IPTPP2/443-263/11-2/JS - Opodatkowanie podatkiem od towarów i usług darowizny przedsiębiorstwa na rzecz spółki cywilnej bądź na rzecz osób fizycznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 17 czerwca 2011 r. (data wpływu 21 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

* prawidłowe - w zakresie uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za przedsiębiorstwo oraz opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa na rzecz spółki cywilnej,

* nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa na rzecz dwóch osób fizycznych na współwłasność w częściach ułamkowych.

W dniu 21 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za przedsiębiorstwo oraz opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa na rzecz spółki cywilnej lub dwóch osób fizycznych na współwłasność w częściach ułamkowych.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą X, której przedmiotem działalności jest wynajem powierzchni handlowych. Z tytułu prowadzonej działalności Zainteresowany jest podatnikiem podatku od towarów i usług oraz opłaca podatek dochodowy według stawki liniowej, a ewidencja tej działalności prowadzona jest przy pomocy ksiąg rachunkowych. W skład prowadzonego przedsiębiorstwa wchodzą dwa zespoły obiektów handlowych. Poszczególne obiekty handlowe składają się z nieruchomości gruntowych zabudowanych budynkami i budowlami wraz z niezbędnym zasilaniem w media i wyposażeniem w pomocnicze ruchome środki trwałe oraz środki transportowe.

Ten zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego w skład którego poza wymienionym wyżej zespołem składników materialnych wchodzą również:

Właścicielem składników majątkowych wymienionego przedsiębiorstwa jest Wnioskodawca wraz z żoną na prawie wspólności ustawowej. Wspólnie z żoną opisane wyżej przedsiębiorstwo zamierzają darować aktem notarialnym na rzecz swoich dzieci: syna i córki na współwłasność w częściach ułamkowych po 1 części na każdego z nich, z przeznaczeniem do dalszego prowadzenia przez nich działalności gospodarczej. Ponieważ prowadzenie działalności przedsiębiorstwa przez jego współwłaścicieli w częściach ułamkowych technicznie wygodniejsze jest w formie spółki osobowej i obdarowani zamierzają zawiązać spółkę cywilną, to Wnioskodawca wraz z żoną rozważają dokonanie tej darowizny bezpośrednio na rzecz zawiązanej przez nich spółki cywilnej, na współwłasność łączną.

Przed dokonaniem aktu darowizny Wnioskodawca wraz z żoną zamierzają ustalić wartość rynkową przedsiębiorstwa, przy czym dla nieruchomości zostanie to dokonane przez rzeczoznawcę majątkowego, zaś wartość przedmiotów ruchomych i innych składników materialnych oraz należności określona zostanie we własnym zakresie i tak ustalona wartość przedsiębiorstwa zostanie skorygowana o obciążenia w postaci przekazywanych wraz z przedsiębiorstwem zobowiązań.

Ze względów praktycznych z przedmiotu przekazania zamierzają wyłączyć niektóre jego elementy, a mianowicie:

Wnioskodawca nadmienia, że poza omawianym wyżej przedsiębiorstwem nie prowadzi innej działalności gospodarczej i po dokonaniu darowizny zamierza zgłosić likwidację działalności gospodarczej.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy, odpowiedź na oba przedstawione pytania jest twierdząca, gdyż ani zamierzone wyłączenia ani też dokonanie darowizny na rzecz dwóch osób lub zawiązanej przez te osoby spółki cywilnej nie wpłynie na to iż przedmiot darowizny przestanie spełniać cechy przedsiębiorstwa. Jako uzasadnienie tego stanowiska Wnioskodawca wskazuje na następujące okoliczności.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 powołanej ustawy o VAT przepisów tej ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym ustawa nie określa definicji przedsiębiorstwa, a definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa precyzuje jej art. 2 pkt 27e regulując, iż jest to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Z braku definicji w ustawie podatkowej dla określenia przedsiębiorstwa w orzecznictwie powszechnie przyjmuje się definicję określoną art. 55¹ k.c. do której to definicji odsyła ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kierując się treścią wymienionych przepisów kluczową cechą przedsiębiorstwa jest jego zdolność do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych oraz finansowe i organizacyjne wyodrębnienie. Ponieważ definicja ustawowa ma jedynie charakter ramowy, to występowanie niektórych elementów przedsiębiorstwa zależy od konkretnych warunków jego funkcjonowania i brak niektórych z nich nie pozbawia zespołu składników majątkowych cech przedsiębiorstwa o ile jest ono bez tych składników zdolne do samodzielnego wykonywania zadań gospodarczych.

