IPTPP2/443-151/14-2/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 21 lutego 2014 r. (data wpływu 26 lutego 2014 r.), o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania przekazania certyfikatów inwestycyjnych w ramach nadwyżki likwidacyjnych jako import usług - jest prawidłowe.

W dniu 26 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* braku opodatkowania przekazania na rzecz Wnioskodawcy certyfikatów inwestycyjnych w ramach nadwyżki likwidacyjnej jako import usług,

* korzystania ze zwolnienia czynności przekazaniem certyfikatów inwestycyjnych w ramach nadwyżki likwidacyjnej na rzecz Wnioskodawcy,

* określenia podstawy opodatkowania w związku z przekazaniem na rzecz Wnioskodawcy certyfikatów inwestycyjnych w ramach nadwyżki likwidacyjnej,

* zastosowania proporcji w przypadku opodatkowania czynności przekazania certyfikatów inwestycyjnych w ramach nadwyżki likwidacyjnej na rzecz Wnioskodawcy.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (określana dalej jako "Spółka" lub "Wnioskodawca") podlega w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, nie jest jednak zarejestrowana na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Spółka jest częścią Grupy Kapitałowej X, a w zakresie jej działalności jest między innymi prowadzenie działalności inwestycyjnej i zarządzanie aktywami związanymi z działalnością w zakresie nieruchomości. W chwili obecnej 100% udziałów w Spółce posiada X S.A. Aktualnie trwa procedura przekształcenia Sp. z o.o. w spółkę akcyjną i zakończenie tego procesu planowane jest na koniec marca 2014 r.

Działalność wykonywana przez Wnioskodawcę podlega opodatkowaniu i jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług. Dodać należy, że w 2013 r. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności wyemitował obligacje, które to w jego ocenie nie są czynnością podlegającą opodatkowaniu.

Grupa Kapitałowa X rozpoczęła proces restrukturyzacji zmierzający do wydzielenia działalności związanej z nieruchomościami posiadanymi zarówno przez spółkę X S.A. bezpośrednio, jak również pośrednio poprzez spółki działające w ramach grupy kapitałowej. W ramach tych działań zaplanowano m.in. przeniesienie wszelkiej działalności w zakresie inwestycji i zarządzania nieruchomościami w grupie kapitałowej do Wnioskodawcy. W następstwie tych działań, Wnioskodawca zamierza zoptymalizować przejęte struktury związane z nieruchomościami, co może wiązać się z połączeniem lub likwidacją niektórych podmiotów zależnych.

W związku z tymi planami, w najbliższej przyszłości Wnioskodawca ma zamiar nabyć udziały w spółce Y. Y jest spółką kapitałową z siedzibą na Cyprze, która pośrednio jest zaangażowana w działalność w zakresie zarządzania nieruchomościami w ten sposób, że posiada certyfikaty inwestycyjne w polskim Funduszu Inwestycyjnym Zamkniętym (dalej "FIZ"), powołanym do inwestowania w sektorze nieruchomości. Y jest inwestorem biernym, tzn. nie uczestniczy w zarządzaniu czy też świadczeniu bezpośrednio jakichkolwiek usług na rzecz FIZ czy też podmiotów z grupy X. Y nie prowadzi także działalności maklerskiej i brokerskiej.

Nabycie to zostanie dokonane w drodze tzw. "wymiany udziałów". X Holding S.A. wniesie posiadane w Y udziały jako pokrycie wkładu w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy i w zamian obejmie udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy. Wartość nominalna udziałów Wnioskodawcy, wydanych wspólnikowi Spółki - X Holding S.A. odpowiadać będzie wartości rynkowej aportu. Oznacza to, że całość podwyższenia kapitału zostanie "alokowana" na podwyższenie kapitału zakładowego Wnioskodawcy.

Spółka Y nie jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest jednak podatnikiem, tj. podmiotem wykonującym działalność gospodarczą, który nie posiada siedziby, ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium kraju.

W zależności od tempa dalszego rozwoju gospodarczego oraz planów rozwojowych Wnioskodawcy, Y może zostać zaangażowana w dalsze procesy inwestycyjne lub też Wnioskodawca może podjąć decyzję o likwidacji tej spółki. Wówczas, po przeprowadzeniu czynności likwidacyjnych Wnioskodawca otrzymałby majątek likwidacyjny w formie pieniężnej lub w naturze, czyli w formie certyfikatów inwestycyjnych w FIZ. Otrzymany w ramach likwidacji majątek będzie przez Wnioskodawcę rozpoznany jako przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3 w związku z art. 16 ust. 1 pkt 8e Ustawy p.d.o.p.

