IPTPP1/4512-30/15-4/RG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2015 r. (data wpływu 16 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 maca 2015 r. (data wpływu 23 marca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania jednostki budżetowej, tj.... za odrębnego od Województwa... podatnika podatku VAT - jest prawidłowe.

W dniu 16 stycznia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* zakresie uznania jednostki budżetowej, tj.... za odrębnego od Województwa... podatnika podatku VAT,

* braku prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z realizacją projektu pn. "...".

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 18 marca 2015 r. (data wpływu 23 marca 2015 r.) w zakresie doprecyzowania zdarzenia przyszłego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku).

Województwo... (NIP:.., REGON:..) jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną, realizuje ze środków publicznych w ramach Działania III.2 Infrastruktura Turystyki Kongresowej i Targowej Programu Operacyjnego Rozwój Polski Wschodniej 2007-2013 (PORPW 2007-2013) projekt pn. "..." (LCK). Projekt jest realizowany przy pomocy jednostki budżetowej Urzędu Marszałkowskiego Województwa... z siedzibą w....

Celem ogólnym projektu jest wyposażenie... - największego spośród regionów Polski Wschodniej - w infrastrukturę służącą budowaniu funkcji ośrodka obsługi turystyki biznesowej poprzez rozbudowę zasobów infrastruktury konferencyjno-szkoleniowej o znaczeniu ponadregionalnym.

Realizacja "...", zgodnie z rozporządzeniem Ministra Rozwoju Regionalnego z dnia 3 lutego 2009 r. w sprawie udzielania przez Polską Agencję Rozwoju Przedsiębiorczości pomocy finansowej na tworzenie i rozwój infrastruktury turystyki kongresowej i targowej w ramach Programu Operacyjnego Rozwój Polski Wschodniej 2007-2013, objęta jest schematem pomocy publicznej.

Inwestorem jest Województwo..., które jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W ramach realizacji projektu LCK wydatkami kwalifikowanymi, tj. podlegającymi refundacji w ramach PO RPW 2007-2013 są roboty budowlane oraz dostawa wyposażenia, z uwagi na brak prawnej możliwości odliczenia przez Województwo... podatku VAT naliczonego w fakturach wystawianych przez wykonawców i usługodawców na rzecz Województwa... oraz na Urząd Marszałkowski Województwa....

Do dnia 31 grudnia 2013 r. w związku z realizacją przedmiotowego projektu faktury VAT wystawiane były na Urząd Marszałkowski Województwa... w... (NIP:.., REGON:..), natomiast od dnia 1 stycznia 2014 r. faktury VAT wystawiane są na Województwo... (NIP:.., REGON:..).

W projekcie pn. "..." założono, że po zakończeniu inwestycji będą generowane dochody (m.in. z wynajmu i dzierżawy pomieszczeń budynku LCK) przez korzystającego z nakładów.

Właścicielem mienia wybudowanego, zakupionego i zamontowanego w związku z realizacją inwestycji w ramach ww. projektu, po jej zakończeniu będzie Województwo....

W ramach realizowanego projektu Województwo... ponosi wydatki inwestycyjne, które nie są związane z działalnością opodatkowaną VAT Województwa... oraz Urzędu Marszałkowskiego w.... Wobec powyższego podatnik nie ma prawnych przesłanek do odliczenia VAT od takich wydatków.

Obecnie Wnioskodawca - Województwo... jest czynnym podatnikiem VAT.

Podmiotem, który będzie wykorzystywał infrastrukturę powstałą w związku z realizacją projektu, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, po jego wybudowaniu i oddaniu do użytku, jest powołana w tym celu wojewódzka samorządowa jednostka organizacyjna, pn.... w... (zwanej dalej LCK), która jest jednostką budżetową, powołaną uchwałą Nr. Sejmiku Województwa... z dnia 27 czerwca 2011 r. w sprawie utworzenia. Centrum Konferencyjnego w.... LCK posiada statut. LCK będzie odrębnym od Wnioskodawcy, zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług po wybudowaniu i oddaniu do użytkowania przez Województwo... infrastruktury powstałej w związku z realizacją projektu oraz przekazaniu w trwały zarząd jednostce, o której mowa ww. nieruchomości.

