IPTPP2/443-265/13-6/IR - Miejsce opodatkowania świadczonych usług jako podwykonawca i ich udokumentowanie.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 2 kwietnia 2013 r. (data wpływu 5 kwietnia 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 czerwca 2013 r. (data wpływu 13 czerwca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania świadczonych usług jako podwykonawca i ich udokumentowania - jest prawidłowe.

W dniu 5 kwietnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie miejsca opodatkowania świadczonych usług jako podwykonawca i ich udokumentowania oraz rozliczenia podatku w deklaracji VAT-7.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 czerwca 2013 r. poprzez doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Przedmiotem sprawy jest wykonanie prac budowlano montażowych (budowa elektrowni wiatrowych) zlokalizowanych w Danii. Zlecenie od duńskiej firmy na wykonanie ww. prac otrzymała i podpisała polska firma z.... Firma ta jako generalny wykonawca zleciła wykonanie części prac firmie Wnioskodawcy jako podwykonawcy. Odbyło się to poprzez podpisanie umowy oraz wykonanie usług na wskazanych przez polską firmę nieruchomościach znajdujących się w Danii.

Po wykonaniu określonego zakresu prac, firma z.... jako generalny wykonawca, wystawiła duńskiej spółce fakturę VAT z podatkiem n.p., na fakturze umieszczając informację, że zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest nabywca usługi, czyli płatnikiem podatku w powyższej sprawie jest duńska spółka.

Opierając się dalej na art. 28e ustawy, czy Wnioskodawca jako firma podwykonawcza na rzecz polskiej firmy wystawia fakturę VAT również z podatkiem n.p. (nie podlega VAT) z rozliczeniem przychodu w poz. 21 deklaracji VAT-7, z dopiskiem, że zobowiązanym do rozliczenia podatku VAT jest nabywca usługi, czyli ostatecznie spółka duńska.

W piśmie z dnia 12 czerwca 2013 r., stanowiącym uzupełnienie przedmiotowego wniosku, Wnioskodawca wskazał, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest również zarejestrowany jako podatnik VAT- UE. Działalność gospodarcza prowadzona jest od 20 września 2010 r. w zakresie robót budowlano montażowych elektrowni wiatrowych. W ramach zawartej umowy z polską firmą z..... (generalny wykonawca) firma Wnioskodawcy wykonywała prace montażowe elektrowni wiatrowych zlokalizowanych na terenie Danii jako podwykonawca. Natomiast firma z.... jako generalny wykonawca rozlicza się bezpośrednio z duńskim zleceniodawcą wystawiając fakturę VAT z adnotacją, że płatnikiem podatku VAT jest ostateczny nabywca, czyli firma z Danii.

Nadto Wnioskodawca wskazał, iż biorąc pod uwagę, że miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa unijnego to On jako podwykonawca wystawia fakturę (dla polskiej firmy) ze stawką VAT n.p. z adnotacją, że płatnikiem podatku jest ostateczny odbiorca usługi.

Jednocześnie Zainteresowany zaznaczył, że w identycznej sprawie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie dot. interpretacji indywidualnej: sygn. IPPP3/443-767/12-2/IG z dnia 19 października 2012 r. zajmując takie samo stanowisko jak Wnioskodawca zawarte w poz. 70 skierowanego wniosku. Zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, usługi związane z nieruchomościami są opodatkowane w kraju położenia nieruchomości. Natomiast zgodnie z prawem budowlanym art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r., jako przykłady budowli wskazuje się między innymi elektrownie wiatrowe oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia. Reasumując elektrownia wiatrowa jest niewątpliwie częścią nieruchomości gruntowej (budowla), a montowane i serwisowane urządzenia są jej częściami składowymi. Zgodnie z Polską Klasyfikacją (PKWiU) z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.) roboty ogólnobudowlane związane z budową elektrowni wiatrowych objęte są symbolem 42.22.23 i umieszczone zostały w Sekcji F - obiekty budowlane i roboty budowlane.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w danym stanie faktycznym firma Wnioskodawcy jako podwykonawca firmy polskiej, prawidłowo wystawiła fakturę określając podatek VAT n.p., a następnie rozliczając podatek VAT poprzez wykazanie go w poz. 21 deklaracji VAT-7.