W chwili obecnej, w zależności od tego jak w prosty i optymalny czasowo sposób będzie można przeprowadzić likwidację spółki na Cyprze rozpatrywane są dwie możliwości dystrybucji majątku w ramach likwidacji Y:

a. Scenariusz 1 - w ramach procesu spieniężania majątku przy przeprowadzaniu likwidacji Y sprzeda Wnioskodawcy certyfikaty inwestycyjne w FIZ, o ile rozwiązanie to okaże się konieczne do zakończenia procesu likwidacji Y; w takim przypadku strony zawrą umowę sprzedaży certyfikatów inwestycyjnych w FIZ, określą ich cenę na zasadzie wyceny rynkowej i Wnioskodawca nabędzie (zakupi) te certyfikaty;

b. Scenariusz 2 - o ile okaże się to możliwe w świetle przepisów prawa handlowego na Cyprze Y. zostanie zlikwidowane bez spieniężania majątku, a certyfikaty inwestycyjne w FIZ zostaną przekazane do Spółki w naturze jako nadwyżka likwidacyjna.

W przypadku jeżeli okazałoby się konieczne spieniężenie majątku Y. w ramach likwidacji spółki na Cyprze, w celu uniknięcia przepływów finansowych, które z jednej strony angażowałyby kapitał, a z drugiej strony generowałyby opłaty bankowe, Spółka nie zapłaciłaby od razu za nabyte certyfikaty inwestycyjne w FIZ, lecz dokonałaby kompensaty swojego zobowiązania z tytułu zakupu certyfikatów inwestycyjnych w FIZ z należnością od Y. z tytułu nadwyżki likwidacyjnej, która miałaby zostać przekazana do Spółki w gotówce.

Niniejszym wnioskiem, Spółka wnosi o wydanie interpretacji dla przyszłego stanu faktycznego opisanego w Scenariusz nr 2, tj. otrzymania przez Wnioskodawcę certyfikatów inwestycyjnych w FIZ w ramach tzw. nadwyżki likwidacyjnej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

1. Czy przekazanie na rzecz Wnioskodawcy certyfikatów inwestycyjnych w FIZ w ramach nadwyżki likwidacyjnej w naturze będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju w ramach importu usług.

2. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, czy opisane w stanie faktycznym przekazanie certyfikatów FIZ będzie mogło korzystać ze zwolnienia od podatku.

3. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, w jaki sposób dokonać określenia podstawy opodatkowania.

4. W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, czy wartość transakcji podlegająca opodatkowaniu w ramach importu usług będzie brana pod uwagę przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Stanowisko do pytania 1

W ocenie Wnioskodawcy, przekazanie na jego rzecz certyfikatów inwestycyjnych FIZ jako nadwyżki likwidacyjnej po likwidowanej Spółce Y nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju w ramach importu usług. Za takim stanowiskiem przemawia następująca argumentacja.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 z późn. zm.) fundusz inwestycyjny jest osobą prawną, której wyłącznym przedmiotem działalności jest lokowanie środków pieniężnych zebranych w drodze publicznego, a w przypadkach określonych w ustawie również niepublicznego, proponowania nabycia jednostek uczestnictwa albo certyfikatów inwestycyjnych, w określone w ustawie papiery wartościowe, instrumenty rynku pieniężnego i inne prawa majątkowe.

Zgodnie z art. 117 ustawy o funduszach inwestycyjnych, fundusz inwestycyjny zamknięty emituje certyfikaty inwestycyjne. Certyfikaty inwestycyjne są udziałowymi papierami wartościowymi, o których mowa w art. 3 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 z późn. zm.) i stanowią dowód udziału w aktywach funduszu.