Województwo..., po zakończeniu realizacji inwestycji, przekaże jednostce - LCK w trwały zarząd nieruchomość, na której poczynione zostały nakłady inwestycyjne w związku z realizacją projektu, decyzją administracyjną wydaną w trybie art. 43 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r. poz. 518, z późn. zm.). Jednostce tej, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o gospodarce nieruchomościami przysługuje prawo do oddania nieruchomości w najem, dzierżawę oraz na podstawie innej umowy cywilnoprawnej. Jednostka budżetowa LCK będzie odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług i będzie wystawiała faktury VAT we własnym imieniu za najem i dzierżawę pomieszczeń na nieruchomości oddanej jej w trwały zarząd. Jednostka, o której mowa będzie prowadziła, w celu uzyskania przychodów różną działalność.

Zakresem pytania nr 1 objęte są: Województwo... - które jest osobą prawną, utworzoną z mocy ustawy zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 21 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2013 r. poz. 596 z późn. zm.) oraz... w... - które jest jednostką budżetową, utworzoną na podstawie art. 12 cyt. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885 z późn. zm.) uchwałą Nr. Sejmiku Województwa... z dnia 27 czerwca 2011 r. w sprawie utworzenia... w....

Województwo... jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, samodzielnie rozlicza się z podatku VAT, w zakresie czynności, w których zgodnie z obowiązującymi przepisami jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Województwo... zgodnie z art. 6 ust. 1, art. 11, art. 14 ustawy z dnia 21 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2013 r. poz. 596 z późn. zm.) wykonuje zadania własne województwa określone ustawami, zadania zlecone z zakresu administracji rządowej określone ustawami, wykonuje zadania związane z rozwojem regionalnym na obszarze województwa w ramach strategii województwa, w tym zadania związane z pobudzaniem aktywności gospodarczej regionu, podnoszeniem poziomu konkurencyjności i innowacyjności gospodarki województwa, tworzeniem warunków rozwoju gospodarczego regionu, realizacji rozwoju gospodarczego województwa.

Województwo... wykonuje swoje zadania przy pomocy Urzędu Marszałkowskiego Województwa..., który jest aparatem pomocniczym organów Województwa... jako jednostki samorządu terytorialnego, utworzonym z mocy ustawy (art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 21 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa). Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 21 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2013 r. poz. 596 z późn. zm.) w celu wykonywania zadań województwo tworzy wojewódzkie samorządowe jednostki organizacyjne, w tym jednostki budżetowe tworzone na podstawie art. 12 cyt. ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych.

Województwo... nie zatrudnia pracowników, pracownicy zatrudnieni są w Urzędzie Marszałkowskim Województwa... w aparacie pomocniczym, który jest pracodawcą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeksu pracy (Dz. U. z 2014 r. poz. 1202). Urząd Marszałkowski nie jest pracodawcą w stosunku do pracowników zatrudnionych w jednostkach budżetowych, w tym w....

Województwo...wykazuje wyłącznie obrót z tytułu prowadzonej działalności przy pomocy aparatu pomocniczego Urzędu Marszałkowskiego Województwa... w zakresie czynności, co do których w świetle obowiązujących przepisów jest podatnikiem podatku VAT. Województwo... w składanych deklaracjach podatkowych podatku VAT nie wykazuje obrotu z tytułu prowadzonej przez jednostki budżetowe działalności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Województwo... nie figuruje na dokumentach wystawianych przez jednostki budżetowe w związku z prowadzoną przez te jednostki działalnością opodatkowaną podatkiem VAT. Województwo... figuruje jako sprzedawca towarów i usług na dokumentach wystawianych w związku z działalnością wykonywaną przy pomocy aparatu pomocniczego Urzędu Marszałkowskiego Województwa..., w zakresie czynności, w których jest podatnikiem podatku VAT. Wnioskodawca w swoich rozliczeniach w zakresie podatku od towarów i usług uwzględnia fakt odrębności podatkowej Województwa... od jednostek budżetowych, w tym LCK. Województwo... prowadzi odrębną od jednostek budżetowych ewidencję sprzedaży towarów i usług, w składanych deklaracjach podatkowych podatku VAT nie wykazuje obrotu z czynności wykonywanych przez jednostki budżetowe.

