IPTPP1/4512-73/15-2/RG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 28 stycznia 2015 r. (data wpływu 6 lutego 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla:

* kart wstępu do klubu fitness - siłownia i aerobik;

* kart wstępu do klubu fitness dotyczących ćwiczeń w ramach programu Slim Belly lub Slim Legs;

* kart wstępu do klubu fitness dotyczących ćwiczeń w ramach programu Slim Belly lub Slim Legs, dodatkowo rozszerzone o usługę Aerobik + Siłownia;

* tanecznych sprzedawane w formie kursów;

* ww. usług sprzedawanych do firm,

* zajęć indywidualnych z klientem,

- jest prawidłowe.

W dniu 6 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla:

* kart wstępu do klubu fitness - siłownia i aerobik;

* kart wstępu do klubu fitness dotyczących ćwiczeń w ramach programu Slim Belly lub Slim Legs;

* kart wstępu do klubu fitness dotyczących ćwiczeń w ramach programu Slim Belly lub Slim Legs, dodatkowo rozszerzone o usługę Aerobik + Siłownia;

* tanecznych sprzedawane w formie kursów;

* ww. usług sprzedawanych do firm,

* zajęć indywidualnych z klientem.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

... z siedzibą w... przy ul.... prowadzi klub fitness "...". Zamiennie używa nazw "...", "...". Zdaniem Wnioskodawcy działalność będąca przedmiotem interpretacji jest sklasyfikowana: PKWiU 93.13.1 - działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej. W ramach działalności świadczy usługi podstawowe pogrupowane organizacyjnie jako "..." oraz dodatkowe związane z wellness sklasyfikowane jako "..." - nie są przedmiotem interpretacji. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Usługi zgrupowane przez podatnika jako... są związane z rekreacją ruchową i poprawą kondycji fizycznej. Klub... nie jest klubem sportowym, związkiem sportowym ani związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Zakres usług Strefa... związanych ze składaną interpretacją prawa podatkowego obejmuje usługi:

1. Siłownia. Karnet na siłownię obejmuje wejście na salę kardio, gdzie znajdują się urządzenia typu bieżnie, stepery, orbitreki, rowerki, wioślarze oraz salę siłowni, na której znajdują się wszelkiego rodzaju urządzenia do ćwiczeń na poszczególne partie mięśniowe. Spółka otrzymała interpretację indywidualną IPTPP/443-526/14-8/S/15/RG z dnia 22 stycznia 2015 r. w przedmiocie podatku VAT w zakresie opodatkowania 8% stawką podatku sprzedaży kart wstępu do klubu fitness-siłownia.

2. Siłownia i Aerobik. Karnet na siłownię i aerobik obejmuje wejście jak do pkt 1 oraz wejście na zajęcia grupowe z różnych form aerobiku (Total Body Condition, BUP, Pilates, Fut burning, ZUMBA, SPINN POWER - rowery spiningowe, Zdrowy kręgosłup, Strefa rzeźby, Latino solo, Ladies styling, Burleska, Joga). Wszystkie zajęcia grupowe mają formułę otwartą, tzn. każdy klient może skorzystać przy kolejnym wejściu z różnych zajęć tj. jednej lub kilku oraz dodatkowo przed lub po zajęciach grupowych ćwiczyć na sali siłowni i kardio (np. we wtorki - pilatess, soboty-zumba, w kolejny wtorek - Spinn power i TBC). Każde zajęcia są prowadzone w taki sposób, że nie wymagają ciągłości (kontynuacji), tzn. klient nie musi chodzić na wszystkie wybrane zajęcia w sposób powtarzalny - nie są to kursy. Zajęcia prowadzone są przez instruktora fitness i odbywają się dla grupy co najmniej 5 osób. Średnia liczba ćwiczących na pojedynczych zajęciach wynosi 20 osób. Każda z sal zajęć grupowych wyposażona jest w niezbędne urządzenia i rekwizyty (odpowiednio wg przeznaczenia sali np. worki treningowe, drabinki do ćwiczeń, sztangi, hantle, maty, tubingi) Wymienione usługi są sprzedawane jako wejścia pojedyncze lub w karnetach: miesięczne, kwartalne, półroczne, roczne z podziałem na karnety według liczby wejść w przedziale czasowym jak wyżej lub OPEN - bez limitu wejść.