Certyfikaty inwestycyjne, które emituje fundusz inwestycyjny zamknięty, podlegają regułom wspólnym niemal dla wszystkich papierów wartościowych dopuszczonych do obrotu publicznego. A certyfikaty inwestycyjne są właśnie papierami wartościowymi. Przy czym, certyfikaty mogą być papierami wartościowymi dopuszczonymi do obrotu publicznego lub niedopuszczonymi do obrotu publicznego. W przypadku certyfikatów inwestycyjnych dopuszczonych do obrotu publicznego, istnieją dwie możliwości nabycia certyfikatów: na rynku pierwotnym lub na rynku wtórnym. Nabycie certyfikatów inwestycyjnych w ramach obrotu pierwotnego odbywa się w drodze zapisów na certyfikaty w ofercie publicznej. Zapisów dokonuje się bezpośrednio w towarzystwie funduszy inwestycyjnych, które zarządza danym funduszem lub w domu maklerskim. Możliwe jest także nabycie certyfikatów na rynku wtórnym, czyli na giełdzie lub rynku pozagiełdowym. Certyfikaty odkupuje się wówczas od innych uczestników danego funduszu.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa VAT), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W mysi art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, w myśl ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego jednoznacznie wynika, iż opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez "podatników" w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

W świetle art. 15 ust. 1 i ust. 2, w związku z warunkiem określonym w art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy VAT, kluczowym zagadnieniem dla odpowiedzi na pytanie 1 jest ustalenie, czy EMP Ltd. wystąpi przy przekazaniu papierów wartościowych (certyfikatów FIZ) jako podatnik. Koniecznym warunkiem opodatkowania danej transakcji jest bowiem to, aby usługodawca wystąpił przy świadczeniu usług jako podatnik prowadzący działalność gospodarczą odpowiadającą działalności zdefiniowanej w art. 15 ust. 2 ustawy VAT.

Kwestia, czy przeniesienie własności papierów wartościowych można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej była przedmiotem orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (TSUE), który orzekł, że co do zasady ww. czynności nie stanowią działalności gospodarczej, a zatem podmiot dokonujący tych czynności nie ma statusu podatnika, nawet jeżeli z tytułu innej działalności jest podatnikiem.

W wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 21 października 2004 r. w sprawie BBL (C-8/03) Trybunał potwierdził powyższe stanowisko, podkreślając, iż dochody związane z posiadaniem udziałów (np. dywidendy) wynikają jedynie z wykonywania tych praw i nie są związane z "wykorzystywaniem własności dóbr niematerialnych do celów zarobkowych", które art. 4 (2) VI Dyrektywy uznaje za przejaw działalności gospodarczej. Niemniej TSUE zauważył, iż niektóre transakcje związane z papierami wartościowymi mogą być objęte zakresem przedmiotowym VI Dyrektywy. Świadczy o tym chociażby art. 13B (d) (5) tej Dyrektywy, który zwalnia z podatku VAT określone rodzaje takich transakcji. Trybunał argumentował następnie, iż jeżeli działalność danej instytucji obejmuje inwestowanie w zbywalne papiery wartościowe kapitałów powierzonych przez prywatne osoby, instytucje te, nabywając udziały za środki deponowane przez inwestorów, tworzą i zarządzają, w imieniu tych inwestorów i w zamian za uiszczane przez nich opłaty, pakietami papierów wartościowych.

Zdaniem TSUE, taka działalność, zmierzająca do stałego generowania dochodu, wykracza poza samo jedynie nabywanie i sprzedaż udziałów w spółkach i stanowi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 4 (1) VI Dyrektywy. Trybunał uznał, iż takie instytucje finansowe, są podatnikami VAT na gruncie VI Dyrektywy VAT.

Z okoliczności opisanych we wniosku wynika, że Spółka Y w zakresie posiadanych certyfikatów nie prowadziła działalności gospodarczej, tj. nie zajmowała się obrotem nimi czy też innymi papierami wartościowymi. Była biernym inwestorem, liczącym jedynie na przyrost jednostek uczestnictwa FIZ. W świetle zatem wyżej cytowanego orzeczenia TSUE zbywając posiadane certyfikaty nie wystąpi w charakterze podatnika.

Skoro Y. przy przekazaniu w ramach likwidacji majątku Spółki, który składać się będzie z certyfikatów inwestycyjnych, nie wystąpi w charakterze podatnika - art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy VAT nie znajdzie zastosowania. Warunkiem jego zastosowania jest bowiem uznanie, iż usługodawca był podatnikiem, tj. osobą prawną wykonującą samodzielnie działalność gospodarczą, zdefiniowaną w art. 15 ust. 2 ustawy VAT, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W konsekwencji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wykazania nabycia certyfikatów w deklaracji VAT z tytułu importu usług, nie będzie to bowiem czynność podlegająca opodatkowaniu na terytorium kraju, pomimo że będzie ona wykonana przez podmiot, który nie posiada w Polsce swojej siedziby lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Powyższa argumentacja znalazła potwierdzenie w indywidualnej interpretacji wydanej przez Izbę Skarbową w Warszawie z dnia 29 grudnia 2010 r., znak: IPPP1-443-1045/10-2/PR. Odnosiła się ona co prawda do podmiotu krajowego, który wykonywał tego rodzaju transakcje na terytorium kraju, jednakże istotne jest to, iż w zakresie tych czynności podmiot ten nie został uznany za podatnika podatku od towarów i usług.