Zdaniem Wnioskodawcy, biorąc pod uwagę, że miejscem świadczenia usługi jest terytorium Danii, to jako podwykonawca wystawia fakturę ze stawką podatku VAT n.p. z adnotacją, że płatnikiem podatku VAT jest ostateczny odbiorca usługi, czyli spółka duńska.

Natomiast przychód, wykazuje w poz. 21 deklaracji VAT-7.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów oraz odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...) - art. 7 ust. 1 ustawy.

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...) - art. 8 ust. 1 ustawy.

Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

* podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy, wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy ustawy wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami, w tym usługi świadczone przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego. Na podstawie art. 28e ustawy, miejscem świadczenia ww. usług jest miejsce położenia nieruchomości.

Z powyższego przepisu wynika, że o miejscu świadczenia, a tym samym opodatkowania usługi związanej z nieruchomością decyduje wyłącznie miejsce położenia nieruchomości, z którą dana usługa jest ściśle związana, niezależnie od tego dla jakiego podmiotu jest wykonywana oraz gdzie znajduje się siedziba usługobiorcy. Zasada ta ma zastosowanie wówczas, gdy usługę można przyporządkować do konkretnej nieruchomości, która jest możliwa do zlokalizowania, co do miejsca jej położenia. Przepis ten - jak wynika z jego brzmienia - stanowi wyjątek od zasady, przyjmując jako kryterium, odniesienie się nie do podmiotu lecz do przedmiotu, którym jest nieruchomość, a usługi, które jej wprost dotyczą mają być opodatkowane według miejsca jej położenia. Jednocześnie usługi te mogą mieć charakter nieograniczony, na co wskazuje katalog zamieszczony w tym przepisie, który ma charakter otwarty. Do zakresu tych usług ustawodawca zaliczył bowiem nie tylko usługi stricte dotyczące prac wykonywanych w nieruchomościach i obrotu nieruchomościami, ale także usługi, których wykonanie oparte jest na wykorzystaniu, używaniu i użytkowaniu nieruchomości.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia "nieruchomości", zatem zasadnym jest odwołanie się do przepisów prawa cywilnego. Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz jako podatnik VAT-UE prowadzi działalność gospodarczą od 20 września 2010 r. w zakresie robót budowlano montażowych elektrowni wiatrowych. Przedmiotem sprawy jest wykonanie prac budowlano montażowych (budowa elektrowni wiatrowych) zlokalizowanych w Danii. Zlecenie od duńskiej firmy na wykonanie ww. prac otrzymała i podpisała polska firma z.... Firma ta jako generalny wykonawca zleciła wykonanie części prac firmie Wnioskodawcy jako podwykonawcy. Odbyło się to poprzez podpisanie umowy oraz wykonanie usług na wskazanych przez polską firmę nieruchomościach znajdujących się w Danii. W ramach zawartej umowy z polską firmą z....... (generalny wykonawca) firma Wnioskodawcy wykonywała prace montażowe elektrowni wiatrowych zlokalizowanych na terenie Danii jako podwykonawca. Z uwagi na fakt, iż miejscem świadczenia usługi jest terytorium państwa unijnego to Zainteresowany jako podwykonawca wystawia fakturę (dla polskiej firmy) ze stawką VAT n.p. z adnotacją, że płatnikiem podatku jest ostateczny odbiorca usługi. Natomiast firma z..... jako generalny wykonawca rozlicza się bezpośrednio z duńskim zleceniodawcą wystawiając fakturę VAT z adnotacją, że płatnikiem podatku VAT jest ostateczny nabywca czyli firma z Danii. Nadto Wnioskodawca wskazał, iż zgodnie z art. 28e ustawy o VAT, usługi związane z nieruchomościami są opodatkowane w kraju położenia nieruchomości. Natomiast zgodnie z prawem budowlanym art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r., jako przykłady budowli wskazuje się między innymi elektrownie wiatrowe oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia. Z kolei zgodnie z Polską Klasyfikacją (PKWiU) z dnia 29 października 2008 r. (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z późn. zm.) roboty ogólnobudowlane związane z budową elektrowni wiatrowych objęte są symbolem 42.22.23 i umieszczone zostały w Sekcji F - obiekty budowlane i roboty budowlane.