... w... będzie odrębnym od wnioskodawcy zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, samodzielnie rozliczającym się z podatku VAT (po wybudowaniu i oddaniu do użytkowania przez Województwo... infrastruktury powstałej w związku z realizacją projektu pn. "..." oraz po przekazaniu nieruchomości przez Województwo... w trwały zarząd LCK) oraz po złożeniu przez LCK do Urzędu Skarbowego zgłoszenia rejestracyjnego, zgodnie z art. 96 ustawy o podatku od towarów i usług. LCK będzie prowadziło odrębną ewidencję sprzedaży towarów i usług, składało deklaracje podatku VAT oraz samodzielnie rozliczało się z czynności związanych z jej działalnością.

LCK - jednostka budżetowa utworzona przez Województwo... nie wykonuje usług na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu jako wyodrębniona jednostka organizacyjna, wykonując jej zadania własne, co powoduje, iż pozostaje poza przedmiotem regulacji art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług w relacjach pomiędzy Województwem... a LCK. LCK wykonuje zadania określone w Statucie... nadanym uchwalą Nr. Sejmiku Województwa... z dnia 27 czerwca 2011 r. w sprawie utworzenia... w... oraz będzie prowadziła działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT po jej zarejestrowaniu, w tym dotyczącą oddania w najem, dzierżawę oraz w odpłatne korzystanie innym podmiotom nieruchomości będącej w trwałych zarządzie LCK. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o gospodarce nieruchomościami będzie jej przysługiwało prawo do oddania nieruchomości w najem, dzierżawę oraz na podstawie innej umowy cywilnoprawnej. Jednostka budżetowa LCK będzie odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług i będzie wystawiała faktury VAT we własnym imieniu za najem i dzierżawę pomieszczeń na nieruchomości oddanej jej w trwały zarząd. Jednostka, o której mowa będzie prowadziła, w celu uzyskania przychodów, różną działalność przewidzianą w Statucie LCK, odrębnie od Województwa....

... jest pracodawcą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeksu pracy (Dz. U. z 2014 r. poz. 1202), w stosunku do pracowników zatrudnianych w LCK. Jednostki budżetowe będące wojewódzkimi jednostkami organizacyjnymi wykazują w składanych deklaracjach podatkowych podatku VAT obrót z tytułu prowadzonej przez te jednostki działalności..... będzie wykazywać w składanych deklaracjach podatkowych podatku VAT obrót z tytułu prowadzonej przez nią działalności. LCK będzie prowadziło odrębną od Województwa... ewidencję sprzedaży towarów i usług, w składanych, deklaracjach podatkowych podatku VAT nie będzie wykazywało obrotu z czynności wykonywanych przez Województwo....... będzie figurować na dokumentach związanych z prowadzoną przez tą jednostkę działalnością, w tym na dokumentach sprzedaży towarów i usług.... w swoich rozliczeniach w zakresie podatku od towarów i usług będzie uwzględniać fakt odrębności podatkowej od Województwa....

Inwestycja nie została oddana do użytkowania. Przewidywany termin oddania do użytkowania obiektów wzniesionych w ramach realizacji inwestycji - IV kwartał 2015 r. Inwestycja, o której mowa będzie stanowić środek trwały podlegający amortyzacji przez..., na podstawie przepisów ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 z późn. zm.) oraz rozporządzenia Ministra Finansów z 5 lipca 2010 r. w sprawie szczególnych zasad rachunkowości oraz planów kont dla budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jednostek budżetowych, samo rządowych zakładów budżetowych, państwowych funduszy celowych oraz państwowych jednostek budżetowych mających siedzibę poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej oraz niektórych jednostek sektora finansów publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 289).

