IPTPP2/443-243/11-4/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Stowarzyszenia, przedstawione we wniosku z dnia 10 czerwca 2011 r. (data wpływu 15 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 września 2011 r. (data wpływu 9 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu świadczonych usług oraz stawki podatku - jest nieprawidłowe.

W dniu 15 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika z tytułu świadczonych usług oraz stawki podatku. Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 8 września 2011 r. o doprecyzowanie stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - Stowarzyszenie jest organizacją zbiorowego zarządzania w rozumieniu art. 104 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (zwanej dalej upa) i wykonuje zadania statutowe w zakresie zbiorowego zarządzania prawami autorskimi do utworów naukowych i technicznych.

Celami Wnioskodawcy jest przede wszystkim: zbiorowe zarządzanie i ochrona praw autorskich w zakresie reprodukcji, wprowadzania do obrotu, wprowadzania do pamięci komputera, zwielokrotniania i rozpowszechniania, a także działania na rzecz rozwoju nauki i techniki oraz zabezpieczenia i ochrony majątkowych interesów twórców dzieł naukowych i technicznych. Powyższą działalność Wnioskodawca prowadzi w oparciu o zezwolenie udzielone przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego w formie konstytutywnej decyzji administracyjnej, wydanej dnia 16 sierpnia 1995 r., zmienionej decyzją z dnia 20 listopada 2003 r.

Zakres zadań realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach zbiorowego zarządu prawami autorskimi określają przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z przepisem art. 20 pkt 5 upa Wnioskodawca ma m.in. obowiązek inkasowania i podziału opłat od producentów i importerów kserokopiarek, skanerów i innych podobnych urządzeń reprograficznych umożliwiających pozyskiwanie kopii całości lub części egzemplarza opublikowanego utworu oraz związanych z nimi czystych nośników. Natomiast zgodnie z przepisem art. 20¹ upa Wnioskodawca ma obowiązek inkasowania i podziału opłat od posiadaczy urządzeń reprograficznych prowadzących działalność gospodarczą w zakresie zwielokrotniania utworów dla własnego użytku osobistego osób trzecich. Zasady realizacji ww. obowiązków określają przepisy rozporządzenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 27 czerwca 2003 r. w sprawie opłat uiszczanych przez posiadaczy urządzeń reprograficznych (Dz. U. Nr 132, poz. 1232) oraz rozporządzenia Ministra Kultury z dnia 2 czerwca 2003 r. w sprawie określenia kategorii urządzeń i nośników służących do utrwalania utworów oraz opłat od tych urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży przez producentów i importerów (Dz. U. Nr 105, poz. 991). Nadto, zgodnie z przepisem art. 30 ust. 1 i ust. 2 upa Wnioskodawca jest również uprawniony do pobierania wynagrodzeń za odpłatne udostępnianie egzemplarzy fragmentów utworów przez ośrodki informacji lub dokumentacji.

Członkami Stowarzyszenia mogą być, zgodnie z postanowieniami statutu, zarówno osoby fizyczne (twórcy) jak i osoby prawne (w szczególności wydawcy), którym przysługują prawa do dzieł naukowych i technicznych. Na mocy udzielonego zezwolenia oraz przepisów upa Wnioskodawca zarządza zbiorowo prawami wydawców i twórców do utworów naukowych i technicznych w odniesieniu do wszystkich podmiotów, którym prawa te przysługują. Powyższe zadania Stowarzyszenie realizuje niezależnie od tego czy dany podmiot powierzył mu swe prawa w zarząd, a także niezależnie od tego czy w ogóle udało się zidentyfikować uprawnionego z tytułu danego prawa (vide art. 105 ust. 1 oraz art. 106 upa). Tym samym w ramach realizacji zadania statutowego działa również na rzecz nie-członków, w tym na rzecz osób nieznanych w momencie wykonania usługi statutowej.

Realizując obowiązki, o których mowa Wnioskodawca działa w imieniu własnym, ale na rzecz osób trzecich - twórców dzieł naukowych i naukowo technicznych. Działalność Stowarzyszenia odbywa się więc wobec członków - w ramach tzw. powierzenia powierniczego, wobec nie członków zidentyfikowanych - jako negotorium gestor, zaś wobec nie-członków nieznanych - jako przedstawiciel ustawowy.

Konsekwencją tak skonstruowanego modelu zbiorowego zarządu jest fakt, iż w momencie zainkasowania opłat od posiadaczy urządzeń reprograficznych oraz producentów czystych nośników w art. 30 ust. 2 upa Wnioskodawca nie dysponuje wiedzą jakim konkretnie uprawnionym przekazać pobrane opłaty. Jednak zgodnie z § 3 pkt 1 rozporządzenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 27 czerwca 2003 r. w sprawie opłat uiszczanych przez posiadaczy urządzeń reprograficznych (Dz. U. Nr 132, poz. 1232) oraz § 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Kultury z dnia 2 czerwca 2003 r. w sprawie określenia kategorii urządzeń i nośników służących do utrwalania utworów oraz opłat od tych urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży przez producentów i importerów (Dz. U. Nr 105, poz. 991) Stowarzyszenie jest uprawnione do pobierania opłat wyłącznie na rzecz twórców. Podobna sytuacja ma miejsce również w wypadku poboru wynagrodzenia, o którym mowa w art. 30 ust. 2 upa. Zgodnie bowiem z przepisem art. 18 ust. 3 upa prawo do wynagrodzenia, o którym mowa powyżej nie może zostać zbyte, a co za tym idzie uprawnionym z tego tytułu będzie wyłącznie twórca, któremu to prawo pierwotnie przysługuje. Twórcą natomiast może być tylko i wyłącznie osoba fizyczna.