3. Program Slim Belly i Slim Legs - ćwiczenia wykonywane na sali kardio przy zastosowaniu urządzeń kardio (jak w pkt 1 tj. bieżnie, rowery, orbitreki, stepery) lub aerobikach (jak w pkt 2) przy założonym - na brzuch lub pupę i uda, pasie, który przy użyciu sprężonego powietrza masuje mięśnie skośne i proste brzucha lub pupę i uda. Nazwa Program Slim Belly i Program Slim Legs jest zastrzeżona przez firmę niemiecką Greinwalder Partner na całym świecie i może świadczyć je partner licencjonowany opłacający licencję. Sprzedaż obejmuje karnet miesięczny 12 wejść lub tygodniowy 3 wejścia i obejmuje wejście na salę kardio - ćwiczenia na urządzeniach typu bieżnia, orbitrek, rower, steper przy założonym na brzuch lub pupę specjalistycznym pasie do ćwiczeń. Usługa nie wymaga indywidualnej pracy z klientem. Pracownik Klubu jedynie pomaga przy każdorazowym wejściu założyć pas (nie zawsze, część klientów robi to samodzielnie) oraz odnotowuje w dzienniku treningowym wielkość pomiarów obwodów ciała i wagi przed pierwszym oraz po szóstym i dwunastym ćwiczeniu. Zdaniem Wnioskodawcy działalność będąca przedmiotem interpretacji jest sklasyfikowana: PKWiU 93.13.1 - działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej.

4. Treningi personalne, zajęcia indywidualne z klientem - realizowane przez zawodowego instruktora fitness, tańca lub kulturystyki na sali siłowni i kardio lub sali zajęć grupowych. Trening uwzględnia indywidualne potrzeby klienta i polega na odpowiednim, wg wcześniej ustalonego celu treningowego, dobraniu ćwiczeń przy wykorzystaniu właściwych urządzeń znajdujących się na wyposażeniu sali kardio, siłowni, sali zajęć grupowych. Usługa sprzedawana jest jako wejście pojedyncze lub karnet 10 wejść. Zdaniem Wnioskodawcy działalność będąca przedmiotem interpretacji jest sklasyfikowana: PKWiU 93.13.1 - działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej.

5. Kursy tańca, organizowane sezonowo po zebraniu grupy. Usługa sprzedawana jako wejście pojedyncze lub w karnetach (pojedyncze, miesięczne, kwartalne). Dotychczas Wnioskodawca sprzedaje karnety na kursy tańca niezależnie od pozostałych zajęć grupowych opisanych w pkt 2. Zdaniem Wnioskodawcy działalność będąca przedmiotem interpretacji jest sklasyfikowana: PKWiU 93.13.1 - działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej.

Opisane wyżej w pkt 1, 2, 3 i 5 usługi są sprzedawane również bezpośrednio do firm jako wejścia jednorazowe, karnety miesięczne, kwartalne lub roczne. Wszystkie usługi są realizowane przez pracowników zatrudnionych w ramach stosunku pracy lub umowy cywilnoprawnej, którzy mają wykształcenie kierunkowe oraz dodatkowe kursy specjalistyczne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy karty wstępu do klubu fitness jak w pkt 2 - Siłownia i Aerobik (pojedyncze, miesięczne, kwartalne, półroczne i roczne) mogą być w całości opodatkowane 8% stawką podatku VAT.

2. Czy karty wstępu do klubu fitness dotyczące ćwiczeń w ramach programu Slim Belly lub programu Slim Legs jak w pkt 3 mogą być w całości opodatkowane 8% stawką podatku VAT.

3. Czy karty wstępu do klubu fitness dotyczące ćwiczeń w ramach programy Slim Belly lub programu Slim Legs jak w pkt 3 dodatkowo rozszerzone o usługę Aerobik + Siłownia jak w pkt 2 tj. klient poza ćwiczeniami z pasem Slim Belly lub Slim Legs ma możliwość dodatkowych ćwiczeń w tym samym dniu lub innym bez pasa na sali siłowni i kardio lub uczestniczyć w zajęciach grupowych, mogą być w całości opodatkowane 8% stawką podatku VAT.

