawie decyzji administracyjnych, i tym samym zdarzenia te traktuje jako pozostające poza zakresem VAT. Powyższe drogi publiczne nie są jednak przedmiotem niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Na terenie Gminy zlokalizowane są również drogi wewnętrzne, które są zasadniczo ogólnodostępne dla lokalnej społeczności. Ponadto, Gmina umożliwia podmiotom zainteresowanym korzystanie z odcinków dróg wewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych za odpłatnością. W szczególności, Gmina umożliwia umieszczanie w pasie drogi wewnętrznej urządzeń infrastruktury technicznej oraz obiektów budowlanych niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego, a także reklam oraz obiektów handlowych. Z tego tytułu Gmina pobiera stosowne wynagrodzenie. Ponadto, jako że drogi wewnętrzne nie są drogami publicznymi, Gmina nie wydaje w tym przypadku decyzji administracyjnych. Gmina zaznacza, iż częstotliwość powyższych czynności odpłatnego udostępniania pasa drogi wewnętrznej na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych w praktyce (w danym roku/miesiącu) może być zmienna, gdyż zależy od wielu czynników, w szczególności od zapotrzebowania na tego typu usługę. Gmina podkreśla, iż przedmiotowy wniosek dotyczy wyłącznie dróg wewnętrznych zlokalizowanych w granicach administracyjnych Gminy.

W konsekwencji, przedmiotowe drogi wewnętrzne służą Gminie do:

A. nieodpłatnego udostępniania na rzecz lokalnej społeczności, co w ocenie Gminy stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT oraz

B. odpłatnego udostępniania na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

Gmina ponosi koszty związane z bieżącym utrzymaniem dróg wewnętrznych, w szczególności koszty remontów, utrzymania czystości, napraw, odśnieżania oraz malowania linii i oznakowań poziomych. Wydatki te są udokumentowane wystawionymi na rzecz Gminy fakturami VAT z wykazanymi kwotami podatku. Gmina podkreśla, iż w stosunku do powyższych wydatków, nie jest ona w stanie określić zakresu wykorzystywania dróg do poszczególnych celów A) oraz B). Wydatki te mają charakter ogólny i są jednocześnie związane z nieodpłatnym udostępnianiem odcinków dróg wewnętrznych lokalnej społeczności oraz z ich odpłatnym udostępnianiem na podstawie umów cywilnoprawnych, Gmina przy tym zaznacza, iż nie jest w stanie określić zakresu/podziału, w jakim drogi wewnętrzne są przeznaczone do udostępniania komercyjnego (na podstawie umów cywilnoprawnych), a w jakim do nieodpłatnego korzystania z nich przez lokalną społeczność.

Do tej pory Gmina nie dokonywała odliczeń VAT naliczonego od wydatków bieżących związanych z utrzymaniem dróg wewnętrznych, gdyż w pierwszej kolejności kwestię te zamierza potwierdzić właśnie w drodze niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

W piśmie z dnia 23 czerwca 2014 r., stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż jest właścicielem dróg wewnętrznych, będących przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów. Gmina, jako właściciel, zarządza drogami wewnętrznymi zlokalizowanymi na jej terenie. Gmina ponosi wydatki na utrzymanie ww. dróg wewnętrznych jako właściciel przedmiotowych dróg. Zdaniem Gminy, udostępnianie i utrzymywanie dróg wewnętrznych, o których mowa we wniosku, należy do zadań własnych Gminy, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594, z późn. zm.), tj. zadań w zakresie gospodarki nieruchomościami. Nabyte/nabywane towary i usługi związane z kosztami remontów dróg wewnętrznych nie służyły/nie służą wytworzeniu nieruchomości w rozumieniu art. 2 pkt 14a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.). Przedmiotowe towary i usługi służyły/służą bieżącemu utrzymaniu dróg wewnętrznych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy udostępnianie pasa drogi wewnętrznej przez Gminę na podstawie umów cywilnoprawnych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia z podatku... (oznaczone we wniosku ORD-IN jako pytanie nr 1)

Zdaniem Wnioskodawcy, udostępnianie pasa drogi wewnętrznej przez Gminę na podstawie umów cywilnoprawnych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia z podatku.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.; dalej: ustawa o VAT) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Stosownie natomiast do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy nie uważa się za podatników organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet gdy dotyczą one zadań własnych gmin, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zatem, w przypadku, gdy Gmina wykonuje czynności na podstawie umów cywilnoprawnych, tj. na warunkach i w okolicznościach właściwych również dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą powinna być ona traktowana jako podatnik VAT, gdyż w przedmiotowym zakresie działa de facto w sposób analogiczny do tych podmiotów.