Ponadto nie będzie ono podlegało dziedziczeniu, gdyż jest to prawo, którego realizacja uzależniona jest od osobistych cech zmarłego (ewentualny spadkobierca nie ma możliwości uzyskania przymiotu twórcy w stosunku do danego dzieła naukowego bądź naukowo technicznego). Co za tym idzie nie ma możliwości aby wynagrodzenie o którym mowa w art. 30 ust. 2 należało się innemu podmiotowi niż osoba fizyczna.

W związku z wejściem w życie w dniu 1 kwietnia 2011 r. przepisów ustawy z dnia 18 marca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo o miarach (Dz. U. Nr 64, poz. 332) która dodała, do ustawy o VAT art. 8 ust. 2a w brzmieniu: w przypadku, gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i sam wyświadczył te usługi. Sytuacja opisana w hipotezie tego przepisu znajduje odniesienie do Stowarzyszenia, które w relacjach z posiadaczami urządzeń reprograficznych, producentami i importerami czystych nośników oraz ośrodkami informacji lub dokumentacji zobowiązanymi do zapłaty wynagrodzenia zawsze działa w imieniu własnym, ale na rzecz osób trzecich - twórców dzieł naukowych i naukowo technicznych.

W piśmie z dnia 8 września 2011 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, w kwestii odpłatności usług, w świadczeniu których bierze udział Stowarzyszenie, wskazano, iż zarówno usługi na rzecz posiadaczy urządzeń reprograficznych, producentów i importerów czystych nośników, zobowiązanych do wnoszenia opłat jak i na rzecz ośrodków informacji i dokumentacji, w świadczeniu których bierze udział Wnioskodawca mają charakter odpłatny.

Sposób określania opłat należnych z tytułu tychże usług został określony w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 904 z późn. zm.) oraz wydanych na podstawie delegacji ustawowej rozporządzeniach:

* Rozporządzeniu Ministra Kultury z dnia 27 czerwca 2003 r. w sprawie opłat uiszczanych przez posiadaczy urządzeń reprograficznych (Dz. U. Nr 132, poz. 1232, dalej również rozp. MKrep),

* Rozporządzeniu Ministra Kultury z dnia 2 czerwca 2003 r. w sprawie określania kategorii urządzeń i nośników służących do utrwalania utworów oraz opłat od tych urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży przez producentów i importerów (Dz. U. Nr. 105, poz. 991, dalej również rozp. MKimp.), zmienionym rozporządzeniem Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 12 maja 2011 r.

W praktyce sposób wnoszenia i określenia wysokości opłat/wynagrodzeń przedstawia się następująco:

Do wnoszenia opłat zobowiązany jest każdy posiadacz urządzeń reprograficznych (kserokopiarek, skanerów, drukarek itd.), prowadzący działalność gospodarczą w zakresie zwielokrotniania utworów dla własnego użytku osób trzecich (vide art. 20¹ ust. 1 upa w zw. z § 2 pkt 1 rozp. MKrep). Opłata wynosi odpowiednio 1%, 1,5% lub 3% od wpływów uzyskanych w danym okresie z ww. działalności - w zależności od tego jaki procent zwielokrotnianych przez danego zobowiązanego materiałów stanowią utwory kopiowane dla własnego użytku osobistego osób trzecich (vide § 2 rozp. MKrep). Wnioskodawca jest organizacją zbiorowego zarządzania uprawnioną do pobierania opłat wyłącznie na rzecz twórców, opłaty na rzecz wydawców pobiera natomiast Stowarzyszenie Autorów i Wydawców "Polska Książka" (vide § 3 rozp. MKrep). Opłaty wnoszone są za okresy kwartalne, wraz z informacją od danego zobowiązanego, na podstawie której nastąpiło rozliczenie (vide § 4 rozp. MKrep). To na konkretnym posiadaczu urządzeń reprograficznych ciąży zatem obowiązek ustalenia struktury zwielokrotnianych materiałów oraz wyliczenie opłaty należnej za dany kwartał. Po wniesieniu opłat Wnioskodawca dokonuje ich podziału pomiędzy uprawnione podmioty, po uprzednim potrąceniu uzasadnionych i udokumentowanych kosztów poniesionych w celu dochodzenia i podziału opłat (vide § 6 rozp. MKrep).