Majątek powstały w ramach projektu zostanie przekazany w trwały zarząd... w...w drodze decyzji administracyjnej Zarządu Województwa..., po uzyskaniu przez Województwo... decyzji o pozwoleniu na użytkowanie budynku oraz budowli wybudowanych na nieruchomości w ramach projektu pn. "...".

Zgodnie z art. 82 w związku z art. 4 pkt 9 ustawy i art. 45 ust. 2 z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2014 r. poz. 518 z późn. zm,) za nieruchomość oddaną w trwały zarząd pobiera się opłaty roczne, które są ustalane w drodze decyzji administracyjnej Zarządu Województwa.... Opłaty roczne uiszcza się przez cały okres trwałego zarządu, w terminie do dnia 31 marca każdego roku z góry za dany rok. W pierwszym roku po ustanowieniu trwałego zarządu opłatę roczną uiszcza się najpóźniej po upływie 30 dni od dnia, w którym decyzja o oddaniu nieruchomości w trwały zarząd stała się ostateczna. Opłatę tę ustala się proporcjonalnie w stosunku do pozostałego do wykorzystania w danym roku okresu trwałego zarządu. Art. 83 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy stanowi, iż opłaty z tytułu trwałego zarządu ustala się według stawki procentowej od ceny nieruchomości. Cenę nieruchomości ustala się na podstawie jej wartości.

Projekt pn. "..." jest realizowany przez Województwo... od 15 września 2011 r. do 31 grudnia 2015 r.

Wnioskodawca - Województwo... nie zamierzało wykorzystywać efektów powstałych w wyniku realizacji inwestycji w ramach projektu pn. "..." do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług Wnioskodawcy, wybudowane w ramach inwestycji budynki miały być przekazane do korzystania przez LCK.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

W związku z tym, że oddanie nieruchomości w trwały zarząd za odpłatnością nie jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu i nie jest dostawą towaru, należy uznać, że jest ono świadczeniem usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Do 31 grudnia 2013 r., na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów 1 usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2013 r. poz. 247 z późn. zm.), czynności związane z wykonywaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonywane w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez jednostki samorządu terytorialnego, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych były zwolnione z podatku VAT. Wskazane wyżej rozporządzenie Ministra Finansów obowiązywało do 31 grudnia 2013 r. Z dniem 1 stycznia 2014 r. zostało ono zastąpione rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (Dz. U. z 2013 r. poz. 1722), w którym brak jest powyższej regulacji prawnej.

Zdaniem Województwa..., opłaty roczne z tytułu oddania nieruchomości w trwały zarząd wojewódzkim jednostkom organizacyjnym na podstawie decyzji administracyjnych, wydanych do 31 grudnia 2013 r., korzystały ze zwolnienia z podatku VAT do 31 grudnia 2013 r. na podstawie § 13 ust. 1 pkt 12 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, natomiast w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT są wyłączone z opodatkowania.

Pobierane w przyszłości przez Województwo... opłaty roczne z tytułu oddania nieruchomości Województwa... w trwały zarząd wojewódzkim jednostkom organizacyjnym, w tym LCK, na podstawie decyzji administracyjnych nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT w świetle art. 15 ust. 6 ustawy o VAT. By dane świadczenie mogło stanowić czynność opodatkowaną podatkiem VAT należy ustalić czy w danym przypadku województwo działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Trzeba bowiem nadmienić, że podstawowym zadaniem województwa nie jest prowadzenie działalności gospodarczej, lecz wykonywanie zadań publicznych. Wykonując te zadania województwo, co do zasady, nie jest zatem traktowana jako występujące w charakterze podatnika. Potwierdza to art. 15 ust. 6 Uptu, który reguluje kwestię podmiotowości organów władzy publicznej w podatku od towarów i usług. Zgodnie z treścią powołanego przepisu, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych. Powyższy przepis wykładany literalnie uzależnia zatem podmiotowość organu w podatku od towarów i usług od charakteru stosunku prawnego, w ramach którego świadczenie jest dokonywane. Świadczenia w ramach stosunków administracyjnoprawnych (publicznoprawnych) pozostają tym samym poza sferą opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

