IPTPP1/443-870/11-4/RG - Stawka VAT dla opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntów.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Miasta, przedstawione we wniosku z dnia 4 października 2011 r. (data wpływu 12 października 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 stycznia 2012 r. (data wpływu 5 stycznia 2012 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntów-jest nieprawidłowe.

W dniu 12 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku VAT dla opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntów.

Wniosek uzupełniono pismem z dnia 4 stycznia 2011 r. o doprecyzowanie zakresu złożonego wniosku.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Miasto jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zbywając lokale mieszkalne wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu w okresie od 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. w aktach notarialnych zawierano zapis, że: np. "oddaje stronie kupującej we współużytkowanie wieczyste do dnia 30 marca 2013 r., udział wynoszący 3902/322935 części działki gruntu nr 364, przy czym pierwsza opłata roczna wynosi 254/75 złotych, a po zastosowaniu bonifikaty w wysokości 85%, kwota należna wynosi 38,21 złotych plus należny podatek VAT wynoszący 22%, a opłaty roczne wynoszą 10,19 złotych plus należny podatek VAT wynoszący 22%. Opłaty roczne należy uiścić do 31 marca każdego roku".

Użytkowania wieczyste ustanawiane w roku 2011 ustalane są z 23% podatkiem VAT.

Zgodnie z art. 77 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami, wysokość opłaty może być aktualizowana nie częściej niż raz w roku, jeżeli wartość tej nieruchomości ulegnie zmianie. Zgodnie z art. 78 wyżej cytowanej ustawy, organ zamierzający zaktualizować opłatę roczną z tytułu użytkowania wieczystego powinien wypowiedzieć na piśmie dotychczasową wysokość opłaty do dnia 31 grudnia roku poprzedzającego, przesyłając równocześnie nową ofertę i dołączyć informację o wartości nieruchomości wyliczonej na podstawie operatu szacunkowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Jaka stawka VAT będzie obowiązywać począwszy od 2011 r. w kolejnych latach:

* od opłat rocznych z tytułu użytkowania wieczystego gruntu ustanowionego w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2010 r.,

* a jaka od użytkowań wieczystych ustanowionych od 1 stycznia 2011 r.,

w przypadku zmiany stawki podatku VAT na 24% lub 22%.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy).

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. W okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy wprowadzonego art. 19 pkt 5 ustawy z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578 z późn. zm.) oraz zmienionego art. 9 pkt 1 ustawy z dnia 16 grudnia 2010 r. o zmianie ustawy o finansach publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 257, poz. 1726), stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f. Czynność oddania gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, która zostaje wykonana jednorazowo (w całości), a kolejne opłaty roczne nie są płatnościami za sukcesywne wykonywanie tej czynności w kolejnych okresach (której dotyczą opłaty). W przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu, o czym stanowi art. 19 ust. 16b ustawy.

Zdaniem Wnioskodawcy dla oceny, jaką stawką podatku VAT, powinny być opodatkowane opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego ustanowionego w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2010 r., odwołać się należy do przepisu art. 41 ust. 14a ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta jest opodatkowana według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania. Zatem, w przypadku gdy Miasto oddało grunty w użytkowanie wieczyste, a tym samym wykonało czynność podlegającą opodatkowaniu, tj. dostawę towarów - przed dniem zmiany stawki podatku VAT, tj. przed dniem l stycznia 2011 r., to stwierdzić należy, że została spełniona dyspozycja cytowanego wyżej przepisu art. 41 ust. 14a ustawy o podatku od towarów i usług. Oznacza, to iż wnoszone po dniu 31 grudnia 2010 r. opłaty roczne od oddania gruntu w użytkowanie wieczyste powinny podlegać opodatkowaniu według stawki podatku obowiązującej dla tej czynności w momencie jej wykonania (co miało miejsce do dnia 31 grudnia 2010 r.), czyli w przedmiotowej sprawie, w wysokości 22%.

Ponadto Wnioskodawca uważa, iż opłaty roczne z tytułu użytkowań wieczystych ustanowionych od dnia 1 stycznia 2011 r. opodatkowane winny być stawką 23%, a jeśli stawka ulegnie zmianie, stawką podatku właściwą w chwili powstania obowiązku podatkowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zakres ww. czynności został zdefiniowany w art. 7 i art. 8 ustawy. Jak stanowi art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

W myśl art. 19 ust. 16b ustawy, w przypadku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty, nie później jednak niż z upływem terminu płatności poszczególnych opłat pobranych z tego tytułu.