Podkreślić należy, iż zamierzone wyłączenie części należności w niczym nie umniejszy zdolności przedsiębiorstwa do jego samodzielnego funkcjonowania. Zasadniczym powodem wyłączenia z przekazania wraz z przedsiębiorstwem należności z tytułu czynszów jest to, że stanowiły one dochód osobisty Wnioskodawcy, od którego naliczał podatek dochodowy oraz deklarował podatek od towarów i usług, co oznacza iż w razie przekazania pozbawiony byłby środków na zapłacenie tych podatków. To samo dotyczy należności za korzystanie z lokali w Centrum, które z uwagi na wcześniejszą sprzedaż nie wchodzi już w skład darowanego przedsiębiorstwa. Ponadto w sprawie części z tych należności toczą się postępowania sporne, których przekazywanie wiązałoby się z dodatkowymi formalnościami.

Cech przedsiębiorstwa nie pozbawia również okoliczność darowania go na rzecz dwóch osób. Z uwagi na to, iż obdarowani nabędą własność w częściach ułamkowych lub na współwłasność łączną, przedsiębiorstwo nie ulegnie dezintegracji, niezależnie od tego czy dalsza działalność prowadzona będzie przez nich w spółce czy też bez jej zawiązywania na zasadzie uzyskiwania dochodów ze współwłasności.

Według Wnioskodawcy powyższe okoliczności przesądzają o pozytywnej odpowiedzi na przedstawione pytania, co oznacza, iż do zamierzonej transakcji nie stosuje się przepisów ustawy o VAT oraz stanowisko to potwierdzają liczne interpretacje organów skarbowych, np. postanowienie Urzędu Skarbowego w Pabianicach z dnia 19 maja 2006 r. znak US III Vat/443/I/43/2006/MO, interpretacja indywidualna. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 kwietnia 2011 r. sygn. IPP1-443-331/11/4/IGO oraz orzecznictwo sądów administracyjnych m.in. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 15 października 2009 r. I SA/Po 460/2001.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za przedsiębiorstwo oraz opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa na rzecz spółki cywilnej,

* nieprawidłowe - w zakresie opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa na rzecz dwóch osób fizycznych na współwłasność w częściach ułamkowych.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Stosownie do zapisu zawartego w tym przepisie, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 7 ust. 2 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie transakcji zbycia, należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tj. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Wyłączenie stosowania ustawy o podatku od towarów i usług przewidziane w przepisie art. 6 pkt 1 ustawy obejmuje jednakże tylko te czynności zrównane z pojęciem dostawy towarów, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W niniejszej sprawie kwestią wymagającą interpretacji jest ustalenie istnienia lub nieistnienia podstaw do zastosowania przepisu art. 6 pkt 1 ustawy.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują terminu "przedsiębiorstwo". Z tej przyczyny dla celów określenia zakresu pojęcia "przedsiębiorstwo" wykorzystuje się regulację zawartą w art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Należy zauważyć, że użyte w ww. przepisie określenie "w szczególności" wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, nie wymienione w tym artykule, a z drugiej brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Jeżeli warunki, o których mowa w art. 55¹ Kodeksu cywilnego, zostaną spełnione, to darowizna przedsiębiorstwa na rzecz innego podmiotu, nie będzie podlegała przepisom ustawy.