4. Czy zajęcia indywidualne z klientem opisane jak w pkt 4 (usługa sprzedawana jest jako wejście pojedyncze lub karnet 10 wejść) mogą być w całości opodatkowane 8% stawką podatku VAT.

5. Czy zajęcia taneczne sprzedawane w formie kursów jak w pkt 5 (pojedyncze, miesięczne, kwartalne) mogą być w całości opodatkowane 8% stawką podatku VAT.

6. Czy do poszczególnych usług sprzedawanych do firm, odpowiednio pogrupowanych jak w pkt 1, 2, 3 i 5 (na fakturze wyszczególniona konkretna usługa np. karnet miesięczny OPEN Aerobik + siłownia, wejście jednorazowe aerobik + siłownia) mają zastosowanie stawki podatku VAT takie jak wobec klientów indywidualnych.

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1

Wymienione w pytaniu 1 usługi to "Pozostałe usługi związane z rekreacją" znajdujące się w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka uważa, że usługi rekreacyjne wskazane w tej pozycji załącznika numer 3 obejmują również wstęp do siłowni i salę zajęć grupowych (zajęcia z aerobiku), polegają także na aktywnym korzystaniu ze znajdujących się tam urządzeń. Stąd też karty wstępu powinny być opodatkowane stawką obniżoną 8%. W podobnej sprawie zajął stanowisko Naczelny Sądu Administracyjny (wyrok z dnia 30 stycznia 2014 sygn. nr: I FSK 311/13).

Niewątpliwie wprowadzenie stawki obniżonej na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnieniu zdrowego trybu życia poprzez udostępnienie tych usług i obniżenie kosztów ich świadczenia. W tym kontekście nieracjonalne byłoby preferowanie poprzez stawki obniżone wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów.

Nieracjonalne byłoby różnicowanie podatkowe tych usług rekreacyjnych, które polegają na konieczności korzystania z urządzeń lub przyrządów.

Dotychczas, z tak zwanej ostrożności podatkowej, Spółka na wszystkie sprzedawane usługi stosowała stawkę podstawową.

Ad. 2

Wymienione w pytaniu 2 usługi to "Pozostałe usługi związane z rekreacją" znajdujące się w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka uważa, że usługi rekreacyjne wskazane w tej pozycji załącznika numer 3 obejmują również wstęp do siłowni z użyciem specjalistycznego pasa, polegają także na aktywnym korzystaniu z znajdujących się tam urządzeń. Stąd też karty wstępu powinny być opodatkowane stawką obniżoną 8%. Program Slim Belly i Slim Legs sprzedawany jest według wiedzy Wnioskodawcy w większości krajów Unii Europejskiej i korzysta z obniżonej stawki VAT. W podobnej sprawie zajął stanowisko Naczelny Sądu Administracyjny (wyrok z dnia 30 stycznia 2014 sygn. nr I FSK 311/13).

Niewątpliwie wprowadzenie stawki obniżonej na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnieniu zdrowego trybu życia poprzez udostępnienie tych usług i obniżenie kosztów ich świadczenia. W tym kontekście nieracjonalne byłoby preferowanie poprzez stawki obniżone wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów.

Nieracjonalne byłoby różnicowanie podatkowe tych usług rekreacyjnych, które polegają na konieczności korzystania z urządzeń lub przyrządów.

Dotychczas, z tak zwanej ostrożności podatkowej, spółka na wszystkie sprzedawane usługi stosowała stawkę podstawową.

Ad. 3

Wymienione w pytaniu 3 usługi to "Pozostałe usługi związane z rekreacją" znajdujące się w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka uważa, że usługi rekreacyjne wskazane w tej pozycji załącznika numer 3 obejmują również wstęp do siłowni z użyciem specjalistycznego pasa, polegają także na aktywnym korzystaniu z znajdujących się tam urządzeń oraz dodatkowo korzystać z sali siłowni i kardio oraz uczestniczyć w zajęciach grupowych. Stąd też karty wstępu powinny być opodatkowane stawką obniżoną 8%. Program Slim Belly i Slim Legs sprzedawany jest według wiedzy Wnioskodawcy w większości krajów Unii Europejskiej; korzysta z obniżonej stawki VAT.

W podobnej sprawie zajął stanowisko Naczelny Sądu Administracyjny (wyrok z dnia 30 stycznia 2014 sygn. nr I FSK 311/13).

