IPTPP1/4512-423/15-3/RG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 31 lipca 2015 r. (data wpływu 19 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, które czynności wykonywane przez Uniwersytet stanowią działalność gospodarczą zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 sierpnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, które czynności wykonywane przez Uniwersytet stanowią działalność gospodarczą zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Uniwersytet...jest czynnym podatnikiem podatku VAT zarejestrowanym pod numerem NIP. Uczelnia jest uczelnią publiczną, która działa na podstawie ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz na podstawie statutu uczelni.

Zgodnie z zapisami ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym uczelnie mają osobowość prawną (art. 12) i są jednostkami sektora finansów publicznych powołanymi do realizacji zadań publicznych.

Zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym do podstawowych zadań uczelni należy między innymi:

* kształcenie studentów w celu ich przygotowania do pracy zawodowej,

* kształcenie i promowanie kadr naukowych,

* upowszechnianie i pomnażanie osiągnięć nauki, kultury narodowej i techniki,

* kształcenie w celu zdobywania i uzupełniania wiedzy,

* prowadzenie badań naukowych i prac rozwojowych oraz świadczenie usług badawczych,

* prowadzenie studiów podyplomowych i kursów dokształcających,

* działanie na rzecz społeczności lokalnych i regionalnych.

Na realizację powyższych zadań uczelnia otrzymuje środki z budżetu państwa w postaci dotacji budżetowych oraz pobiera opłaty za prowadzone usługi edukacyjne w zakresie kształcenia w trybie niestacjonarnym oraz przeprowadzane usługi o charakterze komercyjnym.

Według Uniwersytetu... działalność uczelni wyższych w całości jest działalnością gospodarczą, ponieważ uczelnia wyłącznie realizuje zadania do których została powołana. Uniwersytet... nie realizuje i nie może realizować celów nie mogących się zakwalifikować do pojęcia działalności, gdyż w całej swojej aktywności realizuje zadania wynikające z ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, a tym samym zadania w zakresie użyteczności publicznej.

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o VAT przez pojęcie "działalność gospodarcza" należy rozumieć - działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmioty pozyskujące zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły do celów zarobkowych. Elementem podstawowym tej definicji jest zakres prowadzonej działalności - jest to wszelka realizowana działalność.

Uniwersytet... jest uczelnią wyższą realizującą działalność w poniższym zakresie:

Uczelnia publiczna realizuje ww. cele otrzymując przychody określone w art. 93 ust. 1 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, którymi są:

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy statutowa działalność gospodarcza Uniwersytetu... stanowiąca realizację zadań polegających na świadczeniu wyżej wymienionych usług odpłatnych i nieodpłatnych stanowi działalność gospodarczą zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, działalność gospodarcza Uniwersytetu... stanowi realizacja zadań polegających na świadczeniu usług w sposób odpłatny oraz nieodpłatny, gdyż stanowią one całościową działalność Uniwersytetu....

Najważniejsze zasady funkcjonowania szkół wyższych określone zostały w przepisach ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym. Podstawowa działalność uczelni wyższej to działalność edukacyjna, prowadzenie badań naukowych, współpraca z otoczeniem gospodarczym, w szczególności przez sprzedaż lub nieodpłatne przekazywanie wyników badań i prac rozwojowych przedsiębiorcom oraz szerzenie idei przedsiębiorczości w środowisku akademickim w formie działalności gospodarczej.

Realizacja usług odpłatnych podlegających ustawie VAT oraz usług nieodpłatnych nie podlegających ustawie VAT (np. działalność naukowo-badawcza, działalność dydaktyczna) stanowią podstawę działalności uczelni. Uczelnia nie realizuje i nie może realizować celów nie mogących się zakwalifikować do pojęcia działalności, gdyż w całej swojej aktywności realizuje zadania wynikające z ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, a tym samym zadania w zakresie użyteczności publicznej.