Zgodnie z art. 55² ustawy - Kodeks cywilny, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji sprzedaży. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Z opisanego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest podatnikiem podatku od towarów i usług. W skład prowadzonego przedsiębiorstwa wchodzą dwa zespoły obiektów handlowych. Poszczególne obiekty handlowe składają się z nieruchomości gruntowych zabudowanych budynkami i budowlami wraz z niezbędnym zasilaniem w media i wyposażeniem w pomocnicze ruchome środki trwałe oraz środki transportowe.

Zainteresowany wskazał, iż ten zespół składników majątkowych stanowi przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego w skład którego poza wymienionym wyżej zespołem składników materialnych wchodzą również:

Z przedmiotu przekazania Wnioskodawca wraz z żoną zamierzają wyłączyć niektóre jego elementy, a mianowicie:

Właścicielem składników majątkowych wymienionego przedsiębiorstwa jest Wnioskodawca wraz z żoną na prawie wspólności ustawowej. Wspólnie z żoną opisane wyżej przedsiębiorstwo zamierzają darować aktem notarialnym na rzecz swoich dzieci na współwłasność w częściach ułamkowych po 1 części na każdego z nich, z przeznaczeniem do dalszego prowadzenia przez nich działalności gospodarczej. Ponieważ prowadzenie działalności przedsiębiorstwa przez jego współwłaścicieli w częściach ułamkowych technicznie wygodniejsze jest w formie spółki osobowej i obdarowani zamierzają zawiązać spółkę cywilną, rozważają dokonanie tej darowizny bezpośrednio na rzecz zawiązanej przez nich spółki cywilnej, na współwłasność łączną.

O tym, czy nastąpiło zbycie przedsiębiorstwa, decydują każdorazowo okoliczności faktyczne związane z konkretną transakcją.

Należy zaznaczyć, iż wyłączenie ze zbycia istotnych elementów przedsiębiorstwa, powoduje, że mamy do czynienia ze sprzedażą sumy składników majątkowych, a nie ze sprzedażą przedsiębiorstwa, zaś jeśli wyłączone ze zbycia składniki przedsiębiorstwa nie mają istotnego znaczenia dla funkcjonowania przedsiębiorstwa jako takiego, wówczas czynność taka na gruncie przepisów ustawy uznana będzie za sprzedaż przedsiębiorstwa, chociaż nie obejmuje ona wszystkich jego składników. Wyłączenie wskazanych należności przeterminowanych oraz za czynsze nie skutkuje brakiem uznania zespołu składników majątkowych i niemajątkowych za przedsiębiorstwo. Przy czym zbycie przedsiębiorstwa ma miejsce wówczas, gdy cały majątek przedsiębiorstwa przechodzi na własność jednego nabywcy, który kontynuuje działalność gospodarczą zbywcy. W konsekwencji, przekazanie przedsiębiorstwa w drodze darowizny na rzecz dwóch osób (syna i córki) w częściach ułamkowych po 1 części dla każdego z nich, skutkuje tym, iż każde z dzieci otrzyma jedynie część tego przedsiębiorstwa. Zatem należy uznać, że jest to czynność przekazania składników majątkowych, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w ww. art. 7 ust. 2 ustawy. Tym samym, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 6 pkt 1 ustawy.

Jednak w sytuacji, gdy Wnioskodawca przekaże przedsiębiorstwo już powstałej spółce cywilnej, zostaną wypełnione przesłanki art. 6 pkt 1 ustawy, tym samym darowizna ta nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, stwierdzić należy, iż wyłączenie ww. części należności związanych z działalnością gospodarczą nie przekreśli istoty przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55¹ Kodeksu cywilnego, a darowizna przedsiębiorstwa będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług, o ile zostanie dokonana na rzecz spółki cywilnej.

W przypadku natomiast, gdy darowizna przedsiębiorstwa zostanie dokonana na rzecz dwóch osób fizycznych, wówczas przepis art. 6 pkt 1 ustawy nie ma zastosowania, gdyż nastąpi na każdą z tych osób przekazanie składników majątkowych i niemajątkowych przedsiębiorstwa.

Należy dodać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem zapytań Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione we wniosku, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Jednocześnie zauważa się, że stosownie do art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Zatem w przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla małżonki Wnioskodawcy oraz dzieci.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.