Do wnoszenia opłat zobowiązany jest każdy podmiot produkujący lub importujący do Polski (bez względu na kraj pochodzenia) w celu sprzedaży określone urządzenia reprograficzne bądź czyste nośniki (vide art. 20 ust. 1 upa w zw. z § 1, § 4 oraz zał. nr 3 do rozp. MKimp.).

Wysokość opłat uzależniona jest od rodzaju urządzenia reprograficznego/czystego nośnika i waha się od 1% do 3% kwoty należnej z tytułu sprzedaży. Wnioskodawca jest organizacją zbiorowego zarządzania uprawnioną do pobierania opłat z tytułu produkcji/importu urządzeń reprograficznych/czystych nośników określonych w załączniku nr 3 do rozporządzenia wyłącznie na rzecz twórców, opłaty na rzecz wydawców pobiera natomiast Stowarzyszenie Autorów i Wydawców "Polska Książka" (vide § 4 rozp. MKimp). Opłaty wnoszone są za okresy kwartalne, wraz z informacją od danego zobowiązanego, na podstawie której dokonywane jest rozliczenie (vide § 6 rozp. MKrep). To na konkretnym producencie/importerze ciąży zatem obowiązek wskazania ilości i rodzaju urządzeń reprograficznych/czystych nośników oraz wyliczenie opłaty należnej za dany kwartał. Po wniesieniu opłat Wnioskodawca dokonuje ich podziału pomiędzy uprawnione podmioty, po uprzednim potrąceniu uzasadnionych i udokumentowanych kosztów poniesionych w celu dochodzenia i podziału opłat (vide § 8 rozp. MKimp).

Zgodnie z art. 30 ust. 1 upa twórca albo właściwa organizacja zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi jest uprawniona do pobierania od ośrodków informacji lub dokumentacji wynagrodzenia za odpłatne udostępnianie egzemplarzy fragmentów utworów. Wysokość wynagrodzenia każdorazowo ustalana jest przez Stowarzyszenie z uwzględnieniem regulacji art. 110 upa, zgodnie z którym wysokość wynagrodzeń dochodzonych w zakresie zbiorowego zarządzania przez organizacje zbiorowego zarządzania powinna uwzględniać wysokość wpływów osiąganych z korzystania z utworów i przedmiotów praw pokrewnych, a także charakter i zakres korzystania z tych utworów i przedmiotów praw pokrewnych. Pobór wynagrodzeń odbywa się w systemie półrocznym, w oparciu o dane przekazane przez ośrodki informacji i dokumentacji oraz uprawnionych twórców.

Wnioskodawca wskazał, że nie powinno budzić wątpliwości, iż twórcy, którzy w różny sposób zgadzają się na wykorzystywanie przysługujących im praw w działalności osób trzecich i otrzymują w związku z tym wynagrodzenie za pośrednictwem Wnioskodawcy świadczą usługi w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., dalej również ustawa VAT). Beneficjentem tych usług w dosłownym tego słowa znaczeniu nie jest Wnioskodawca, a faktyczni użytkownicy praw - posiadacze urządzeń reprograficznych / producenci lub importerzy czystych nośników / ośrodki informacji i dokumentacji. Niezależnie więc od tego czy twórcy w sposób wyraźny udzielają licencji w rozumieniu przepisów upa czy też w sposób dorozumiany wyrażają zgodę na pobieranie na ich rzecz opłat w związku z możliwością naruszenia przysługujących im praw, jak również niezależnie czy są to podmioty znane czy nieznane Stowarzyszeniu, świadczą oni usługę w rozumieniu VAT, zaś Stowarzyszenie bierze udział w świadczeniu tych usług.

Stosownie do art. 8 ust. 2a ustawy VAT w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi. Wnioskodawca wskazał, że jak wykazano we wniosku, ww. przepis znajdzie zastosowanie do Wnioskodawcy.

Mając powyższe na uwadze, dla celów podatku VAT na podstawie art. 8 ust. 2a ustawy VAT przyjmuje się, iż Wnioskodawca nabywa usługi od twórców, a następnie sam wyświadcza je podmiotom zobowiązanym i w tym zakresie, działa w charakterze podatnika VAT w stosunku do wyświadczanej na rzecz danego podmiotu usługi.

Zastosowanie do usług, w świadczeniu których bierze udział Stowarzyszenie fikcji prawnej z art. 8 ust. 2a ustawy VAT pociąga natomiast za sobą istotne konsekwencje w zakresie określenia odpłatności (wynagrodzenia) za te usługi, a w rezultacie również podstawy opodatkowania podatkiem VAT. Mianowicie, zastosowanie fikcji z art. 8 ust. 2a ustawy VAT przesądza, iż podstawa opodatkowania powinna być ustalana na podstawie art. 30 ust. 3 w zw. z art. 29 ust. 1 ustawy VAT, a nie na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT. Jak wynika z art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT podstawę opodatkowania czynności maklerskich, czynności wynikających z zarządzania funduszami inwestycyjnymi, czynności wynikających z umowy agencyjnej lub zlecenia, pośrednictwa, umowy komisu lub innych usług o podobnym charakterze stanowi dla prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, agenta, zleceniobiorcy lub innej osoby świadczącej usługi o podobnym charakterze - kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzeń za wykonanie usługi, pomniejszona o kwotę podatku, z zastrzeżeniem ust. 3.