Drugim argumentem przemawiającym za uznaniem, iż przekazanie nadwyżki likwidacyjnej w postaci certyfikatów inwestycyjnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest fakt, iż przekazanie majątku wspólnikom spółki kapitałowej w ramach likwidacji pozostaje poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Podział między wspólników majątku pozostałego po zaspokojeniu wierzycieli jest obowiązkiem ustawowym, a w konsekwencji czynność taka - jako podejmowana z mocy prawa - nie może stanowić ani dostawy towarów, ani świadczenia usług.

Takie stanowisko zajmują organy podatkowe, tj. m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 12 października 2011 r. (sygn. ITPP2/443-1027/11/AP), oraz sądy administracyjne: WSA w Warszawie w wyroku z 5 lutego 2013 r. (sygn. akt III SA/Wa 2012/12), WSA w Krakowie w wyroku z 21 października 2010 r. (sygn. akt I SA/Kr 379/10) a także Naczelny Sąd Administracyjny, np. w wyrokach o sygn. akt I FSK 59/08 oraz I FSK 300/11.

Kolejnym argumentem uzasadniającym stanowisko Wnioskodawcy jest fakt, iż pozostałe na dzień likwidacji spółki Y certyfikaty inwestycyjne zostaną przekazane Wnioskodawcy w ramach nieodpłatnego świadczenia usług pozostającego w ścisłym związku z prowadzoną przez tą Spółkę działalnością gospodarczą.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT opodatkowaniu podatkiem podlega m.in. odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Zaznaczyć należy, że powyższy artykuł zawiera zakres przedmiotowy czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju. Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Należy jednak zaznaczyć, iż nie każde działanie, powstrzymanie się od działania, czy tolerowanie czynności lub sytuacji może zostać uznane za usługę, w rozumieniu przepisów ustawy. Aby tak się stało muszą zostać spełnione łącznie następujące warunki:

* w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,

* świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Oba ww. warunki winny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Aby dana usługa podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę certyfikatów może zostać uznane za spełnienie pierwszego z warunków pozwalającego na uznanie tej czynności za świadczenie usługi przez Y na rzecz Spółki z o.o. Bowiem w następstwie świadczonych czynności, stanie się ona bezpośrednim beneficjentem tego świadczenia.

Dostrzec jednak należy, że za otrzymane certyfikaty "świadczeniodawca" nie otrzyma wynagrodzenia.

Tym samym stwierdzić należy, iż nie zostanie spełniona przesłanka dotycząca wynagrodzenia za wykonywaną czynność. W sytuacji bowiem, gdy w zamian za określone świadczenie wykonywane przez Y na rzecz Wnioskodawcy nie otrzyma wynagrodzenia za tą czynność, nie można mówić o świadczeniu wzajemnym ze strony nabywcy.

Reasumując, opisana w przedstawionym zdarzeniu przyszłym czynność przekazania Wnioskodawcy certyfikatów, nie będzie stanowiła świadczenia usług w myśl art. 8 ust. 1 ustawy.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy, za odpłatne świadczenie usług uznaje się również:

Mając na uwadze przedstawiony opis sprawy oraz powołane przepisy stwierdzić należy, że czynność przekazania certyfikatów inwestycyjnych na rzecz Wnioskodawcy nie będzie można uznać również za czynność zrównaną z odpłatnym świadczeniem usług, o których mowa w cyt. powyżej art. 8 ust. 2 ustawy. Czynność ta będzie niewątpliwie związana z działalnością gospodarczą likwidowanej Spółki cypryjskiej. W konsekwencji, nie będzie to czynność podlegająca opodatkowaniu.

Stanowisko do pytania 2

W przypadku uznania stanowiska Wnioskodawcy do pytania 1 za nieprawidłowe i pozytywnej odpowiedzi na to pytanie, Spółka stoi na stanowisku, iż przekazanie przez Y a po stronie Wnioskodawcy, otrzymanie certyfikatów FIZ będzie mogło korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy VAT.