Mając na uwadze przedstawiony opis stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) oraz powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, Województwo... oddając jednostce samorządowej -... na podstawie decyzji administracyjnej w trwały zarząd ww. nieruchomość działa jako organ reprezentujący jednostkę samorządu terytorialnego w sprawach z zakresu gospodarowania mieniem samorządowym. Gospodarka nieruchomościami, w tym wydawanie decyzji o trwałym zarządzie na rzecz wojewódzkiej jednostki organizacyjnej bez osobowości prawnej należy do zadań własnych województwa wymienionych w art. 41 ust. 2 pkt 2 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa oraz art. 4 pkt 9, art. 11 ust. 1, art. 18, art. 43 ust. 1 i ust. 5 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami.

Artykuł 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy potwierdza też stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji indywidualnej z dnia 6 czerwca 2014 r. w sprawie Znak IPTPP4/443-197/14-4/MK, stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 24 listopada 2014 r. w sprawie Znak IBPP1/443-807/14/LSz, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 listopada 2014 r. wydany w sprawie I FSK1644/13. Prawidłowość stanowiska Wnioskodawcy prezentowanego we wniosku z dnia 8 stycznia 2015 r. potwierdza też pogląd wyrażony w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 stycznia 2015 r. w sprawie znak: IBPP2/443-1085/14/RSz.

Wnioskodawca nie zmienił zamiaru co do sposobu korzystania z inwestycji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

(we wniosku oznaczone nr 1) Czy Województwo... oraz jednostki budżetowe, inne niż Urząd Marszałkowski, tworzone uchwałami Sejmiku Województwa..., w tym... są odrębnymi podatnikami VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, Województwo... jest osobą prawną, utworzoną z mocy prawa - art. 6 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2013 r. poz. 596, z późn. zm.). Województwo... wykonuje swoje zadania przy pomocy wojewódzkich jednostek organizacyjnych - art. 8 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa w tym Urzędu Marszałkowskiego Województwa - jednostki budżetowej utworzonej z mocy prawa oraz innych jednostek budżetowych utworzonych uchwałami Sejmiku Województwa... - art. 45 ust. 1 ustawy o samorządzie województwa. Zgodnie z art. 9 pkt 2 i pkt 3 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (D. U. z 2013 r. poz. 885 z późn zm.) sektor finansów publicznych tworzą jednostki samorządu terytorialnego (gminy, powiaty i województwa) i jednostki budżetowe. W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o finansach publicznych gminne, powiatowe i wojewódzkie jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw tworzą, łączą i likwidują: organy stanowiące jednostek samorządu terytorialnego, za wyjątkiem urzędu marszałkowskiego utworzonego ustawą o samorządzie województwa będącego aparatem pomocniczym Zarządu Województwa....

Jednostki budżetowe mają zasadniczo możliwość samodzielnego wykonywania powierzonych im zadań. W tym celu jednostki te zostały wyposażone m.in. w odpowiednią kadrę pracowniczą, urządzenia techniczne oraz środki finansowe (w tym pochodzące z budżetu Województwa). W związku z tym, iż jednostki te nie posiadają osobowości prawnej, kierownicy tych jednostek działają na podstawie stosownego upoważnienia udzielonego im przez Zarząd Województwa. Jednostki budżetowe posiadają własne, odrębne od Województwa numery NIP, również dla potrzeb podatku od towarów i usług, oraz REGON, posiadają różny status podatkowy (podatnik VAT czynny, podatnik VAT zwolniony), na gruncie Kodeksu pracy są odrębnymi pracodawcami dla zatrudnionych pracowników, prowadzą odrębne księgi rachunkowe. Natomiast Województwo jako podatnik VAT czynny (osoba prawna - jednostka samorządu terytorialnego) wykazywało i nadal wykazuje w swoich ewidencjach, księgach i deklaracjach dla podatku od towarów i usług składanych miesięcznie, tylko i wyłącznie czynności podlegające przepisom ustawy o VAT, przypisanie Województwu bezpośrednio i przez Województwo wykonywane.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zdaniem Wnioskodawcy Województwo... oraz wojewódzkie jednostki budżetowe tworzone na podstawie uchwał sejmiku Województwa..., są odrębnymi podatnikami VAT, w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, co potwierdza także obowiązek złożenia przez jednostki budżetowe zgłoszeń rejestracyjnych, zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy o VAT.