Powyższy przepis wyraźnie więc stanowi o tym, że jego zastosowanie dotyczy wyłącznie takich sytuacji, do których nie znajduje zastosowania art. 30 ust. 3 ustawy VAT, zgodnie z którym w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, podstawą opodatkowania jest kwota należna z tytułu świadczenia usług, pomniejszona o kwotę podatku. Innymi słowy art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT znajduje zastosowanie wyłącznie do tego rodzaju pośredników którzy (z różnych względów konstrukcyjnych) nie działają w oparciu o fikcję prawną z art. 8 ust. 2a ustawy VAT. W szczególności znajduje on zastosowanie do sytuacji gdzie agent/pośrednik nie wchodzi w bezpośrednie stosunki prawne z użytkownikami, która to sytuacja nie ma miejsca w przedmiotowej sprawie, gdyż Wnioskodawca zawsze działa na rzecz twórców, ale w relacjach z podmiotami zobowiązanymi występuje w imieniu własnym.

Mając powyższe na uwadze Wnioskodawca stwierdza, że tzw. zwrot kosztów inkasa potrącany przez Wnioskodawcę z tytułu świadczenia usługi zbiorowego zarządzania prawami autorskimi nie będzie opodatkowany odrębnie na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, ale będzie podlegał opodatkowaniu w ramach tzw. łańcucha usług. Zastosowanie art. 8 ust. 2a do Stowarzyszenia ex lege przesądza bowiem o tym, że zastosowanie znajdzie również art. 30 ust. 3 ustawy VAT, a co za tym idzie usługa zbiorowego zarządzania prawami nie będzie opodatkowywana w sposób odrębny na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT. Biorący udział w świadczeniu usług na rzecz posiadaczy urządzeń reprograficznych/ producentów i importerów czystych nośników / ośrodków informacji i dokumentacji Wnioskodawca powinien zatem uwzględnić w podstawie opodatkowania VAT kwotę uzyskaną tytułem zwrotu kosztów inkasa tj. opodatkować całość wpływów od tych podmiotów.

Wnioskodawca wskazał zatem, że odpłatnością za usługi, w świadczeniu których bierze udział będzie całość kwoty należnej z tytułu opłaty/wynagrodzenia za dany okres rozliczeniowy od danego podmiotu zobowiązanego, w tym również udokumentowane i uzasadnione koszty poniesione w celu poboru opłat/wynagrodzeń, które Wnioskodawca ma prawo potrącić. W konsekwencji podstawa opodatkowania powinna zostać ustalona w oparciu o art. 30 ust. 3 ustawy VAT, zaś regulacja art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT nie znajdzie w przypadku Wnioskodawcy zastosowania. Należy zaznaczyć, iż odrębne opodatkowanie kwoty zwróconych kosztów w związku z usługą statutową zbiorowego zarządzania prawami autorskimi świadczoną na rzecz reprezentowanych twórców oznaczałoby de facto dwukrotne opodatkowanie tej samej usługi - raz w ramach łańcucha usług poprzez zastosowanie art. 8 ust. 2a i art. 30 ust. 3 ustawy VAT i po raz kolejny poprzez zastosowania art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT. Jak łatwo zauważyć podobne działanie byłoby niedopuszczalne w świetle podstawowych zasad konstrukcyjnych podatku od towarów i usług.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, iż powyższe stanowisko jest zgodnie nie tylko z wyraźnymi przepisami ustawy VAT, ale również pozostaje w zgodzie z zasadą powszechności opodatkowania VAT. Zakładając, że usługa statutowa zbiorowego zarządzania prawami autorskimi do dzieł naukowych i technicznych świadczona na rzecz twórców powinna być opodatkowywana w sposób odrębny na podstawie art. 30 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, znaczna część usług nigdy nie podlegałaby opodatkowaniu ze względu na fakt, że usługa ta jest świadczona na rzecz zbiorowego, niezidentyfikowanego podmiotu, a w licznych przypadkach na rzecz podmiotu nieznanego Wnioskodawcy. Na mocy art. 106 ust. 1 upa organizacja zbiorowego zarządzania jest zobowiązana wykonywać swe zadania statutowe na rzecz każdego uprawnionego z prawa autorskiego czy pokrewnego, niezależnie od tego czy jest on formalnym członkiem danego stowarzyszenia oraz czy w ogóle uprawniony jest organizacji znany. W konsekwencji ochroną obejmowane są również podmioty w ogóle nie znane organizacji. Przy przyjęciu natomiast, że usługi te opodatkowywane są w ramach łańcucha usług, o którym mowa w art. 8 ust. 2a w związku z przepisami art. 30 ust. 3 ustawy VAT, zarówno każdy przypadek eksploatacji praw autorskich do dzieł naukowych i technicznych jak i usługa statutowa związana z pośrednictwem organizacje zbiorowego zarządzania w tym zakresie będą podlegały opodatkowaniu VAT.