W oparciu o tak przedstawiony opis sprawy oraz w kontekście wyżej powołanych przepisów prawa stwierdzić należy, iż wykonywane przez Zainteresowanego prace montażowe elektrowni wiatrowych na wskazanych przez polską firmę nieruchomościach zlokalizowanych na terenie Danii, stanowią usługi związane z nieruchomościami, dla których miejscem świadczenia i opodatkowania, zgodnie z art. 28e ustawy, jest miejsce położenia nieruchomości, czyli w tym przypadku Dania.

Uwzględniając powyższe ustalenia dotyczące miejsca świadczenia i tym samym opodatkowania przedmiotowych usług zwrócić należy uwagę, że Wnioskodawca wystawia fakturę i dokonuje rozliczenia z wykonania zleconych usług z podmiotem polskim a nie z duńskim inwestorem.

W związku z powyższym, odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy, wskazać należy iż w myśl art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące podatnika i nabywcy, z zastrzeżeniem ust. 1a, 2, 4 i 5 oraz art. 119 ust. 10 i art. 120 ust. 16.

Zgodnie natomiast z art. 106 ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio do dostawy towarów lub świadczenia usług, dokonywanych przez podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni lub zwolnieni, jeżeli miejscem opodatkowania tych czynności jest terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium kraju lub terytorium państwa trzeciego i dla tych czynności podatnicy ci nie są zidentyfikowani dla podatku od wartości dodanej lub - w przypadku terytorium państwa trzeciego - podatku o podobnym charakterze.

Z kolei zasady wystawiania faktur i dane, które powinny zawierać zostały określone w § 4 i § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360, z późn. zm.), zwanym dalej rozporządzeniem.

I tak, w myśl § 5 ust. 1 rozporządzenia faktura powinna zawierać:

Zgodnie z § 5 ust. 4 pkt 4 rozporządzenia, faktura może nie zawierać, w przypadku, o którym mowa w § 26a pkt 2 lit. a - danych określonych w ust. 1 pkt 10 i 12-14.

Na podstawie § 26a rozporządzenia, przepisy § 4-24 stosuje się do:

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz przywołane powyżej przepisy, stwierdzić należy, że w sytuacji gdy świadczone przez Wnioskodawcę usługi montażowe elektrowni wiatrowych nie podlegają opodatkowaniu na terytorium Polski, gdyż na podstawie art. 28e ustawy, miejscem świadczenia tych usług jest terytorium Danii, to faktura winna zostać wystawiona przez Wnioskodawcę dla polskiego zleceniodawcy za wykonane usługi bez podatku VAT.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Jednocześnie podkreślić należy, iż tut. Organ wydając interpretację przepisów prawa podatkowego na podstawie art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej nie prowadzi postępowania podatkowego w rozumieniu tej ustawy. Niniejsza interpretacja indywidualna ogranicza się wyłącznie do udzielenia pisemnej informacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w okolicznościach stanu faktycznego podanego przez Wnioskodawcę. Tut. Organ informuje, iż nie jest właściwy do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które w przedmiotowej sprawie umożliwiłoby weryfikację opisanego stanu faktycznego.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Niniejszą interpretacją rozstrzygnięto wniosek w części określenia miejsca opodatkowania świadczonych usług jako podwykonawca i ich udokumentowania. Natomiast w kwestii dotyczącej rozliczenia ww. transakcji w deklaracji zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.