Niewątpliwie wprowadzenie stawki obniżonej na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnieniu zdrowego trybu życia poprzez udostępnienie tych usług i obniżenie kosztów ich świadczenia. W tym kontekście nieracjonalne byłoby preferowanie poprzez stawki obniżone wyłącznie usług rekreacyjnych polegających na biernym korzystaniu z obiektów. Nieracjonalne byłoby różnicowanie podatkowe tych usług rekreacyjnych, które polegają na konieczności korzystania z urządzeń lub przyrządów. Dotychczas, z tak zwanej ostrożności podatkowej, Spółka na wszystkie sprzedawane usługi stosowała stawkę podstawową.

Ad. 4

Wymienione w pytaniu 4 usługi to "Pozostałe usługi związane z rekreacją" znajdującego się w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka uważa, że usługi rekreacyjne wskazane w tej pozycji załącznika numer 3 obejmują również indywidualne zajęcia z klientem, polegają także na aktywnym korzystaniu z znajdujących się tam urządzeń, jednakże ze względu na indywidualny charakter zajęć z klientem do tej usługi ma zastosowanie stawka podstawowa tj. 23%.

Dotychczas, z tak zwanej ostrożności podatkowej, Spółka na wszystkie sprzedawane usługi stosowała stawkę podstawową.

Ad. 5

Wymienione w pytaniu 5 usługi to "Pozostałe usługi związane z rekreacją" znajdującego się w poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o podatku od towarów i usług. Spółka uważa, że usługi rekreacyjne wskazane w tej pozycji załącznika numer 3 obejmują również wstęp na kurs tańca. Stąd też karty wstępu powinny być opodatkowane stawką obniżoną 8%. W przypadku tożsamej stawki VAT jak w pkt 2 tj. karnety aerobik + siłownia Wnioskodawca ma zamiar wprowadzić jednolity karnet dla zajęć grupowych obejmujący aerobik + siłownia + taniec.

Dotychczas, z tak zwanej ostrożności podatkowej, Spółka na wszystkie sprzedawane usługi stosowała stawkę podstawową.

Ad. 6

Wymienione w pkt 1, 2, 3 i 5 usługi sprzedawane do firm, z których korzysta klient indywidualny zatrudniony w tej firmie lub z nią współpracujący mają zastosowanie stawki podatku VAT właściwe dla danej usługi stawka VAT zgodna z indywidualną interpretacją. Niewątpliwie wprowadzenie stawki obniżonej na usługi rekreacyjne służy rozpowszechnieniu zdrowego trybu życia poprzez udostępnienie tych usług i obniżenie kosztów ich świadczenia.

Dotychczas, z tak zwanej ostrożności podatkowej, Spółka na wszystkie sprzedawane usługi do firm stosowała stawkę podstawową.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Na mocy art. 5a ustawy - towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Zauważyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz wydane na jej podstawie rozporządzenia odwołują się do grupowań PKWiU przy ustalaniu preferencyjnych stawek podatkowych i zwolnień przedmiotowych. Prawidłowa pod względem klasyfikacji statystycznych identyfikacja towarów i usług stanowi warunek niezbędny do określenia wysokości opodatkowania podatkiem VAT w stosunku do towarów i usług dla których przepisy VAT powołują stosowną klasyfikację statystyczną.

Przy wyznaczaniu zakresu stosowania stawek obniżonych, w okresie od 1 stycznia 2011 r., wykorzystywana jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293 z późn. zm.).

Jednocześnie należy wskazać, że to podatnik jest zobowiązany do prawidłowego określenia przedmiotu opodatkowania, co wiąże się z prawidłowym zdefiniowaniem i zaklasyfikowaniem wykonywanych czynności.

Stosownie bowiem do pkt 1 Komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS Nr 1, poz. 11), zgodnie z zasadami metodycznymi klasyfikacji zasadą jest, że zainteresowany podmiot sam klasyfikuje prowadzoną działalność, swoje produkty (wyroby, usługi), towary, środki trwałe i obiekty budowlane według zasad określonych w poszczególnych klasyfikacjach i nomenklaturach, wprowadzonych rozporządzeniem Rady Ministrów lub stosowanych bezpośrednio na podstawie przepisów Wspólnoty Europejskiej. Wynika to z faktu, że właśnie m.in. producent, bądź usługodawca posiada wszystkie informacje niezbędne do właściwego zaliczenia produktu, czy usługi do odpowiedniego grupowania PKWiU, tj. informacje dotyczące rodzaju użytego surowca, technologii wytwarzania lub przeznaczenia wyrobu, bądź zakresu świadczonych usług.

