IPTPP2/443-102/13-4/AW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2013 r. (data wpływu 8 lutego 2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 kwietnia 2013 r. (data wpływu 22 kwietnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją inwestycji - jest prawidłowe.

W dniu 8 lutego 2013 r. wpłynął wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w związku z realizacją inwestycji.

Pismem z dnia 22 kwietnia 2013 r. wniosek został uzupełniony poprzez doprecyzowanie zdarzenia przyszłego.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Miasto w roku 2013 realizować będzie inwestycję polegającą na termomodernizacji budynków dydaktycznego Centrum Kształcenia Praktycznego wraz z modernizacją węzła cieplnego i podłączeniu do Miejskiej Sieci Ciepłowniczej. Budynki CKP zlokalizowane są na działce 262/31. Budynki są własnością Miasta na prawach powiatu. CKP korzysta nieodpłatnie z budynków na podstawie decyzji Zarządu Miasta z dnia 12 marca 2002 r. przekazującej budynki w trwały zarząd. Zakres inwestycji obejmuje budowę nowego węzła cieplnego, wymianę wewnętrznej instalacji CO, zabezpieczenie przeciwwilgociowe ścian fundamentowych, wymianę części okien, termomodernizację ścian zewnętrznych budynków, docieplenie dachu.

Przebudowa systemu ogrzewania CKP w taki sposób, aby możliwe było ogrzewanie z wykorzystaniem miejskiej sieci ciepłowniczej. W tym celu koniecznym będzie wybudowanie przyłącza oraz węzła cieplnego. Zarówno przyłącze ciepłownicze jak i węzeł cieplny po stronie wysokich parametrów stanowiły będą integralną część miejskiej sieci ciepłowniczej i będą wydzierżawione przez Miasto Miejskiemu Zakładowi Gospodarki Komunalnej - Sp. z o.o., która prowadzi działalność w zakresie dostaw ciepła.

Z tytułu dzierżawy Miasto uzyskiwać będzie czynsz dzierżawny objęty podatkiem od towarów i usług.

Nakłady na docieplenie ścian nie będą stanowić przedmiotu czynności opodatkowanych.

Jednocześnie Wnioskodawca informuje, że:

* Inwestycja nie będzie finansowana ze środków poakcesyjnych.

* Faktury będą wystawiane na Wnioskodawcę.

* Realizowany projekt należy do zadań własnych JST, podstawa prawna art. 7, pkt 1, 3, 8 ustawy o samorządzie gminnym, w związku z art. 5 pkt 7, ust. 1, 2 ustawy o systemie oświaty z dnia 7 września 1991 r.

* Po realizacji zadania, Miasto będzie właścicielem wybudowanych elementów.

* Wnioskodawca będzie właścicielem węzła cieplnego zarówno po stronie niskich jak i wysokich parametrów. Węzeł cieplny po stronie wysokich parametrów będzie wydzierżawiony odpłatnie do MZGK Sp. z o.o., celem prawidłowej eksploatacji. Węzeł cieplny po stronie niskich parametrów nie będzie przedmiotem umowy dzierżawy.

* Usługi i towary związane z realizacją ww. inwestycji będą służyły poprawie standardu funkcjonowania placówki oświatowej, a Wnioskodawca nie będzie osiągał z tego tytułu dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

W piśmie z dnia 22 kwietnia 2013 r. Wnioskodawca wskazał, iż zrealizowany w ramach zadania inwestycyjnego węzeł cieplny po stronie wysokich parametrów będzie wydzierżawiony spółce Miejski Zakład Gospodarki Komunalnej Sp. z o.o. Na podstawie umowy dzierżawy Wnioskodawca - Miasto - uzyskiwać będzie czynsz dzierżawny. Ten zakres inwestycji będzie zatem wykorzystywany wyłącznie do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług według podstawowej stawki podatkowej.

Pozostały zakres inwestycji objęty wnioskiem w przedstawionym stanie faktycznym będzie związany z czynnościami niepodlegającymi ustawie. Będą to wydatki dokonywane w ramach realizacji zadań i celów publicznych niezwiązanych z osiąganiem jakichkolwiek przychodów przez Wnioskodawcę.