Odnośnie zaś kwestii, dotyczącej Stowarzyszenia jako podmiotu z art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług, Wnioskodawca wskazał, iż chociaż, na mocy zezwolenia udzielonego przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego wykonuje zadania o charakterze publicznym (co wielokrotnie podkreślały w swoich orzeczeniach sądy powszechne oraz Trybunał Konstytucyjny), to nie może on zostać uznany za podmiot prawa publicznego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy VAT.

Co więcej Wnioskodawca nie może zostać również uznany za instytucję kultury w rozumieniu ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej (Dz. U. z 1991 r. Nr 114, poz. 493 z późn. zm., dalej również uopdk), gdyż jego celem statutowym jest zbiorowe zarządzanie i ochrona powierzonych praw autorskich lub praw pokrewnych oraz wykonywanie innych uprawnień wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (vide art. 104 ust. 1 upa) nie zaś działalność kulturalna, która, zgodnie z art. 1 uopdk polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Nadto Wnioskodawca nie został wpisany do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez jeden z podmiotów organizujących działalność kulturalną, o jakich mowa w art. 8 i 9 uopdk.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wobec treści art. 8 ust. 2a ustawy VAT uzasadnione jest twierdzenie, iż Wnioskodawca działa jako podatnik podatku od towarów i usług w stosunku do podmiotów zobowiązanych do uiszczania opłat - wynagrodzeń. Przepis ten, stanowiący implementację postanowień art. 28 Dyrektywy 112/2006, wprowadza fikcję prawną, której celem jest uwzględnienie pośrednika w usługach w tzw. łańcuchu dostaw opodatkowanych podatkiem VAT i zdaniem strony winien on być rozumiany w ten sposób, iż Wnioskodawca dla celów podatkowych, nabywa usługi od uprawnionych twórców, a następnie sam wyświadcza je producentom/importerom/ośrodkom naukowym (przy czym bez znaczenia dla zastosowania owej fikcji pozostaje fakt, iż prawo do wynagrodzenia, o którym mowa w art. 20, 20¹ i 30 ust. 2 upa jest niezbywalne na gruncie prawa cywilnego).

Podatek VAT ma charakter wielofazowy, a poszczególni uczestnicy obrotu muszą mieć prawną możliwość zafakturowania wykonanych świadczeń oraz skorzystania z prawa do odliczenia podatku uiszczonego z tytułu dokonanych zakupów. W świetle dotychczas obowiązujących przepisów pośrednicy pozostawali jednak poza łańcuchem dostaw, przede wszystkim ze względu na brak faktycznego wykonania usługi podstawowej. Od 1 kwietnia 2011 r. powyższy stan uległ jednak zasadniczej zmianie, w wyniku której również oni stali się jednym z "ogniw" tego łańcucha.

W świetle art. 8 ust. 2a uznać należy, iż Stowarzyszenie działa jako podatnik podatku od towarów i usług w stosunku do ośrodków informacji lub dokumentacji zobowiązanych do zapłaty na rzecz twórców wynagrodzenia z tytułu odpłatnego udostępniania utworów. Usługa w znaczeniu podatkowym jest zidentyfikowana jako nabycie od twórcy usługi licencji na odpłatne udostępnianie utworu, za której wykonanie pobiera od ośrodka informacji lub dokumentacji wynagrodzenie.

W ocenie Wnioskodawcy pewnych trudności może natomiast przysporzyć identyfikacja usługi wykonywanej w zamian za opłaty, o których mowa w art. 20 i 20¹ upa. Celem dokonania takiej identyfikacji należy więc odwołać się przede wszystkim do charakteru opłat.

Decyzja o obłożeniu niektórych podmiotów opłatami została przez polskiego ustawodawcę podjęta w związku z zakrojonym na coraz szerszą skalę zjawiskiem masowego kopiowania utworów, szczególnie na użytek prywatny. W związku z powyższym, jako że walkę z owym zjawiskiem można przyrównać do przysłowiowej "walki z wiatrakami", wprowadzono do ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych instytucję użytku osobistego, umożliwiającą bezpłatne kopiowanie uprzednio rozpowszechnionego utworu bez wcześniejszego uzyskania zgody twórcy lub innych osób uprawnionych (vide art. 23 upa).

Taka sytuacja nieuchronnie pociągała jednak za sobą powstanie znacznego uszczerbku majątkowego po stronie uprawnionych. Ustawodawca, realizując postulaty stawiane przez prawo Unii Europejskiej (dyrektywa 2001/29/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 maja 2001 r. w sprawie harmonizacji niektórych aspektów praw autorskich i pokrewnych) zdecydował się na wprowadzenie systemu opłat, który miał stanowić swoistą rekompensatę dla twórców z tytułu utraconego zarobku. Co za tym idzie opłaty wnoszone w oparciu o przepis art. 20 i 20¹ upa, stanowią niejako wynagrodzenie (odszkodowanie) należne uprawnionym twórcom w związku z uszczupleniem należnych im praw.