Z okoliczności przedstawionych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi klub fitness "...". Zamiennie używa nazw "...", "...". Zdaniem Wnioskodawcy działalność będąca przedmiotem interpretacji jest sklasyfikowana: PKWiU 93.13.1 - działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej. W ramach działalności świadczy usługi podstawowe pogrupowane organizacyjnie jako "..." oraz dodatkowe związane z wellness sklasyfikowane jako "..." - nie są przedmiotem interpretacji. Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Usługi zgrupowane przez podatnika jako Strefa... są związane z rekreacją ruchową i poprawą kondycji fizycznej. Klub... nie jest klubem sportowym, związkiem sportowym ani związkiem stowarzyszeń i innych osób prawnych, których celem statutowym jest działalność na rzecz rozwoju i upowszechniania sportu.

Zakres usług... związanych ze składaną interpretacją prawa podatkowego obejmuje usługi:

1. Siłownia. Karnet na siłownię obejmuje wejście na salę kardio, gdzie znajdują się urządzenia typu bieżnie, stepery, orbitreki, rowerki, wioślarze oraz salę siłowni, na której znajdują się wszelkiego rodzaju urządzenia do ćwiczeń na poszczególne partie mięśniowe. Spółka otrzymała interpretację indywidualną IPTPP/443-526/14-8/S/15/RG z dnia 22 stycznia 2015 r. w przedmiocie podatku VAT w zakresie opodatkowania 8% stawką podatku sprzedaży kart wstępu do klubu fitness-siłownia.

2. Siłownia i Aerobik. Karnet na siłownię i aerobik obejmuje wejście jak do pkt 1 oraz wejście na zajęcia grupowe z różnych form aerobiku (Total Body Condition, BUP, Pilates, Fut burning, ZUMBA, SPINN POWER - rowery spiningowe, Zdrowy kręgosłup, Strefa rzeźby, Latino solo, Ladies styling, Burleska, Joga). Wszystkie zajęcia grupowe mają formułę otwartą, tzn. każdy klient może skorzystać przy kolejnym wejściu z różnych zajęć tj. jednej lub kilku oraz dodatkowo przed lub po zajęciach grupowych ćwiczyć na sali siłowni i kardio (np. we wtorki - pilatess, soboty-zumba, w kolejny wtorek - Spinn power i TBC). Każde zajęcia są prowadzone w taki sposób, że nie wymagają ciągłości (kontynuacji), tzn. klient nie musi chodzić na wszystkie wybrane zajęcia w sposób powtarzalny - nie są to kursy. Zajęcia prowadzone są przez instruktora fitness i odbywają się dla grupy co najmniej 5 osób. Średnia liczba ćwiczących na pojedynczych zajęciach wynosi 20 osób. Każda z sal zajęć grupowych wyposażona jest w niezbędne urządzenia i rekwizyty (odpowiednio wg przeznaczenia sali np. worki treningowe, drabinki do ćwiczeń, sztangi, hantle, maty, tubingi) Wymienione usługi są sprzedawane jako wejścia pojedyncze lub w karnetach: miesięczne, kwartalne, półroczne, roczne z podziałem na karnety według liczby wejść w przedziale czasowym jak wyżej lub OPEN - bez limitu wejść.