Odrębny status na gruncie ustawy o VAT jednostek samorządu terytorialnego oraz ich jednostek budżetowych potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, w tym np. interpretacja podatkowa z dnia 15 kwietnia 2014 r. sygn. akt ILPP5/443-56/14-2/PG Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, interpretacja z dnia 23 grudnia 2013 r. Izby Skarbowej w Poznaniu sygn. akt ILPP1/443-878/13, interpretacja z dnia 9 kwietnia 2014 r. Izby Skarbowej w Łodzi sygn. akt IPTPP1/443-139/14-2/AK.

Uzupełnienie stanu faktycznego wniosku w poz. 68 nie wpływa na stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 stycznia 2015 r. w sprawie oceny prawnej zaistniałego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Fakty podane w uzupełnieniu wniosku są tylko dookreśleniem stanu faktycznego podanego w poz. 68 wniosku, nie zmieniają w żaden sposób stanu faktycznego opisanego we wniosku. Wnioskodawca podtrzymuje swoją ocenę prawną dokonaną we wniosku z 8 stycznia 2015 r. że Województwo... oraz wojewódzkie jednostki budżetowe tworzone na podstawie uchwał sejmiku województwa..., są odrębnymi podatnikami VAT, w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, co potwierdza także obowiązek złożenia przez jednostki budżetowe zgłoszeń rejestracyjnych, zgodnie z art. 96 ust. 3 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż niniejsza interpretacja zgodnie z intencją Wnioskodawcy wskazana w uzupełnieniu wniosku dotyczy uznania jednostki budżetowej, tj. Centrum Konferencyjnego za odrębnego od Województwa... podatnika podatku VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - według ust. 2 powołanego artykułu - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Konieczność implementacji przepisów prawa wspólnotowego do prawa krajowego wymusiła na ustawodawcy odrębne określenie statusu organów władzy publicznej.

Stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Wskazać, należy, iż województwo, stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy z dnia 5 czerwca 1998 r. o samorządzie województwa (Dz. U. z 2013 r. poz. 596, z późn. zm.), posiada osobowość prawną i wykonując zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o samorządzie województwa, samorząd województwa prowadzi politykę rozwoju województwa, na którą składa się:

W myśl art. 14 ust. 1, samorząd województwa wykonuje zadania o charakterze wojewódzkim określone ustawami, w szczególności w zakresie:

4a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

15a) działalności w zakresie telekomunikacji;

16. ochrony roszczeń pracowniczych w razie niewypłacalności pracodawcy.

Stosownie do treści art. 45 ust. 1 ww. ustawy, zarząd województwa wykonuje zadania województwa przy pomocy urzędu marszałkowskiego i wojewódzkich samorządowych jednostek organizacyjnych lub wojewódzkich osób prawnych, a w myśl ust. 2 powołanego przepisu, status prawny pracowników samorządu województwa określa odrębna ustawa.

Zauważyć należy, że ani ustawa o podatku od towarów i usług, ani przepisy wykonawcze do niej, nie definiują terminu "jednostka budżetowa". Wobec powyższego należy posiłkować się w tej kwestii regulacjami zwartymi w ustawie z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r. poz. 885, z późn. zm.).

I tak, w świetle art. 9 ustawy o finansach publicznych, sektor finansów publicznych tworzą m.in.:

Jednostki budżetowe, samorządowe zakłady budżetowe, agencje wykonawcze, instytucje gospodarki budżetowej i państwowe fundusze celowe stosują zasady gospodarki finansowej określone w niniejszej ustawie (art. 10 ww. ustawy).