Wniosek obejmuje tego rodzaju inwestycję, w której Miasto jest w stanie wyodrębnić wartość zakupów towarów i usług, które służyć będą czynnościom podlegającym ustawie - opodatkowanym (a zatem wartość nakładów poniesionych na budowę węzła cieplnego po stronie wysokich parametrów) od wartości zakupów pozostałych towarów i usług - niezwiązanych z czynnościami podlegającymi ustawie.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca ma zatem obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych oraz odrębnie do czynności niepodlegających podatkowi.

Jednocześnie Wnioskodawca wyjaśnia, iż w zakres inwestycji termomodernizacyjnej przedstawiony we wniosku nie będzie wchodzić budowa przyłącza ciepłowniczego do obiektu Centrum Kształcenia Praktycznego. Przyłącze to realizowane będzie przez inny podmiot, a Miasto nie będzie dokonywało wydatków na ten cel.

W związku z powyższym wniosek o wydanie interpretacji - po jego uzupełnieniu - nie obejmuje budowy przyłącza ciepłowniczego.

W związku z powyższym zadano następujące pytania, których zakres ostatecznie określono w uzupełnieniu wniosku.

Czy Wnioskodawcy przysługiwało będzie prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony zapłacony w związku z realizacją inwestycji w zakresie dotyczącym budowy węzła cieplnego, po stronie wysokich parametrów, a zatem tej części inwestycji, która będzie przedmiotem świadczenia usług opodatkowanych.

Czy w stanie faktycznym opisanym powyżej prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługiwać będzie także od pozostałego zakresu inwestycji, która nie będzie przedmiotem sprzedaży opodatkowanej.

Zdaniem Wnioskodawcy, w myśl postanowień art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w zakresie, w jakim towary są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi, z zastrzeżeniem ust. 3-7 suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Wnioskodawcy przysługuje zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu usług zakupionych w celu realizacji przedmiotowego zadania, bowiem zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Takie właśnie czynności występują w opisanym stanie faktycznym w odniesieniu do projektowanej budowy przyłącza i węzła cieplnego po stronie wysokich parametrów.

W związku z tym, że pozostały zakres robót termomodernizacyjnych polegający na dociepleniu ścian nie będzie miał związku ze sprzedażą opodatkowaną, uprawnienie takie w odniesieniu do tego zakresu przysługiwać nie będzie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy wyjaśnić, iż w związku z treścią pisma z dnia 22 kwietnia 2013 r. będącego uzupełnieniem wniosku, w którym Zainteresowany wskazał, że w zakres inwestycji termomodernizacyjnej przedstawiony we wniosku ORD-IN z dnia 7 lutego 2013 r., nie będzie wchodzić budowa przyłącza ciepłowniczego, niniejsza interpretacja nie odnosi się do kwestii prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w zakresie dotyczącym budowy ww. przyłącza.

Zgodnie ogólną zasadą wynikającą z art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Stosownie do art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20.

Powyższe oznacza, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze, jednak transakcja nie podlega opodatkowaniu.

Z powyższego wynika, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Należy również podkreślić, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego, jako integralna część systemu VAT, w zasadzie nie może być ograniczane, ani pod względem czasu, ani też pod względem zakresu przedmiotowego. Nie jest to bowiem wyjątkowy przywilej podatnika, lecz jego fundamentalne prawo. Możność wykonania tego prawa powinna być zapewniona niezwłocznie i względem wszystkich kwot podatku, które zostały pobrane (naliczone) od transakcji związanych z zakupami. Decydujące znaczenie dla oceny istnienia prawa do odliczenia ma zamierzony (deklarowany) związek podatku naliczonego z czynnościami opodatkowanymi.

Prawo do odliczenia podatku może zostać zrealizowane w terminach określonych w art. 86 ust. 10-13 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż jego realizacja została obostrzona pewnymi ograniczeniami ustawowymi wynikającymi z art. 88 i 90 ww. ustawy oraz obowiązkami dokonywania korekt podatku naliczonego (art. 91 ustawy).