Stawka podatku, w myśl art. 41 ust. 1 ustawy wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. art. 146a pkt 1 ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

W ramach dokonanej ustawą z dnia 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej (Dz. U. Nr 238, poz. 1578 z późn. zm.) nowelizacji obwiązującej ustawy o podatku od towarów i usług, skutkującej m.in. okresowym podwyższeniem obowiązujących stawek VAT, przewidziano przepisy przejściowe regulujące w sposób jednoznaczny zasady stosowania podwyższonych okresowo stawek VAT w zależności od rodzaju czynności podlegających opodatkowaniu oraz terminu ich wykonania. Stosowne uregulowania zawarte zostały w znowelizowanym art. 41 ww. ustawy poprzez dodanie nowych ust. 14a-14h.

Stosownie do treści art. 41 ust. 14a ustawy, w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki podatku, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta podlega opodatkowaniu według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Należy zatem rozstrzygnąć w pierwszej kolejności, czy w tej sprawie doszło do wykonania czynności i w jakiej dacie.

Prawo wieczystego użytkowania jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.) oraz w ustawie z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651 z późn. zm.).

Z zawartych tam regulacji wynika, iż użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego, użytkownik wieczysty (osoba fizyczna lub prawna) może, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w użytkowanie wieczyste, korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik wieczysty może swoim prawem rozporządzać. W myśl natomiast art. 238 Kodeksu cywilnego, wieczysty użytkownik uiszcza przez czas trwania swego prawa opłatę roczną.

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1-4 ww. ustawy o gospodarce nieruchomościami, za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste pobiera się pierwszą opłatę i opłaty roczne. Pierwsza opłata za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze przetargu podlega zapłacie jednorazowo, nie później niż do dnia zawarcia umowy o oddanie tej nieruchomości w użytkowanie wieczyste. Pierwszą opłatę za oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste w drodze bezprzetargowej można rozłożyć na oprocentowane raty. W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepis art. 70 ust. 2-4. Opłaty roczne wnosi się przez cały okres użytkowania wieczystego, w terminie do dnia 31 marca każdego roku, z góry za dany rok. Opłaty rocznej nie pobiera się za rok, w którym zostało ustanowione prawo użytkowania wieczystego. Właściwy organ, na wniosek użytkownika wieczystego złożony nie później niż 14 dni przed upływem terminu płatności, może ustalić inny termin zapłaty, nieprzekraczający danego roku kalendarzowego.

Z powyższych przepisów wywnioskować należy, iż w przypadku użytkowania wieczystego właścicielem gruntu przez cały okres użytkowania pozostaje Skarb Państwa lub jednostka samorządu terytorialnego. Użytkownik wieczysty w tym czasie posiada zatem we władaniu rzecz cudzą. Jego prawo w stosunku do tego gruntu pozwala na dysponowanie rzeczą w sposób zbliżony do właściciela. Wykonanie więc tego świadczenia w całości następuje z chwilą ustanowienia prawa użytkowania wieczystego.

W związku z powyższym w ustawie o podatku od towarów i usług oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste potraktowano jak dostawę towarów.

W przepisie art. 7 ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy, jako dostawę towaru uznano właśnie oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Wykonanie dostawy nastąpi z chwilą wydania użytkownikowi wieczystemu, który od tej chwili dysponuje gruntem jak właściciel. W momencie oddania gruntu w użytkowanie wieczyste spełniona zatem zostaje przesłanka do uznania tej czynności za dostawę towaru określoną w art. 7 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT. Zbywając lokale mieszkalne wraz z prawem użytkowania wieczystego gruntu w okresie od 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. w aktach notarialnych zawierano zapis, że: np. "oddaje stronie kupującej we współużytkowanie wieczyste do dnia 30 marca 2013 r., udział wynoszący 3902/322935 części działki gruntu nr 364, przy czym pierwsza opłata roczna wynosi 254/75 złotych, a po zastosowaniu bonifikaty w wysokości 85%, kwota należna wynosi 38,21 złotych plus należny podatek VAT wynoszący 22%, a opłaty roczne wynoszą 10,19 złotych plus należny podatek VAT wynoszący 22%. Opłaty roczne należy uiścić do 31 marca każdego roku".