Jednostkami budżetowymi - zgodnie z art. 11 ust. 1 cyt. ustawy - są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Natomiast, stosownie do ust. 2 ww. przepisu, jednostka budżetowa działa na podstawie statutu określającego w szczególności jej nazwę, siedzibę i przedmiot działalności.

Według art. 11 ust. 3 ustawy o finansach publicznych, podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej "planem finansowym jednostki budżetowej".

Jak wynika z art. 12 ust. 1 ww. ustawy, jednostki budżetowe, z zastrzeżeniem odrębnych ustaw, tworzą, łączą i likwidują:

Tworząc jednostkę budżetową, organ, o którym mowa w ust. 1 - na podstawie ust. 2 cytowanego przepisu - nadaje jej statut, chyba że odrębne ustawy stanowią inaczej, oraz określa mienie przekazywane tej jednostce w zarząd.

Jak wynika z powyższych przepisów, urząd marszałkowski jest jednostką pomocniczą, służącą zarządowi do wykonania zadań województwa oraz obsługi techniczno-organizacyjnej województwa. Tak rozumiany urząd jest wyspecjalizowanym biurem o pewnym zespole pracowników oraz zasobie środków materialnych, danych do pomocy organowi w celu realizacji jego zadań i kompetencji.

W konsekwencji, województwo zatem (jako jednostka samorządu terytorialnego) nie może wykonywać swoich zadań statutowych bez udziału urzędu.

Bowiem na podstawie przepisów regulujących ustrój województwa oraz przepisu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, to województwo jest podatnikiem podatku od towarów i usług, jako jednostka samorządu terytorialnego, ze względu na przyznaną mu ustawowo osobowość prawną. Natomiast urząd marszałkowski, realizując zadania spoczywające na samorządowej osobie prawnej, a skutkujące obowiązkiem podatkowym w podatku od towarów i usług, występuje wyłącznie jako aparat pomocniczy, działający w imieniu i na rzecz ww. osoby prawnej.

Jak już wyżej wskazano z powołanych przepisów jednoznacznie wynika, iż nie występuje odrębna od podmiotowości województwa podmiotowość urzędu marszałkowskiego. Województwo i urząd marszałkowski nie mogą być odrębnymi (odrębnie zarejestrowanymi) podatnikami podatku od towarów i usług, gdyż są to ściśle ze sobą związane podmioty.

Zatem podatnikiem podatku od towarów i usług w stosunku do całej działalności jest wyłącznie Województwo jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną.

Natomiast jednostki organizacyjne, działające w formie np.: jednostek budżetowych, o ile oczywiście spełniają kryteria dotyczące statusu podatnika VAT przewidziane w powołanym wyżej art. 15 ustawy, powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegającej opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa "samodzielnie" należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Wobec powyższego, za podatnika podatku VAT będzie uznany tylko taki podmiot, który dokonuje czynności zmierzających do wykorzystania nabytych towarów i usług do celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jako jednostka samorządu terytorialnego, posiadająca osobowość prawną, realizuje ze środków publicznych w ramach Działania III.2 Infrastruktura Turystyki Kongresowej i Targowej Programu Operacyjnego Rozwój Polski Wschodniej 2007-2013 (PORPW 2007-2013) projekt pn. "..." (LCK). Projekt jest realizowany przy pomocy jednostki budżetowej Urzędu Marszałkowskiego Województwa... z siedzibą w....

Celem ogólnym projektu jest wyposażenie... - największego spośród regionów Polski Wschodniej - w infrastrukturę służącą budowaniu funkcji ośrodka obsługi turystyki biznesowej poprzez rozbudowę zasobów infrastruktury konferencyjno-szkoleniowej o znaczeniu ponadregionalnym.

