IPTPP2/443-222/11-4/BM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 czerwca 2011 r. (data wpływu 8 czerwca 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 sierpnia 2011 r. (data wpływu 1 września 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług - jest prawidłowe.

W dniu 8 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia miejsca świadczenia usług.

Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 29 sierpnia 2011 r. o doprecyzowanie zaistniałego stanu faktycznego.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej Nr..., wydanego przez Prezydenta Miasta.

Działalność gospodarcza prowadzona jest w zakresie badania rynku i opinii publicznej.

Wnioskodawca świadczy swoje usługi na rzecz kontrahenta zagranicznego (Niemcy), na podstawie umowy o świadczenie usług badania rynku i opinii publicznej w zakresie oferowanych towarów handlowych i zainteresowania ludzi ofertą handlową w różnych centrach handlowych.

Dla potrzeb uzyskania konkretnych informacji konieczne jest instalowanie urządzeń pomiarowych (okablowania określonych miejsc w sklepach w celu podłączenia do Internetu).

Do zadań Wnioskodawcy należy zakup i montaż okablowania oraz bieżący serwis. Do wykonania i serwisowania tych urządzeń, Wnioskodawca korzysta z usług podwykonawcy polskiego, który wystawia faktury VAT dla Wnioskodawcy ze stawką VAT 23 procent.

Umowa z kontrahentem niemieckim przewiduje świadczenie pieniężne za usługę badania rynku i koszty dodatkowe ponoszone przez Wnioskodawcę, konieczne do uzyskania informacji związanych z usługą badania rynku. Są to wydatki np. (koszty przejazdów poświadczone biletami lub rachunkami, faktury wystawione przez polskiego podwykonawcę za zakup, montaż i serwis okablowań punktów sprzedaży).

W piśmie z dnia 29 sierpnia 2011 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 28a ust. 1 pkt a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535). Wnioskodawca świadczy usługi na terenie Polski na rzecz podatnika, który nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, nie posiada również w Polsce siedziby ani stałego miejsca zamieszkania. Siedziba usługobiorcy znajduje się Hamburg - Germany.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy kwota, którą Wnioskodawca wystawia dla kontrahenta niemieckiego na fakturze zgodnie z umową w całości jest opodatkowana w miejscu, gdzie usługobiorca posiada siedzibę, tzn. na terenie Niemiec, czy należy wykazywać należność na fakturze w dwóch pozycjach:

Zdaniem Wnioskodawcy, cała kwota, którą Wnioskodawca obciąża swojego kontrahenta niemieckiego zgodnie z zawartą umową (zawierającą świadczenie za usługę badania rynku i koszty dodatkowe) podlega opodatkowaniu podatkiem VAT na terenie Niemiec, zgodnie z przepisami ustawy o podatku od towarów i usług z 11 marca 2004 r. - art. 27 ust. 4 pkt 3.

Wszystkie koszty dodatkowe jakie ponosi Wnioskodawca, są nierozerwalnie związane ze świadczoną usługą i zwiększają jej wartość.

Dlatego, zdaniem Wnioskodawcy, faktura wystawiana dla kontrahenta niemieckiego za usługę badania rynku i opinii publicznej podlega w całości opodatkowaniu w miejscu, gdzie kontrahent posiada siedzibę tzn. Niemcy i na kontrahencie niemieckim spoczywa obowiązek naliczenia i odprowadzenia podatku VAT do Urzędu Skarbowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają:

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W przypadku świadczenia usług, bardzo istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależeć będzie, czy dana usługa będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 V działu ustawy.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na mocy ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca, będący zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, świadczy na rzecz podmiotu zagranicznego z siedzibą w Niemczech usługi badania rynku i opinii publicznej w Polsce. Wnioskodawca wskazał, że dla potrzeb uzyskania konkretnych informacji konieczne jest instalowanie urządzeń pomiarowych (okablowania określonych miejsc w sklepach w celu podłączenia do Internetu).

Do zadań Wnioskodawcy należy zakup i montaż okablowania oraz bieżący serwis. Do wykonania i serwisowania tych urządzeń, Wnioskodawca korzysta z usług podwykonawcy polskiego, który wystawia faktury VAT dla Wnioskodawcy ze stawką VAT 23 procent.

Umowa z kontrahentem niemieckim przewiduje świadczenie pieniężne za usługę badania rynku i koszty dodatkowe ponoszone przez Wnioskodawcę, konieczne do uzyskania informacji związanych z usługą badania rynku.

Wnioskodawca wskazał, że świadczy usługi na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 28a ust. 1 pkt a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535). Wnioskodawca świadczy usługi na terenie Polski na rzecz podatnika, który nie posiada w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, nie posiada również w Polsce siedziby ani stałego miejsca zamieszkania. Siedziba usługobiorcy znajduje się Hamburg - Germany.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy świadczone przez niego usługi badania rynku oraz koszty dodatkowe, powinny być opodatkowane w miejscu, gdzie usługobiorca posiada siedzibę, czy też usługa badania rynku nie powinna być opodatkowana w Polsce, a koszty dodatkowe winny być opodatkowane na terenie Polski.

Czynnikiem wyróżniającym określoną czynność jako czynność usługową (usługę) jest przede wszystkim to, iż świadczenie tej czynności zmierza do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego. Na podstawie tej tezy można zatem uznać, że wyodrębnianie z usługi świadczonej przez jeden podmiot poszczególnych jej elementów jako osobnych usług nie jest poprawne, jeśli wszystkie one zmierzają do bezpośredniego zaspokojenia określonej potrzeby zamawiającego wskazanej w umowie. W przypadku świadczeń złożonych należy ustalić, w kontekście wszystkich okoliczności, które ze świadczeń ma charakter zasadniczy, a które jedynie są czynnościami pomocniczymi, ułatwiającymi lub umożliwiającymi korzystanie ze świadczenia zasadniczego w ogóle lub w pełniejszym zakresie. Konsekwentnie skutki podatkowe dla całej usługi złożonej należy określać w odniesieniu do świadczenia o charakterze zasadniczym.