Realizacja wskazanych zadań jest finansowa z budżetu państwa i stanowi jakby wynagrodzenie dla uczelni umożliwiające jej funkcjonowanie zatem zdaniem Wnioskodawcy całą działalność uczelni prowadzoną w zakresie usług odpłatnych jak i nieodpłatnych finansowanych przez Państwo należy uznać za działalność gospodarczą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

Pod pojęciem usługi (świadczenia) należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 ustawy. Zauważyć jednak należy, iż usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. ustawy działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Cele prowadzonej działalności gospodarczej należy rozpatrywać w kontekście definicji działalności gospodarczej, określonej przepisami art. 15 ust. 2 i 3 ustawy. Mieścić będą się tutaj również działania czy sytuacje występujące w ramach działalności gospodarczej, jednakże niegenerujące opodatkowania podatkiem VAT, przykładowo otrzymanie odszkodowań umownych czy odsetek za nieterminowe dokonywanie płatności od kontrahentów, sprzedaż wierzytelności "trudnych" itp. Natomiast przez cele inne rozumie się sferę działalności danego podmiotu niebędącą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 i 3 ustawy (przykładowo działalność podmiotu w charakterze organu władzy czy nieodpłatną działalność statutową), a także cele prywatne, z definicji niemające nic wspólnego z działalnością gospodarczą podatnika.

Określenie działalności producenta, handlowca lub usługodawcy następuje każdorazowo w stosunku do odpłatnej dostawy towarów oraz odpłatnie świadczonych usług na terenie kraju, będących przedmiotem opodatkowania. Przez pojęcie producenta w takim razie będziemy rozumieli podmiot, który w zorganizowany sposób dokonuje produkcji towarów w celu ich dalszego zbycia. Handlowiec dokonuje w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. W końcu podobnie usługodawca, który świadczy usługi w celach zarobkowych. Płaszczyzna działalności podmiotów będących podatnikami podatku VAT, o czym świadczy zdanie drugie art. 15 ust. 2, opierać się musi na działalności podejmowanej w szczególności w sposób ciągły w celach zarobkowych, w ramach prowadzonego przez nich profesjonalnego obrotu gospodarczego.

Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Jak wynika z opisu sprawy Uniwersytet... jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Uczelnia jest uczelnią publiczną, która działa na podstawie ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym oraz na podstawie statutu uczelni.

Uniwersytet jest uczelnią wyższą realizującą działalność w poniższym zakresie:

Uczelnia w całej swojej aktywności realizuje zadania wynikające z ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, a tym samym zadania w zakresie użyteczności publicznej. Na realizację powyższych zadań uczelnia otrzymuje środki z budżetu państwa w postaci dotacji budżetowych oraz pobiera opłaty za prowadzone usługi edukacyjne w zakresie kształcenia w trybie niestacjonarnym oraz przeprowadzane usługi o charakterze komercyjnym.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości czy ww. czynności wykonywane przez Uniwersytet stanowią działalność gospodarczą zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług

Zgodnie z art. 70 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. z 1997 r. Nr 78, poz. 483 z późn. zm.), każdy ma prawo do nauki. Nauka do 18 roku życia jest obowiązkowa. Sposób wykonywania obowiązku szkolnego określa ustawa. Nauka w szkołach publicznych jest bezpłatna. Ustawa może dopuścić świadczenie niektórych usług edukacyjnych przez publiczne szkoły wyższe za odpłatnością. Władze publiczne zapewniają obywatelom powszechny i równy dostęp do wykształcenia. W tym celu tworzą i wspierają systemy indywidualnej pomocy finansowej i organizacyjnej dla uczniów i studentów. Warunki udzielania pomocy określa ustawa. Zapewnia się autonomię szkół wyższych na zasadach określonych w ustawie.