Użytkowania wieczyste ustanawiane w roku 2011 ustalane są z 23% podatkiem VAT.

W przedmiotowej sprawie wyjaśnienia wymaga, jaką stawką podatku VAT winny być opodatkowane opłaty z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste w sytuacji gdy umowy o oddanie w wieczyste użytkowanie zostały zawarte od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2010 r. oraz po dniu 1 stycznia 2011 r.

Odnosząc się do powyższej kwestii należy na wstępie wskazać, iż dla oceny, jaką stawką podatku VAT, powinny być opodatkowane opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego, odwołać się należy do przepisu art. 41 ust. 14a ww. ustawy o podatku od towarów i usług, zgodnie z którym w przypadku czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem, która została wykonana przed dniem zmiany stawki, dla której obowiązek podatkowy powstaje w dniu zmiany stawki podatku lub po tym dniu, czynność ta jest opodatkowana według stawek podatku obowiązujących dla tej czynności w momencie jej wykonania.

Wobec powyższego, w przypadku, gdy Miasto oddało grunty w użytkowanie wieczyste, a tym samym wykonało czynność podlegającą opodatkowaniu, tj. dostawę towarów w okresie od 1 maja 2004 r. do 31 grudnia 2010 r., to opłaty z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste na podstawie ww. umów podlegają opodatkowaniu według stawki podatku obowiązującej dla tej czynności w momencie jej wykonania, czyli w przedmiotowej sprawie, w wysokości 22%.

W odniesieniu do opłat rocznych związanych z użytkowaniem wieczystym gruntów oddanych do użytkowania na podstawie umów zawartych po dniu 1 stycznia 2011 r., zastosowanie znajdzie stawka podatku VAT obowiązująca w tym okresie, tj. 23%.

Natomiast w sytuacji, gdy stawka VAT ulegnie podwyższeniu na 24% bądź obniżeniu na 22%, opłaty roczne z tytułu oddania gruntów w użytkowanie wieczyste na podstawie ww. umów podlegają opodatkowaniu według stawki podatku obowiązującej dla tych czynności w momencie ich wykonania

Wobec tego dokonywane w 2011 r. i w latach następnych opłaty roczne z tytułu użytkowania wieczystego, płatne do dnia 31 marca każdego roku za dany rok z góry, winny zostać opodatkowane z uwzględnieniem przepisu art. 41 ust. 14a ustawy, a zatem winny zostać opodatkowane według stawki podatku obowiązującej dla czynności użytkowania wieczystego, obowiązującej w momencie wykonania tej czynności tj. oddania gruntu w użytkowanie wieczyste.

Reasumując, należne opłaty roczne dokonywane w 2011 r. oraz w latach następnych, a dotyczące prawa użytkowania wieczystego gruntu ustanowionego do dnia 31 grudnia 2010 r. winny być opodatkowane stawką 22%, na podstawie art. 41 ust. 1, w związku z art. 41 ust. 14a ustawy, natomiast opłaty roczne od prawa użytkowania wieczystego ustanowionego po dniu 1 stycznia 2011 r. winny być opodatkowane stawką 23%.

Tak więc niezależnie od tego kiedy powstaje, określony przepisem art. 19 ust. 16b ustawy o VAT, obowiązek podatkowy, opłaty roczne za poszczególne lata z tytułu tego prawa, opodatkowane winny być zawsze stawką obowiązującą w dniu wydania gruntu.

Wobec powyższego oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należy uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Należy podkreślić, iż zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zaistniałego stanu faktycznego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawno-podatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji będzie się pokrywało z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. Zatem odpowiedzi na pytanie zawarte we wniosku udzielono w oparciu o stan sprawy, z którego wynika, iż zbycie lokali wraz z prawem do użytkowania wieczystego w okresie od 1 maja 2004 r. do dnia 31 grudnia 2010 r. opodatkowane zostało 22% stawką VAT, natomiast użytkowania wieczyste ustanawiane w roku 2011 ustalane są z 23% podatkiem VAT.

Tut. Organ informuje ponadto, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego i we własnym stanowisku w sprawie oceny tego stanu, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Końcowo zauważa się, że w niniejszej interpretacji tut. Organ rozstrzygnął wniosek w zakresie zaistniałego stanu faktycznego, natomiast wniosek w zakresie zdarzenia przyszłego został rozpatrzony w interpretacji nr IPTPP1/443-870/11-5/RG.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.