3. Program Slim Belly i Slim Legs - ćwiczenia wykonywane na sali kardio przy zastosowaniu urządzeń kardio (jak w pkt 1 tj. bieżnie, rowery, orbitreki, stepery) lub aerobikach (jak w pkt 2) przy założonym - na brzuch lub pupę i uda, pasie, który przy użyciu sprężonego powietrza masuje mięśnie skośne i proste brzucha lub pupę i uda. Nazwa Program Slim Belly i Program Slim Legs jest zastrzeżona przez firmę niemiecką Greinwalder Partner na całym świecie i może świadczyć je partner licencjonowany opłacający licencję. Sprzedaż obejmuje karnet miesięczny 12 wejść lub tygodniowy 3 wejścia i obejmuje wejście na salę kardio - ćwiczenia na urządzeniach typu bieżnia, orbitrek, rower, steper przy założonym na brzuch lub pupę specjalistycznym pasie do ćwiczeń. Usługa nie wymaga indywidualnej pracy z klientem. Pracownik Klubu jedynie pomaga przy każdorazowym wejściu założyć pas (nie zawsze, część klientów robi to samodzielnie) oraz odnotowuje w dzienniku treningowym wielkość pomiarów obwodów ciała i wagi przed pierwszym oraz po szóstym i dwunastym ćwiczeniu. Zdaniem Wnioskodawcy działalność będąca przedmiotem interpretacji jest sklasyfikowana: PKWiU 93.13.1 - działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej.

4. Treningi personalne, zajęcia indywidualne z klientem - realizowane przez zawodowego instruktora fitness, tańca lub kulturystyki na sali siłowni i kardio lub sali zajęć grupowych. Trening uwzględnia indywidualne potrzeby klienta i polega na odpowiednim, wg wcześniej ustalonego celu treningowego, dobraniu ćwiczeń przy wykorzystaniu właściwych urządzeń znajdujących się na wyposażeniu sali kardio, siłowni, sali zajęć grupowych. Usługa sprzedawana jest jako wejście pojedyncze lub karnet 10 wejść. Zdaniem Wnioskodawcy działalność będąca przedmiotem interpretacji jest sklasyfikowana: PKWiU 93.13.1 - działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej.

5. Kursy tańca, organizowane sezonowo po zebraniu grupy. Usługa sprzedawana jako wejście pojedyncze lub w karnetach (pojedyncze, miesięczne, kwartalne). Dotychczas Wnioskodawca sprzedaje karnety na kursy tańca niezależnie od pozostałych zajęć grupowych opisanych w pkt 2. Zdaniem Wnioskodawcy działalność będąca przedmiotem interpretacji jest sklasyfikowana: PKWiU 93.13.1 - działalność obiektów służących poprawie kondycji fizycznej.

Opisane wyżej w pkt 1, 2, 3 i 5 usługi są sprzedawane również bezpośrednio do firm jako wejścia jednorazowe, karnety miesięczne, kwartalne lub roczne. Wszystkie usługi są realizowane przez pracowników zatrudnionych w ramach stosunku pracy lub umowy cywilnoprawnej, którzy mają wykształcenie kierunkowe oraz dodatkowe kursy specjalistyczne.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Na mocy art. 41 ust. 13 ustawy, towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 22%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę.

Zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

Z powyższych przepisów wynika, że w przypadku gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki, bądź zwolnienia należy je opodatkować według 23% stawki podatku.

W załączniku nr 3 do ustawy stanowiącym "Wykaz towarów i usług podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 7%" (w okresie od 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r. - 8%), pod pozycją 186 zostały wymienione "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWiU.

W tym miejscu należy wyjaśnić, że pozycja 186 załącznika nr 3 do ustawy stanowi uzupełnienie regulacji zawartych w pozycjach 179, 182-185 tego załącznika, które wyznaczają zakres stosowania obniżonej stawki podatku dla niektórych usług związanych m.in. z rekreacją.

Powyższe pozycje dotyczą:

* poz. 179 - usług związanych z działalnością obiektów sportowych - PKWiU 93.11.10.0;

* poz. 182 - usług kulturalnych i rozrywkowych - wyłącznie w zakresie wstępu:

* na widowiska artystyczne, włączając przedstawienia cyrkowe,

* do obiektów kulturalnych

- bez względu na symbol PKWiU;

* poz. 183 - usług związanych z rozrywką i rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu do wesołych miasteczek, parków rozrywki, na dyskoteki, sale taneczne - bez względu na symbol PKWiU;

* poz. 184 - usług bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałych usług w zakresie kultury - wyłącznie w zakresie wstępu - bez względu na symbol PKWiU;

* poz. 185 - wstępu na imprezy sportowe - bez względu na symbol PKWiU.