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 1 ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, z zastrzeżeniem pkt 2-5 oraz ust. 11, 12, 16 i 18.

Natomiast jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w terminie określonym w ust. 10, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 13 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w terminach, o których mowa w ust. 10, 11, 12, 16 i 18, może on obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego, nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - stosownie do treści art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W myśl art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn.: Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy: ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej, wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz, edukacji publicznej (art. 7 pkt 1, 3, 8 ww. ustawy).

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca - zarejestrowany czynny podatnik podatku od towarów i usług - w roku 2013 realizować będzie inwestycję polegającą na termomodernizacji budynków dydaktycznego Centrum Kształcenia Praktycznego. Budynki są własnością Wnioskodawcy. CKP korzysta nieodpłatnie z budynków na podstawie decyzji Zarządu Miasta przekazującej budynki w trwały zarząd.

Zakres inwestycji obejmuje budowę nowego węzła cieplnego, wymianę wewnętrznej instalacji CO, zabezpieczenie przeciwwilgociowe ścian fundamentowych, wymianę części okien, termomodernizację ścian zewnętrznych budynków, docieplenie dachu.

Węzeł cieplny po stronie wysokich parametrów stanowił będzie integralną część miejskiej sieci ciepłowniczej i będzie wydzierżawiony przez Miasto Miejskiemu Zakładowi Gospodarki Komunalnej - Sp. z o.o., która prowadzi działalność w zakresie dostaw ciepła.

Z tytułu dzierżawy Miasto uzyskiwać będzie czynsz dzierżawny objęty podatkiem od towarów i usług. Ten zakres inwestycji będzie zatem wykorzystywany wyłącznie do wykonywania przez Wnioskodawcę czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Pozostały zakres inwestycji będzie związany z czynnościami niepodlegającymi ustawie. Będą to wydatki dokonywane w ramach realizacji zadań i celów publicznych niezwiązanych z osiąganiem jakichkolwiek przychodów przez Wnioskodawcę.

Wnioskodawca jest w stanie wyodrębnić wartość zakupów towarów i usług, które służyć będą czynnościom podlegającym ustawie - opodatkowanym (a zatem wartość nakładów poniesionych na budowę węzła cieplnego po stronie wysokich parametrów) od wartości zakupów pozostałych towarów i usług - niezwiązanych z czynnościami podlegającymi ustawie. Wnioskodawca ma zatem obiektywną możliwość odrębnego przyporządkowania kwot podatku naliczonego z tytułu poniesionych wydatków do czynności opodatkowanych oraz odrębnie do czynności niepodlegających podatkowi.

Faktury będą wystawiane na Wnioskodawcę. Realizowany projekt należy do zadań własnych.

Po realizacji zadania, Miasto będzie właścicielem wybudowanych elementów.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis sprawy wskazać należy, że jeżeli - jak wskazał Wnioskodawca - istnieje możliwość przyporządkowania wydatków związanych z realizacją przedmiotowego zadania, o którym mowa we wniosku, do poszczególnych rodzajów działalności, tj. opodatkowanej lub niepodlegającej opodatkowaniu, to Wnioskodawcy będącemu zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT, zgodnie z cytowanym przepisem art. 86 ust. 1 ustawy, będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w części, w jakiej poniesione wydatki służą do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT. Natomiast nie będzie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony w części, w jakiej poniesione wydatki służą do wykonywania czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT.

Reasumując, Wnioskodawcy będącemu zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, który jest w stanie wyodrębnić kwoty podatku naliczonego związane z czynnościami opodatkowanymi, będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją inwestycji w zakresie dotyczącym budowy węzła cieplnego po stronie wysokich parametrów, bowiem - jak wynika z wniosku - ta część inwestycji będzie wykorzystywana do czynności opodatkowanych. Przy czym prawo to będzie przysługiwało, o ile nie wystąpią przesłanki negatywne wymienione w art. 88 ustawy.

Natomiast w stosunku do pozostałej części inwestycji, która nie będzie miała związku ze sprzedażą opodatkowaną, Wnioskodawcy nie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.