Obowiązek zapłaty tego wynagrodzenia (odszkodowania) nakładają przepisy ustawy, dłużnikiem jest producent/importer, wierzycielem zaś organizacja zbiorowego zarządzania, działająca we własnym imieniu, ale na rzecz twórców. Nieistotny pozostaje przy tym cywilnoprawny charakter odpowiedzialności producentów/importerów, gdyż nie ma wątpliwości, iż mamy tu do czynienia z usługą w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (istnieje odpłatność za usługę, konkretny beneficjent - wnoszący opłatę, oraz swego rodzaju ekwiwalentność świadczeń - twórca zgadza się na możliwość uszczuplenia swoich praw).

Wobec powyższego uznać można, iż Stowarzyszenie prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT. Zgodnie z ust. 2 zdanie drugie powyższego przepisu działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub czynności niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych, a taki właśnie charakter działalności Stowarzyszenia nadaje art. 8 ust. 2a, nakazujący przyjąć, iż pośrednik sam wyświadcza usługi.

Ad. 2

Zdaniem Wnioskodawcy również na drugie pytanie należy udzielić odpowiedzi twierdzącej. Stowarzyszenie powinno stosować stawkę zredukowaną, gdyż opłaty oraz wynagrodzenia pobierane są przezeń wyłącznie na rzecz twórców.

W ocenie Stowarzyszenia przepis art. 8 ust. 2a ustawy VAT należy interpretować w ten sposób, iż usługa świadczona na rzecz producenta/importera/posiadacza urządzeń reprograficznych /ośrodka informacji lub dokumentacji to ta sama usługa, którą fikcyjnie Wnioskodawca nabywa od danego twórcy. Co za tym idzie w pełni zachowuje ona swoją tożsamość, a stosując fikcję prawną, należy traktować ją jakby została wykonana we własnym imieniu przez samego uprawnionego. Ten sam pozostaje zatem zarówno przedmiot usługi, jak i stawka podatku. Tożsamość usługi nabytej i wyświadczonej przez pośrednika nie jest zresztą kwestionowana w literaturze przedmiotu, a wręcz odwrotnie - eksponowana jako istota art. 28 Dyrektywy 112/2006.

W związku z powyższym prawidłowa realizacja przez Wnioskodawcę obowiązku z art. 8 ust. 2a ustawy o VAT wymaga przyporządkowania właściwej stawki podatku na usługi świadczone w trybie tego artykułu. Co prawda w momencie poboru opłat/wynagrodzeń Stowarzyszenie nie wie jeszcze jakim konkretnie podmiotom przysługuje prawo do danego dzieła naukowego lub naukowo technicznego (ustalenie uprawnionych podmiotów odbywa się w drodze późniejszego podziału), jednak ze względu na zakres przysługujących mu uprawnień (vide § 3 pkt 1 rozporządzenia MKiDN z 27 czerwca 2003 r., § 4 pkt 1 rozporządzenia MKiDN z 2 czerwca 2003 r.) oraz charakter prawa z art. 30 ust. 2 upa, pewne jest, że w skład zbioru podmiotów uprawnionych wchodzą wyłącznie twórcy (osoby fizyczne). Co za tym idzie zastosowanie znajdzie w takiej sytuacji zredukowana stawka podatku od towarów i usług, zgodnie z art. 41 ust. 2 zał. 3 poz. 181 ustawy o VAT, którą objęte są usługi twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów ustawy o prawie autorskim.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 8 ust. 2a ustawy, obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2011 r., w przypadku gdy podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że ten podatnik sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Podatnikami, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z art. 15 ust. 2 ww. ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo, w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z art. 15 w ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonywania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Powyższy przepis art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy znajduje zastosowanie odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi (art. 15 ust. 3a ustawy).

Jak wynika ze stanu faktycznego, Wnioskodawca jest organizacją zbiorowego zarządzania w rozumieniu art. 104 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych i wykonuje zadania statutowe w zakresie zbiorowego zarządzania prawami autorskimi do utworów naukowych i technicznych. Celami Wnioskodawcy jest przede wszystkim: zbiorowe zarządzanie i ochrona praw autorskich w zakresie reprodukcji, wprowadzania do obrotu, wprowadzania do pamięci komputera, zwielokrotniania i rozpowszechniania, a także działania na rzecz rozwoju nauki i techniki oraz zabezpieczenia i ochrony majątkowych interesów twórców dzieł naukowych i technicznych. Powyższą działalność Wnioskodawca prowadzi w oparciu o zezwolenie udzielone przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego w formie konstytutywnej decyzji administracyjnej, wydanej dnia 16 sierpnia 1995 r., zmienionej decyzją z dnia 20 listopada 2003 r.

