IPTPP2/443-252/11-2/JN - Ustalenie stawki podatku od towarów i usług właściwej dla opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntów, wnoszonych po dniu 31 grudnia 2010 r.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Gminy przedstawione we wniosku z dnia 13 czerwca 2011 r. (data wpływu 17 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla opłaty rocznej z tytułu wieczystego użytkowania gruntów - jest nieprawidłowe.

W dniu 17 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla opłaty rocznej z tytułu wieczystego użytkowania gruntów.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Gmina jest właścicielem licznych gruntów na terenie miasta, które w oparciu o przepisy ustawy z dnia 21 sierpnia 1999 r. o gospodarce nieruchomościami oddała w użytkowanie wieczyste. Z tego tytułu Gmina pobiera opłaty roczne, płatne co do zasady do dnia 31 marca każdego roku. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, która zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tejże ustawy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Opłaty roczne z tytułu wieczystego użytkowania gruntu ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r. nie są opodatkowane zgodnie z uchwałą Siedmiu Sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. I FPS 1/06, w której uznano, że opłata z tytułu wieczystego użytkowania gruntu ustanowionego przed 1 maja 2004 r., gdy taka czynność nie podlegała podatkowi od towarów i usług ani nie zawiera w sobie należnego podatku, nie powinna być powiększona o taki podatek na podstawie przepisów tej ustawy. Zatem Gmina opodatkowuje opłaty roczne z tytułu wieczystego użytkowania gruntów ustanowionych od dnia 1 maja 2004 r. w myśl art. 19 ust. 16b ustawy, w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu. Wątpliwość Wnioskodawcy pojawia się w odniesieniu do opłat rocznych z tytułu wieczystego użytkowania gruntów ustanowionych przed 1 stycznia 2011 r. a po 30 kwietnia 2004 r. Wynika ona z faktu zmiany od 1 stycznia 2011 r. stawki podstawowej podatku w wysokości 22%, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 146a pkt 1 dodanym do ustawy na podstawie przepisów ustawy z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2011 r. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 23%.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy począwszy od dnia 1 stycznia 2011 r. stawka podatku VAT z tytułu wieczystego użytkowania gruntów ustanowionych w okresie pomiędzy 1 maja 2004 r. a 1 stycznia 2011 r., wynosić powinna 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, dla gruntów oddanych w wieczyste użytkowanie przed dniem 1 stycznia 2011 r. stawka podatku od opłat rocznych wynosi 23% na podstawie art. 146a pkt 1 znowelizowanej ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres tych czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże na podstawie obowiązującego od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) oraz w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Z zawartych tam regulacji wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego, użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. W myśl natomiast art. 238 Kodeksu cywilnego, wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swego prawa opłatę roczną.

Stosownie do art. 71 ust. 1-4 powołanej wyżej ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Z powyższych przepisów wywnioskować należy, iż w przypadku użytkowania wieczystego, właścicielem gruntu przez cały okres użytkowania pozostaje Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Użytkownik wieczysty w tym czasie posiada we władaniu rzecz cudzą. Jednakże jego prawo w stosunku do tego gruntu pozwala na dysponowanie rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Jako, że do uznania za dostawę dla potrzeb podatku od towarów i usług wystarczające jest władanie towarem jak właściciel, a nie bycie właścicielem w sensie prawnym, dlatego też oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, co potwierdza art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W związku z tym podlega ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, w myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zobowiązanym do opodatkowania w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste jest właściciel, tj. Skarb Państwa lub też jednostka samorządu terytorialnego. Opodatkowanie winno być zrealizowane na zasadach obowiązujących w momencie powstania obowiązku podatkowego.

Z uwagi na fakt, iż czynność oddania w wieczyste użytkowanie gruntu traktowana jest jak odpłatna dostawa towarów przyjąć należy, iż dokonuje się ona z chwilą wydania towaru, tj. oddania gruntu w użytkowanie wieczyste mocą aktu notarialnego.

W przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu, o czym stanowi art. 19 ust. 16b ustawy.

Powyższy przepis jest odstępstwem od ogólnej zasady powstania obowiązku podatkowego określonej w art. 19 ust. 1 i ust. 4 ustawy, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania towaru lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 2-21, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Jeżeli dostawa towaru lub wykonanie usługi powinny być potwierdzone fakturą, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7. dniu, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest właścicielem licznych gruntów na terenie miasta, które w okresie między 1 maja 2004 r. a przed 1 stycznia 2011 r., oddał w użytkowanie wieczyste. Wnioskodawca pobiera opłaty roczne, płatne co do zasady do dnia 31 marca każdego roku. Opłaty roczne z tytułu wieczystego użytkowania gruntu ustanowionego przed dniem 1 maja 2004 r. Wnioskodawca nie opodatkowuje, natomiast opodatkowuje opłaty roczne z tytułu wieczystego użytkowania gruntów ustanowionych od dnia 1 maja 2004 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą, jaką stawkę należy stosować w 2011 r. w przypadku gruntów oddanych w użytkowanie wieczyste w okresie pomiędzy 1 maja 2004 r. a przed 1 stycznia 2011 r.

Dla oceny, jaką stawką podatku VAT, w latach 2011-2013 (okres, w którym stawka podstawowa podatku VAT uległa podwyższeniu o 1% i wynosi 23% zgodnie z art. 146a ustawy o podatku od towarów i usług), powinny być opodatkowane opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego, odwołać się należy do przepisu art. 41 ust. 14a ustawy, zgodnie z którym w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Zatem, w przypadku gdy Wnioskodawca oddał grunty w użytkowanie wieczyste, a tym samym wykonał czynność podlegającą opodatkowaniu, tj. dostawę towarów - przed dniem zmiany stawki podatku VAT, tj. przed dniem 1 stycznia 2011 r., to stwierdzić należy, że została spełniona dyspozycja cytowanego wyżej przepisu art. 41 ust. 14a ustawy o podatku od towarów i usług.

Powyższe oznacza, iż wnoszone po dniu 31 grudnia 2010 r. opłaty roczne od oddania gruntu w użytkowanie wieczyste powinny podlegać opodatkowaniu według stawki podatku obowiązującej dla tej czynności w momencie jej wykonania (co miało miejsce do dnia 31 grudnia 2010 r.), czyli w przedmiotowej sprawie, w wysokości 22%.

W konsekwencji, w analizowanej sprawie nie będzie miał zastosowania przepis art. 41 ust. 14b ustawy, w myśl którego czynności, dla których w związku z ich wykonywaniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się, na potrzeby ust. 14a, za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, z zastrzeżeniem ust. 14c.

Czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, która zostaje wykonana jednorazowo (w całości), a kolejne opłaty roczne nie są płatnościami za sukcesywne wykonywanie tej czynności w kolejnych okresach (której dotyczą opłaty).

Okoliczność, że z oddaniem do użytkowania wieczystego wiążą się opłaty roczne, nie oznacza, że oddawanie do użytkowania wieczystego trwa przez cały okres na jaki została ustanowiona i w którym wnoszone są opłaty (por. uchwała NSA z dnia 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06).

W świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, iż opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego gruntów ustanowionego między 1 maja 2004 r. a 31 grudnia 2010 r., Wnioskodawca winien od dnia 1 stycznia 2011 r. opodatkować podatkiem VAT w wysokości 22%, tj. stawką obowiązującą w dniu wydania gruntu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy, iż należy stosować stawkę podatku 23% uznaje się za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu, ul. Kośnego 70, 45-372 Opole po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.