Przepisy ustawy nie zawierają definicji pojęcia "rekreacja", aby zatem poznać jego znaczenie należy sięgnąć do wykładni językowej. Słownik Języka Polskiego (www.sip.pwn.pl) definiuje rekreację jako "aktywny wypoczynek na świeżym powietrzu". Wielki Słownik Języka Polskiego (http://www.wsjp.pl/) za rekreację uznaje "ruchową aktywność w czasie wolnym od pracy, mającą służyć zdrowiu i dobremu samopoczuciu", "Słownik wyrazów obcych i zwrotów obcojęzycznych z almanachem" Władysława Kopalińskiego (Świat Książki, Warszawa 2000) definiuje rekreację jako "odpoczynek, rozrywka, wytchnienie, pochodzące od łacińskiego »recreatio« czyli powrót do zdrowia, sił". Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie poz. 179, 182-185 załącznika nr 3 do ustawy o VAT należy - na potrzeby stosowania art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy - uznać za rekreację różne formy aktywności mające służyć wypoczynkowi i zdrowiu. Tak rozumiana rekreacja obejmuje w szczególności zajęcia takie jak fitness czy aerobik, ale również taką aktywność jak np. korzystanie z siłowni, z sauny.

Należy jednakże zwrócić uwagę, że ustawodawca objął obniżoną stawką podatku VAT w wysokości 8% pozostałe usługi związane z rekreacją, lecz wyłącznie w zakresie wstępu. Ustawodawca nie określił jednak ani form ani kategorii "wstępu", do których ma zastosowanie obniżona stawka podatku w wysokości 8%.

Słownik Języka Polskiego (www.sjp.pwn.pl) definiuje pojęcie wstępu wskazując m.in., że jest to "możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś".

Zatem pod pojęciem "wstępu" w rozumieniu poz. 182-186 załącznika nr 3 do ustawy należy rozumieć możliwość wejścia gdzieś, prawo uczestniczenia w czymś, przy czym nie ma znaczenia forma biletu (lub opłaty), tzn. czy jest to jednorazowy bilet, czy też karnet upoważniający do kilku wejść. Dodatkowo należy zauważyć, że wejścia (wstępu) nie można kojarzyć tylko z możliwością wejścia np. do określonego miejsca (pomieszczenia). Ze wstępem w rozumieniu tych przepisów związane jest określone świadczenie (typowe dla danego obiektu). I tak np. z nabyciem biletu wstępu do teatru związana jest możliwość obejrzenia przedstawienia, w przypadku parku rozrywki - możliwość korzystania z określonych urządzeń, sali tanecznej - możliwość tańczenia, na imprezę sportową - możliwość obejrzenia rozgrywanych na danym obiekcie zawodów, "na siłownię" - możliwość wykonywania ćwiczeń siłowych przy wykorzystaniu znajdujących się na jej terenie przyrządów, do parku narodowego - możliwość oglądania obiektów przyrodniczych znajdujących się na jego terenie.

Tym samym, nie ma uzasadnienia dla zawężania stosowania stawki obniżonej związanej ze wstępem do biernego uczestnictwa w danym przedsięwzięciu, a więc wyłącznie do wejścia do danego obiektu bez możliwości korzystania z urządzeń tam się znajdujących, jeżeli korzystanie z tych urządzeń wiąże się z typowym użytkowaniem danego obiektu w ramach wstępu do tego obiektu (tak jak np. wstęp "na siłownię" czy do parku rozrywki)

Co do zasady, zróżnicowanie ceny biletu wstępu np. w zależności od rodzaju usług związanych z rekreacją, do skorzystania z których dany bilet uprawnia (np. do pomieszczenia siłowni, w którym znajdują się urządzenia do ćwiczeń siłowych, czy też do pomieszczenia do ćwiczeń aerobowych (fitness) oraz sauny nie ma wpływu na wysokość stawki podatku, która ma zastosowanie do ich sprzedaży.

Pojęcie "Usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" odnosi się do kart wstępu na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie "wyłącznie w zakresie wstępu" należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną, lecz są opodatkowane stawką podstawową.

Zatem stawkę obniżoną VAT stosuje się, na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, do usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu), co oznacza, że objęte tym przepisem są tylko te świadczenia, które normalnie (typowo) wchodzą do tych usług.

Powyższa interpretacja przepisów ustawy jest zgodna z linią orzeczniczą prezentowaną przez sądy administracyjne, w szczególności ze stanowiskiem wyrażonym przez NSA w wyroku z dnia 30 stycznia 2014 r., sygn. akt I FSK 311/13.