Zgodnie z treścią tego przepisu, zwalnia się od podatku usługi, których przedmiotem są instrumenty finansowe, o których mowa w ustawie z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, z wyłączeniem przechowywania tych instrumentów i zarządzania nimi, oraz usługi pośrednictwa w tym zakresie.

Zgodnie z art. 2 tej ustawy, instrumentami finansowymi w rozumieniu tej ustawy są m.in. papiery wartościowe. Z kolei z art. 3 pkt 1 tej samej ustawy wynika, że papierami wartościowymi są m.in. certyfikaty inwestycyjne emitowane przez zamknięty fundusz inwestycyjny (art. 117 ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych).

Skoro zatem przedmiotem planowej transakcji będą instrumenty finansowe, w przypadku uznania, iż transakcja ta podlega opodatkowaniu na terytorium kraju, będzie ona korzystała ze zwolnienia od podatku.

Stanowisko do pytania nr 3

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1, Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż w związku z faktem, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług milczą w zakresie ustalania podstawy opodatkowania dla czynności importu usług bez wynagrodzenia, nie jest możliwe ustalenie podstawy opodatkowania. W ocenie Wnioskodawcy podstawa opodatkowania wyniesie zatem 0 zł.

Brak regulacji w tym zakresie jest kolejnym argumentem przemawiającym za tym, że w przedmiotowym przyszłym stanie faktycznym, czynność importu usług, której przedmiotem są certyfikaty inwestycyjne przekazywane bez wynagrodzenia nie podlega opodatkowaniu.

Stanowisko do pytania nr 4

W przypadku pozytywnej odpowiedzi na pytanie 1 i uznania, iż transakcja przekazania certyfikatów inwestycyjnych będzie podlegała opodatkowaniu na terytorium kraju jako import usług, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wartość tej transakcji nie będzie brana pod uwagę przy wyliczaniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy VAT.

Zgodnie z art. 90 ust. 1 do 4 ustawy VAT:

1. W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

2. Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

3. Proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

4. Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Określenie proporcji na dany rok podatkowy dokonywane jest w oparciu o obrót osiągnięty w roku poprzedzającym rok podatkowy (art. 90 ust. 4 ustawy VAT). Zastępując z dniem 1 stycznia 2014 r. art. 29, przepisem art. 29a zawierającym definicję podstawy opodatkowania wyeliminowane z niej pojęcie obrotu, do którego w dalszym ciągu odnoszą się nieznowelizowane przepisu art. 90. Ponieważ jednak uchylony art. 29 ustawy stanowił, że podstawą opodatkowania jest obrót, to w oparciu o wykładnię historyczną, za obrót w rozumieniu przepisów art. 90 ustawy należy obecnie uznać podstawę opodatkowania w ujęciu art. 29a ustawy, czyli wszystko co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Dostrzec także należy, że w dalszym ciągu ustawodawca odwołuje się przy definiowaniu podstawy opodatkowania pojęciem sprzedaży. Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy VAT przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów. Nie stanowi zatem sprzedaży wartość importu towarów, importu usług czy wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Należy zatem stwierdzić, że wartość importu usług nie bierze udziału w wyliczeniu proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy. Bez względu zatem czy czynność nabycia certyfikatów inwestycyjnych będzie stanowiła import usług (czynność podlegającą opodatkowaniu na terytorium kraju, dla której zobowiązanym do jej rozliczenia jest usługobiorca) czy też nie (czynność niepodlegającą opodatkowaniu, wartość tej transakcji nie będzie brała udziału w wyliczaniu wskaźnika proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy VAT.

Ponadto, w związku z faktem, iż brak jest regulacji w zakresie ustalania podstawy opodatkowania dla czynności importu usług świadczonych nieodpłatnie i konsekwencji wynosi ona 0 zł, należy stwierdzić, że chociażby z tego tytułu ich wartości pozostanie bez wpływu na wysokość wskaźnika proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 90 ust. 3 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1 wniosku ORD-IN jest prawidłowe.

W związku z powyższym, ocena stanowiska Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 2, pytania nr 3 i pytania nr 4 wniosku ORD-IN - które zostały zadane pod warunkiem pozytywnej odpowiedzi na pytanie nr 1 wniosku - stała się bezprzedmiotowa.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 oraz 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.