W przypadku usług, które są ze sobą funkcjonalnie związane i które nie mogą funkcjonować prawidłowo bez siebie, można uznać, że świadczenie kilku usług w istocie dotyczy świadczenia usługi zasadniczej. Świadczenie, na które z ekonomicznego punktu widzenia składa się więcej niż jedna usługa nie powinno być sztucznie dzielone. Należy określić zasadnicze cechy transakcji w celu ustalenia, czy ma miejsce świadczenie kilku odrębnych usług zasadniczych czy też jedna usługa. Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystywania usługi zasadniczej.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego, w ocenie tut. Organu, wskazuje, że głównym celem czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę na rzecz kontrahenta z Niemiec jest usługa badania rynku. Dla wykonania tej usługi ponoszone są koszty dodatkowe, obejmujące wydatki związane z przejazdem, zakupem i montażem okablowania oraz bieżącym serwisem. Jak wskazał Wnioskodawca, ponoszone koszty dodatkowe są konieczne do uzyskania informacji związanych z usługą badania rynku. Jednak usługi te nie stanowią dla klienta celu samego w sobie, są jedynie środkiem do wykonania usługi zasadniczej. Uznać je więc należy za czynności pomocnicze do usługi badania rynku i opinii publicznej.

Zatem w ocenie tut. Organu, zarówno usługę badania rynku jak i koszty dodatkowe ponoszone dla wykonania tej usługi należy traktować jako jedną usługę - usługę badania rynku i opinii publicznej. Co do zasady usługi składające się z szeregu czynności klasyfikowanych jako różnego rodzaju usługi należy traktować jako usługę, która nadaje całości zasadniczy charakter. Zatem, usługi badania rynku i opinii publicznej jak i koszty dodatkowe obejmujące zakup, montaż okablowania, bieżący serwis oraz koszty przejazdu, podlegać będą opodatkowaniu na takich samych zasadach jak czynności zasadnicze (usług badania rynku i opinii publicznej).

Fakt, że część ww. usług pomocniczych wykonywana jest przez podwykonawcę pozostaje bez znaczenia dla oceny charakteru tych usług, tj. że stanowią one jedynie środek do wykonania usługi badania rynku i opinii publicznej, wykonywanej przez Wnioskodawcę i zwiększają wartość usługi zasadniczej.

Przechodząc natomiast do określenia miejsca świadczenia ww. usługi należy mieć na względzie, że - jak wskazał Wnioskodawca - świadczy on usługi na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 28a ust. 1 ustawy.

W oparciu o art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1, art. 28g ust. 1, art. 28i, 28j i 28n.

Z powyższych przepisów wynika zatem, iż w przypadku wykonywania usług na rzecz podatnika, miejscem ich świadczenia jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę lub stałe miejsce zamieszkania, bądź stałe miejsce prowadzenia działalności, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba lub stałe miejsce zamieszkania, czyli opodatkowanie usług zostaje przeniesione do państwa, gdzie następuje faktyczna ich konsumpcja.

Jednakże od ogólnej zasady zawartej w powyższym przepisie, ustawodawca przewidział szereg odstępstw, na podstawie których miejsce świadczenia pewnych usług, ściśle określonych w przepisach ustawy, ustala się w sposób szczególny.

Po dokonaniu analizy informacji zawartych we wniosku, w szczególności charakteru czynności wchodzących w skład usług świadczonych przez Wnioskodawcę stwierdzić należy, iż w niniejszej sprawie zastrzeżenia wskazane w art. 28b ust. 1 ustawy nie znajdą zastosowania, zatem miejsce świadczenia przedmiotowych usług ustalane będzie na podstawie zasady ogólnej wyrażonej w tym przepisie.

Mając zatem na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w niniejszej sprawie, miejscem świadczenia, a tym samym miejscem opodatkowania usług badania rynku i opinii publicznej (obejmującej także koszty dodatkowe), świadczonych przez Zainteresowanego na rzecz podmiotu będącego podatnikiem, będzie terytorium kraju, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę (Niemcy), zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy.

Reasumując należy wskazać, iż niezależnie od tego, czy Wnioskodawca wykaże na fakturze wartość całościową tej usługi (obejmującą koszty dodatkowe), czy też wykaże usługę z podziałem na usługę badania rynku i koszty dodatkowe, będą one opodatkowane na terenie Niemiec.

Końcowo nadmienia się, iż w związku z okolicznością, że niniejsza interpretacja dotyczy jednego zaistniałego stanu faktycznego, natomiast Wnioskodawca wniósł opłatę w wysokości 80 zł, tut. Organ informuje, że kwota 40 zł, wniesiona przez Wnioskodawcę w dniu 30 sierpnia 2011 r., na podstawie art. 14f § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, będzie zwrócona na rachunek bankowy wskazany we wniosku ORD-IN, zgodnie z art. 14f § 2a ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ zauważa, iż od 1 lipca 2011 r. ustawą z dnia 9 czerwca 2011 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników oraz ustawy o transporcie drogowym (Dz. U. Nr 134, poz. 780) wprowadzone zostały zmiany do ustawy o podatku od towarów i usług. Zmianie uległa między innymi treść przepisu art. 28a i 28b ustawy.

Obecnie art. 28a ustawy ma następującą treść:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

Natomiast zmieniony art. 28b ust. 1 ustawy otrzymał brzmienie:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j i art. 28n.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.