Właścicielem mienia wybudowanego, zakupionego i zamontowanego w związku z realizacją inwestycji w ramach ww. projektu, po jej zakończeniu będzie Województwo.... Podmiotem, który będzie wykorzystywał infrastrukturę powstałą w związku z realizacją projektu, do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, po jego wybudowaniu i oddaniu do użytku, jest powołana w tym celu wojewódzka samorządowa jednostka organizacyjna, pn.... w... (zwanej dalej LCK), która jest jednostką budżetową, powołaną uchwałą Nr. Sejmiku Województwa... z dnia 27 czerwca 2011 r. w sprawie utworzenia... w.... LCK posiada statut. Województwo..., po zakończeniu realizacji inwestycji, przekaże jednostce - LCK w trwały zarząd nieruchomość, na której poczynione zostały nakłady inwestycyjne w związku z realizacją projektu, decyzją administracyjną wydaną w trybie art. 43 ustawy o gospodarce nieruchomościami.

. Centrum Konferencyjne w... będzie odrębnym od wnioskodawcy zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, samodzielnie rozliczającym się z podatku VAT (po wybudowaniu i oddaniu do użytkowania przez Województwo... infrastruktury powstałej w związku z realizacją projektu pn. "..." oraz po przekazaniu nieruchomości przez Województwo... w trwały zarząd LCK) oraz po złożeniu przez LCK do Urzędu Skarbowego zgłoszenia rejestracyjnego, zgodnie z art. 96 ustawy o podatku od towarów i usług. LCK będzie prowadziło odrębną ewidencję sprzedaży towarów i usług, składało deklaracje podatku VAT oraz samodzielnie rozliczało się z czynności związanych z jej działalnością.

LCK - jednostka budżetowa utworzona przez Województwo... nie wykonuje usług na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu jako wyodrębniona jednostka organizacyjna, wykonując jej zadania własne, co powoduje, iż pozostaje poza przedmiotem regulacji art. 8 ustawy o podatku od towarów i usług w relacjach pomiędzy Województwem... a LCK. LCK wykonuje zadania określone w Statucie... nadanym uchwalą Nr.... Sejmiku Województwa... z dnia 27 czerwca 2011 r. w sprawie utworzenia... w...oraz będzie prowadziła działalność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT po jej zarejestrowaniu, w tym dotyczącą oddania w najem, dzierżawę oraz w odpłatne korzystanie innym podmiotom nieruchomości będącej w trwałych zarządzie LCK. Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 3 cyt. ustawy o gospodarce nieruchomościami będzie jej przysługiwało prawo do oddania nieruchomości w najem, dzierżawę oraz na podstawie innej umowy cywilnoprawnej. Jednostka budżetowa LCK będzie odrębnym podatnikiem podatku od towarów i usług i będzie wystawiała faktury VAT we własnym imieniu za najem i dzierżawę pomieszczeń na nieruchomości oddanej jej w trwały zarząd. Jednostka, o której mowa będzie prowadziła, w celu uzyskania przychodów, różną działalność przewidzianą w Statucie LCK, odrębnie od Województwa....... jest pracodawcą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeksu pracy, w stosunku do pracowników zatrudnianych w LCK.

Odnosząc powołane wyżej przepisy w kontekście przedstawionego opisu sprawy należy stwierdzić, że..., jako jednostka budżetowa województwa w zakresie powierzonej mu działalności powinno być uznane za odrębnego od Województwa podatnika VAT. Zatem Wnioskodawca w składanych deklaracjach powinien wykazywać jedynie kwoty podatku należnego wyłącznie od wykonywanych przez Województwo czynności podlegających opodatkowaniu oraz kwoty podatku naliczonego związanego wyłącznie z realizowanymi przez Województwo czynnościami, nie uwzględniając podatku naliczonego i należnego związanego z czynnościami wykonywanymi przez....

Podsumowując, dla celów rozliczeń VAT Województwo i LCK nie powinni być traktowani jako jeden łączny podatnik VAT czynny, i w konsekwencji nie powinni dokonywać jednego rozliczenia deklaracyjnego na gruncie VAT.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Należy wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. Zgodnie z art. 14b § 1 Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną).

Niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej zakresie uznania jednostki budżetowej, tj.... za odrębnego od Województwa... podatnika podatku VAT. Wniosek w pozostałym zakresie został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w..., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.