Należy jednakże zaznaczyć, że w ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny zauważył m.in., że: "(...) sformułowanie »usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu« odnosi się do kart wstępu na siłownię, które upoważniają do korzystania z urządzeń i przyrządów tam się znajdujących. Natomiast sformułowanie »wyłącznie w zakresie wstępu« należy rozumieć w ten sposób, że wszystkie usługi świadczone przez siłownię, które nie są związane z normalnym typowym jej użytkowaniem, takie jak usługi restauracyjne na terenie klubu, zakup napojów, odżywek, czy też usługi instruktora, nie są objęte stawką obniżoną. Opodatkowane są zaś stawką podstawową" (pkt 4.5 uzasadnienia).

Mając na uwadze ww. przepisy oraz okoliczności sprawy przedstawione przez Wnioskodawcę należy wskazać, iż charakter świadczonych przez Wnioskodawcę usług objętych zakresem pytań 1, 2, 3 5 i 6, ocenianych przez pryzmat przywołanej wyżej definicji "rekreacji" wskazuje, że usługi te można sklasyfikować jako "usługi związane z rekreacją". Nadto ww. czynności należą do świadczeń, które są związane z normalnym i typowym użytkowaniem siłowni oraz sali fitness.

Jak wskazano wyżej dla usług związanych z rekreacją (wyłącznie w zakresie wstępu) - na podstawie art. 41 ust. 2 w związku z poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy - stosuje się stawkę podatku obniżoną do wysokości 8%.

Zatem w odniesieniu do usług będących przedmiotem wniosku (objętych pytaniem nr 1, 2, 3, 5 i 6), i sprzedawanych przez Wnioskodawcę zarówno osobom fizycznym jak i firmom w formie:

świadczonych bez możliwości skorzystania z usług instruktora/trenera personalnego, należy stwierdzić, iż podlegają one opodatkowaniu stawką 8% zgodnie z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 i poz. 186 załącznika nr 3 do ustawy o VAT, w którym wymienione zostały "Pozostałe usługi związane z rekreacją - wyłącznie w zakresie wstępu" - bez względu na symbol PKWiU."

Natomiast inaczej przedstawia się kwestia usług treningu personalnego, zajęć indywidualnych z klientem objętych pytaniem nr 4 we wniosku.

Ponoszona przez klienta opłata uprawniająca do korzystania z trenera personalnego nie ma charakteru opłaty jedynie za wstęp, lecz stanowi wynagrodzenie za prawo do uczestnictwa w treningach personalnych. Trening personalny uwzględnia bowiem indywidualne potrzeby klienta i polega na odpowiednim, wg wcześniej ustalonego celu treningowego, dobraniu ćwiczeń przy wykorzystaniu właściwych urządzeń znajdujących się na wyposażeniu sali kardio, siłowni, sali zajęć grupowych.

Wobec tego w ramach wniesionej opłaty klient uzyskuje możliwość nie tylko wejścia do obiektu i skorzystania z urządzeń, ale również przede wszystkim możliwość korzystania z usług trenera personalnego.

W ocenie organu, usługi treningów personalnych - na zasadzie opłacenia indywidualnych zajęć trenerem personalnym wykraczają poza zakres związany z normalnym i typowym użytkowaniem obiektu siłowni/fitness, a tylko takie usługi mogą korzystać z obniżonej stawki VAT. W konsekwencji do świadczenia tychże usług nie znajdzie zastosowania stawka 8% wynikająca z poz. 186 załącznika nr 3 w związku z art. 41 ust. 2 w powiązaniu z art. 146a pkt 2 ustawy. Stąd też zastosowanie mieć będzie w tym przypadku stawka 23% podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w powiązaniu z art. 146a pkt 1 ustawy.

W związku z powyższym w odniesieniu do usług będących przedmiotem wniosku, objętych pytaniem Nr 4, sprzedawanych przez Wnioskodawcę w formie zajęć indywidualnych z klientem podlegają one opodatkowaniu 23% stawką podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 w powiązaniu z art. 146a pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku nie mogą być - zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznaczenia wymaga również, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego. Podkreślić wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, interpretacja indywidualna nie wywrze skutków prawnych.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.