Stanowisko Gminy zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe w wydawanych interpretacjach. Przykładowo, Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 23 grudnia 2013 r., sygn. ILPP1/443-838/13-7/JSK, stwierdził, iż "jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych."

Wobec powyższego stwierdzić należy, iż z uwagi na fakt, że w ramach poboru opłat za zajęcie dróg wewnętrznych Gmina działa na podstawie umów cywilnoprawnych, powyższa czynność, w świetle ustawy, jest traktowana jako odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie Gminie nie są znane regulacje, które przewidywałyby w takim przypadku zwolnienie z VAT.

Stanowisko Gminy znajduje potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 grudnia 2012 r., sygn. ILPP2/443-1365/11-2/MN, w której organ podatkowy stwierdził, iż "z uwagi na fakt, że pobór opłat za zajęcie pasa drogowego dróg wewnętrznych odbywa się na podstawie zawartych przez Wnioskodawcę umów cywilnoprawnych, a nie w drodze wydania decyzji administracyjnych - jak wskazał we wniosku Zainteresowany - jest niewątpliwie czynnością cywilnoprawną, nie zaś publicznoprawną. Dla tych czynności zainteresowany występuje w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, natomiast powyższa czynność w świetle ustawy jest traktowana jako odpłatne świadczenie usług, które podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług".

Mając na uwadze powyższe, w opinii Gminy, udostępnianie przez Gminę pasa drogi wewnętrznej na podstawie umów cywilnoprawnych podlega opodatkowaniu podatkiem VAT i nie korzysta ze zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towaru w rozumieniu art. 7 ustawy i świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Zgodnie z zapisem art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Według art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powyższego wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, iż Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Na terenie Gminy zlokalizowane są również drogi wewnętrzne, które są zasadniczo ogólnodostępne dla lokalnej społeczności. Ponadto, Gmina umożliwia podmiotom zainteresowanym korzystanie z odcinków dróg wewnętrznych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych za odpłatnością. W szczególności, Gmina umożliwia umieszczanie w pasie drogi wewnętrznej urządzeń infrastruktury technicznej oraz obiektów budowlanych niezwiązanych z potrzebami zarządzania drogami lub potrzebami ruchu drogowego, a także reklam oraz obiektów handlowych. Z tego tytułu Gmina pobiera stosowne wynagrodzenie. Ponadto, jako że drogi wewnętrzne nie są drogami publicznymi, Gmina nie wydaje w tym przypadku decyzji administracyjnych. Gmina zaznacza, iż częstotliwość powyższych czynności odpłatnego udostępniania pasa drogi wewnętrznej na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych w praktyce (w danym roku/miesiącu) może być zmienna, gdyż zależy od wielu czynników, w szczególności od zapotrzebowania na tego typu usługę. W konsekwencji, przedmiotowe drogi wewnętrzne służą Gminie do:

A. nieodpłatnego udostępniania na rzecz lokalnej społeczności, co w ocenie Gminy stanowi czynność niepodlegającą opodatkowaniu VAT oraz

B. odpłatnego udostępniania na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, iż jest właścicielem dróg wewnętrznych, będących przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Ministra Finansów. Gmina, jako właściciel, zarządza drogami wewnętrznymi zlokalizowanymi na jej terenie.

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy podatkowe należy stwierdzić, że usługi odpłatnego udostępniania pasa drogi wewnętrznej, podlegają/będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 8 ust. 1 ustawy.

Należy zauważyć, że ani przepisy ustawy, ani też rozporządzeń wykonawczych do ustawy nie przewidują zwolnienia dla usług odpłatnego udostępniania pasa drogi wewnętrznej.

Reasumując, świadczone przez Gminę usługi odpłatnego udostępniania pasa drogi wewnętrznej, stanowią/będą stanowić czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie do art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 8 ust. 1 ustawy, niekorzystające ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w przypadku zdarzenia przyszłego - stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podlegania opodatkowaniu i niekorzystania ze zwolnienia czynności odpłatnego udostępniania pasa drogi wewnętrznej. Natomiast wniosek w części dotyczącej prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki bieżące związane z drogami wewnętrznymi, został rozpatrzony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.