W tym miejscu wskazać należy na art. 4 ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2012 r. poz. 572, z późn. zm.), zgodnie z którym:

W myśl art. 6 ust. 1 ww. ustawy, uczelnia ma w szczególności prawo do:

Stosownie do art. 7 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, uczelnia może prowadzić działalność gospodarczą wyodrębnioną organizacyjnie i finansowo od działalności, o której mowa w art. 13 i art. 14, w zakresie i formach określonych w statucie, w szczególności w formie spółek kapitałowych.

Stosownie do art. 13 ustawy prawo o szkolnictwie wyższym podstawowymi zadaniami uczelni, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 są:

Jak stanowi art. 14 ww. ustawy uczelnia może prowadzić domy studenckie i stołówki studenckie.

Władze publiczne, na zasadach określonych w ustawie, zapewniają uczelniom publicznym środki finansowe niezbędne do wykonania ich zadań oraz udzielają pomocy uczelniom niepublicznym w zakresie i formach określonych w ustawie (art. 15 ww. ustawy).

Natomiast zgodnie z art. 92 ust. 1 ww. ustawy działalność uczelni publicznej jest finansowana z dotacji z budżetu państwa na zadania ustawowo określone oraz może być finansowana z przychodów własnych.

W związku z zakresem opisu sprawy należy wskazać, na przepis art. 94 ust. 1 ww. ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, zgodnie z którym z budżetu państwa uczelnia publiczna otrzymuje dotacje na zadania związane z:

W świetle art. 97 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, zasady i tryb finansowania badań naukowych i prac rozwojowych prowadzonych w uczelni, zakwalifikowanych do finansowania ze środków przewidzianych w budżecie państwa na naukę, określa ustawa z dnia 30 kwietnia 2010 r. o zasadach finansowania nauki.

Wobec powyższego należy wskazać, iż uczelnie w głównym nurcie swojej działalności nie prowadzą działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Usługi będące przedmiotem działalności uczelni narzucone przepisami ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, które są finansowane z budżetu państwa należy kwalifikować jako zadanie publiczne czy też swoistą misję społeczną. Jest to bowiem realizacja zadania, o którym mowa w art. 70 Konstytucji, co prowadzi do uznania, że bezpłatne świadczenie usług edukacyjnych w szkołach publicznych stanowi działalność służącą realizacji konstytucyjnych zadań państwa.

Tym samym zadania wskazane w art. 94 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym finansowane z dotacji lub innych dopłat o podobnych charakterze nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Również badania podstawowe oraz prace rozwojowe, na które uczelnia dostaje środki finansowe na podstawie ustawy o zasadach finansowania nauki, które mają charakter niekomercyjny, tzn. wskutek ich przeprowadzenia nie jest planowane osiągnięcie wyników mogących być przedmiotem sprzedaży, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Natomiast działalność Uniwersytetu polegająca na świadczeniu usług odpłatnych stanowi działalność gospodarczą zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Również badania naukowe i prace rozwojowe, które mają charakter komercyjny, tzn. zakładane jest osiągnięcie wyników, które będą przedmiotem sprzedaży niezależnie od rzeczywistego efektu, prowadzone są w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

W świetle powyższej analizy, działalność Uniwersytetu, objętą zakresem pytania:

* stanowiącą realizację zadań wskazanych w art. 94 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym, na którą uczelnia otrzymuje dotacje oraz inne dopłaty o podobnym charakterze oraz

* polegającą na realizacji badań podstawowych, prac rozwojowych oraz innych zleconych zadań niekomercyjnych, w zakresie których uczelnia otrzymuje środki na finansowanie nauki oraz inne dotacje lub dopłaty o podobnym charakterze,

nie stanowi działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług,

Natomiast działalność Uniwersytetu polegająca na odpłatnym świadczeniu usług stanowi działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy, iż "całą działalność uczelni prowadzoną w zakresie usług odpłatnych jak i nieodpłatnych finansowanych przez Państwo należy uznać za działalność gospodarczą" należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.