Zakres zadań realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach zbiorowego zarządu prawami autorskimi określają przepisy ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z przepisem art. 20 pkt 5 upa Wnioskodawca ma m.in. obowiązek inkasowania i podziału opłat od producentów i importerów kserokopiarek, skanerów i innych podobnych urządzeń reprograficznych umożliwiających pozyskiwanie kopii całości lub części egzemplarza opublikowanego utworu oraz związanych z nimi czystych nośników. Natomiast zgodnie z przepisem art. 20¹ upa Wnioskodawca ma obowiązek inkasowania i podziału opłat od posiadaczy urządzeń reprograficznych prowadzących działalność gospodarczą w zakresie zwielokrotniania utworów dla własnego użytku osobistego osób trzecich. Zasady realizacji ww. obowiązków określają przepisy rozporządzenia Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego z dnia 27 czerwca 2003 r. w sprawie opiat uiszczanych przez posiadaczy urządzeń reprograficznych oraz rozporządzenia Ministra Kultury z dnia 2 czerwca 2003 r. w sprawie określenia kategorii urządzeń i nośników służących do utrwalania utworów oraz opłat od tych urządzeń i nośników z tytułu ich sprzedaży przez producentów i importerów. Nadto, zgodnie z przepisem art. 30 ust. 1 i ust. 2 upa Wnioskodawca jest również uprawniony do pobierania wynagrodzeń za odpłatne udostępnianie egzemplarzy fragmentów utworów przez ośrodki informacji lub dokumentacji.

Wnioskodawca z tytułu świadczenia usługi zbiorowego zarządzania prawami autorskimi potrąca tzw. zwrot kosztów inkasa.

Członkami Stowarzyszenia mogą być, zgodnie z postanowieniami statutu, zarówno osoby fizyczne (twórcy) jak i osoby prawne (w szczególności wydawcy), którym przysługują prawa do dzieł naukowych i technicznych. Na mocy udzielonego zezwolenia oraz przepisów upa Wnioskodawca zarządza zbiorowo prawami wydawców i twórców do utworów naukowych i technicznych w odniesieniu do wszystkich podmiotów, którym prawa te przysługują. Powyższe zadania Stowarzyszenie realizuje niezależnie od tego czy dany podmiot powierzył mu swe prawa w zarząd, a także niezależnie od tego czy w ogóle udało się zidentyfikować uprawnionego z tytułu danego prawa (vide art. 105 ust. 1 oraz art. 106 upa). Tym samym w ramach realizacji zadania statutowego działa również na rzecz nie-członków, w tym na rzecz osób nieznanych w momencie wykonania usługi statutowej.

Realizując obowiązki, o których mowa Wnioskodawca działa w imieniu własnym, ale na rzecz osób trzecich - twórców dzieł naukowych i naukowo technicznych. Działalność Stowarzyszenia odbywa się więc wobec członków - w ramach tzw. powierzenia powierniczego, wobec nie członków zidentyfikowanych - jako negotorium gestor, zaś wobec nie-członków nieznanych - jako przedstawiciel ustawowy.

Usługi na rzecz posiadaczy urządzeń reprograficznych, producentów i importerów czystych nośników, zobowiązanych do wnoszenia opłat jak i na rzecz ośrodków informacji i dokumentacji, w świadczeniu których bierze udział Wnioskodawca mają charakter odpłatny.

Ponadto mimo, że Wnioskodawca, na mocy zezwolenia udzielonego przez Ministra Kultury i Dziedzictwa Narodowego, wykonuje zadania o charakterze publicznym to nie może on zostać uznany za podmiot prawa publicznego w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 33 lit. a) ustawy VAT. Wnioskodawca nie może zostać również uznany za instytucję kultury w rozumieniu ustawy z dnia 25 października 1991 r. o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, gdyż jego celem statutowym jest zbiorowe zarządzanie i ochrona powierzonych praw autorskich lub praw pokrewnych oraz wykonywanie innych uprawnień wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, nie zaś działalność kulturalna, która, zgodnie z art. 1 uopdk polega na tworzeniu, upowszechnianiu i ochronie kultury. Nadto Wnioskodawca nie został wpisany do rejestru instytucji kultury prowadzonego przez jeden z podmiotów organizujących działalność kulturalną, o jakich mowa w art. 8 i 9 uopdk.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą m.in. tego, czy może być uznany za podatnika podatku od towarów i usług w stosunku do posiadaczy urządzeń reprograficznych oraz producentów i importerów czystych nośników zobowiązanych do wnoszenia opłat na rzecz uprawnionych twórców oraz w stosunku do ośrodków informacji i dokumentacji zobowiązanych do wypłaty wynagrodzeń twórcom.

Wskazać należy, że aby uznać dane świadczenie za odpłatne świadczenie usług, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę.

Z ww. art. 8 ust. 1 ustawy wynika, że pojęcie świadczenia usług jest bardzo szerokie, obejmuje bowiem różnego rodzaju świadczenia nie będące dostawą towarów w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług i usług. Mieszczą się w nich zatem także usługi wykonywane w imieniu własnym i na rzecz osoby trzeciej, jak również w imieniu i na rzecz osoby trzeciej. Przy czym przy tak sformułowanej definicji nie jest konieczne, aby usługa była świadczona na rzecz konkretnej osoby fizycznej. Świadczenie usług może być skierowane na rzecz szerokiego kręgu osób fizycznych lub prawnych.

Jak wskazał Wnioskodawca, jego celem statutowym jest zbiorowe zarządzanie i ochrona powierzonych praw autorskich lub praw pokrewnych oraz wykonywanie innych uprawnień wynikających z ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Tym samym świadczy usługi na rzecz twórców dzieł naukowych i naukowo technicznych. W ramach tych usług ma obowiązek inkasowania i podziału opłat od posiadaczy urządzeń reprograficznych oraz producentów i importerów tych urządzeń oraz czystych nośników, jak również od ośrodków informacji i dokumentacji. Wnioskodawca z tytułu świadczenia usługi zbiorowego zarządzania prawami autorskimi potrąca tzw. zwrot kosztów inkasa. Powyższe czynności mają charakter odpłatny.

Zauważyć także należy, że zawarte w przepisie art. 15 ust. 3a ustawy wyłączenie stosuje się odpowiednio do usług twórców i artystów wykonawców w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzanych w formie honorariów za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw artystycznego wykonania albo ich wykonanie, w tym również wynagradzanych za pośrednictwem organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi. Przedstawione powyżej wyłączenie nie dotyczy organizacji zbiorowego zarządzania prawami autorskimi lub prawami pokrewnymi, do których należy Wnioskodawca.

Zatem działalność prowadzona przez Stowarzyszenie spełnia przesłanki działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Skoro więc Wnioskodawca świadczy za wynagrodzeniem usługi zarządzania prawami autorskimi w sposób odpowiadający przepisom art. 8 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1-2 ustawy, to z tego tytułu jest podatnikiem VAT, opodatkowanym na ogólnych zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług.

Przy czym nie sposób zgodzić się z argumentacją Wnioskodawcy, iż o uznaniu go za podatnika decyduje obowiązujący od 1 kwietnia 2011 r. przepis art. 8 ust. 2a ustawy. Z treści tego przepisu jednoznacznie wynika, że dotyczy on podatników, czyli podmiotów spełniających kryteria określone w art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem przepis powyższy nie ma żadnego znaczenia dla definicji podatnika i działalności gospodarczej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także tego, czy powinien stosować obniżoną stawkę podatku VAT.

Podstawowa stawka podatku - w myśl art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., zgodnie z art. 146a pkt 1 ww. ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, prawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi bądź zwolnienie od podatku, należy zatem przeanalizować, czy świadczone przez Wnioskodawcę usługi nie korzystają z tych rozwiązań.

Nowelizacja ustawy, która weszła w życie od 1 stycznia 2011 r. spowodowała, że skreślony został załącznik nr 4 do ustawy, a katalog zwolnień od podatku VAT przeniesiony do treści przepisu art. 43 ustawy. Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kulturalne świadczone przez:

Brzmienie tego przepisu wskazuje, że ze zwolnienia od podatku korzystać mogą usługi w zakresie kultury oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana. Jednakże, usługi te - aby mogły korzystać ze zwolnienia - świadczone muszą być przez specyficzne podmioty, tj.: podmioty prawa publicznego; podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym; wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej; indywidualni twórcy i artyści wykonawcy, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzani w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego w kontekście przywołanych przepisów, pozwala stwierdzić, że Wnioskodawca nie należy do podmiotów uprawnionych do korzystania ze zwolnienia od podatku. Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie będą zatem objęte zwolnieniem od podatku od towarów i usług. Do świadczonych przez Wnioskodawcę usług nie znajdą również zastosowania regulacje w zakresie obniżonych stawek podatku. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a ust. 1 ustawy zastosowanie znajdzie podstawowa stawka podatku VAT, w wysokości 23%.

Wbrew stanowisku Wnioskodawcy świadczone przez niego usługi nie będą korzystać z opodatkowania 8% stawką podatku od towarów, jako wymienione w poz. 181 załącznika nr 3 do ustawy. Wymienione w tej pozycji usługi dotyczą "usług twórców i artystów wykonawców", Wnioskodawca natomiast nie jest twórcą, ani też artystą wykonawcą.

Oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy, należy je uznać za nieprawidłowe. Przy czym, w zakresie pierwszego pytania, jakkolwiek Wnioskodawca także zajął stanowisko, iż działa jako podatnik podatku od towarów i usług, jednakże stanowisko to Wnioskodawca wywodzi z przepisu art. 8 ust. 2a ustawy. Natomiast w ocenie tut. Organu, przepis ten nie ma wpływu na uznanie Wnioskodawcy za podatnika i wykonywanych przez niego usług jako działalności gospodarczej.

Należy wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniami wskazanymi we wniosku, w tym dotyczące podstawy opodatkowania, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach, ul. Prosta 10, 25-366 Kielce, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.