IPTPP1/443-83/11-4/MW - Opodatkowanie podatkiem VAT i dokumentowanie świadczonych usług edukacyjnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 20 kwietnia 2011 r. (data wpływu 22 kwietnia 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 czerwca 2011 r. (data wpływu 30 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania świadczonych usług edukacyjnych - jest prawidłowe.

W dniu 22 kwietnia 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania i dokumentowania świadczonych usług edukacyjnych.

Wniosek został uzupełniony w dniu 30 czerwca 2011 r. w zakresie doprecyzowania stanu faktycznego oraz sformułowania pytania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny.

Wnioskodawca, prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą. Równocześnie Wnioskodawca jest organem prowadzącym w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.).

Wnioskodawca prowadzi Zaoczną Policealną Szkołę, wpisaną do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

Szkoła jest szkołą niepubliczną z uprawnieniami publicznymi, objętą systemem oświaty i zakwalifikowaną do podmiotów wskazanych w art. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o systemie oświaty. Wnioskodawca, działając jako organ prowadzący szkołę, świadczy usługi edukacyjne (w zakresie kształcenia). Szkoła, za którą działa Wnioskodawca jako organ prowadzący, zawiera ze szkołami, o których mowa w art. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o oświacie, wpisanych do ewidencji, o której mowa w art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, dla których organami prowadzącymi są inne podmioty, niż Wnioskodawca, umowy o świadczenie usług edukacyjnych (dalej "umowy").

Szkoła nie posiada odrębnego od Wnioskodawcy numeru identyfikacji podatkowej (NIP), jak również nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT.

Faktury za świadczone usługi edukacyjne będą wystawiane przez Wnioskodawcę działającego jako organ prowadzący szkołę. Podstawą wystawiania faktur VAT za usługi edukacyjne będą umowy. Faktury będą wystawiane na podmioty prowadzące szkoły, których słuchacze będą nauczani przez szkołę, dla której organem prowadzącym jest Wnioskodawca w ramach wykonywanej usługi edukacyjnej.

W uzupełnieniu wniosku wskazano ponadto, że na mocy postanowień umów, szkoła świadczy usługi edukacyjne polegające na prowadzeniu nauczania (kształcenia i wychowania słuchaczy szkół, dla których organami prowadzącymi są podmioty inne, niż Wnioskodawca. Ww. usługi są usługami w zakresie kształcenia oraz wychowania i są usługami podstawowymi.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (sformułowane ostatecznie w uzupełnieniu wniosku):

Czy w opisanym stanie faktycznym prawidłowym jest stanowisko, że usługi edukacyjne świadczone przez szkołę, za którą działa Wnioskodawca jako organ prowadzący (dalej "usługi edukacyjne"), podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, przewidzianym w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i czy wykonanie usług edukacyjnych powinno być dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez Wnioskodawcę, zawierającymi m.in. numer identyfikacji podatkowej, jakim posługuje się Wnioskodawca.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi edukacyjne podlegają zwolnieniu od podatku VAT przewidzianym w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, a ich wykonanie powinno być dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez Wnioskodawcę zawierającymi, m.in. numer identyfikacji podatkowej, jakim posługuje się Wnioskodawca.

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy VAT, zwalnia się od podatku VAT "usługi świadczone przez:

W świetle powołanego przepisu art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, zwolnieniu od podatku VAT podlegają usługi w zakresie kształcenia i wychowania, świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu ustawy o oświacie.

Odpowiednio do przepisu art. 2 ustawy o oświacie, system oświaty obejmuje:

Zgodnie z art. 82 ustawy o systemie oświaty, osoby fizyczne i prawne mogą zakładać placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Placówki niepubliczne mogą zatem być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego.

Szkoła, dla której organem prowadzącym jest Wnioskodawca, została utworzona w oparciu o przepisy ustawy o oświacie i została wpisana do ewidencji prowadzonej przez (...) pod numerem X. Szkoła świadczy usługi edukacyjne polegające na kształceniu słuchaczy innych szkół utworzonych i działających w oparciu o przepisy ustawy o oświacie, dla których organem prowadzącym są podmioty inne, niż Wnioskodawca. Okoliczność tego, że usługi edukacyjne są świadczone przez szkołę, dla której organem prowadzącym jest Wnioskodawca, dla słuchaczy innych szkół utworzonych i działających w oparciu o przepisy ustawy o oświacie, dla których organem prowadzącym są podmioty inne, niż Wnioskodawca, pozostaje bez znaczenia dla zasadności stosowania zwolnienia z podatku VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT. Powołany przepis nie ogranicza możliwości stosowania zwolnienia z podatku VAT usług kształcenia i wychowania jedynie do sytuacji, gdy usługi te są adresowane dla słuchaczy szkoły, która świadczy przedmiotowe usługi. Zwolnienie przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT jest zwolnieniem przedmiotowym, co bezpośrednio wynika z treści tego przepisu. Zastosowanie tego zwolnienia jest uzależnione jedynie od tego, aby świadczone usługi polegały na kształceniu i wychowaniu, i były świadczone przez jednostkę objętą systemem oświaty, zgodnie z ustawą o systemie oświaty. Powyższe warunki są spełnione w przypadku usług edukacyjnych świadczonych przez szkołę, dla której organem prowadzącym jest Wnioskodawca.

Konsekwentnie do usług edukacyjnych świadczonych przez szkołę, dla której organem prowadzącym jest Wnioskodawca, podlegają zwolnieniu przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT. Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji prawa podatkowego z dnia 24 marca 2011 r. (znak ILPP1/443-1315/10-4/AW), wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że "w świetle powyższych regulacji prawnych oraz odnosząc się do opisu zdarzenia przyszłego należy wskazać, iż w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca świadczy, m.in. usługi w zakresie kształcenia w formach szkolnych poprzez prowadzenie szkół ponadgimnazjalnych, wobec powyższych okoliczności świadczone usługi edukacyjne będą objęte zwolnieniem wynikającym z art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, bowiem prowadzone przez Wnioskodawcę szkoły są jednostkami objętymi systemem oświaty i świadczą usługi w zakresie kształcenia".

Niezależnie od ww. stanowiska, w ocenie Wnioskodawcy, usługi edukacyjne będą podlegały zwolnieniu z podatku VAT w oparciu o przepis art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) także wówczas, jeżeli będą niezbędną częścią składową (elementem) usługi kształcenia i wychowania świadczonej przez inne szkoły, niż szkoła, dla której organem prowadzącym jest Wnioskodawca, tj. takim elementem usługi kształcenia i wychowania, bez którego usługa ta nie mogłaby być wykonana na rzecz słuchaczy szkoły objętej systemem oświaty. W takim przypadku zaistnieje sytuacja normatywna, o której mowa w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT, definiowana jako świadczenie usług ściśle związanych z usługami kształcenia i wychowania wykonywanymi przez jednostki objęte systemem oświaty.

W ocenie Wnioskodawcy szkoły, o których mowa w przepisach ustawy o systemie oświaty nie spełniają przesłanek dla uznania ich za odrębnych od organu prowadzącego podatników podatku VAT. Nie mieszczą się bowiem w żadnej kategorii podmiotów, o których mowa w przepisach ustawy VAT stanowiących o czynnych podatnikach podatku VAT.

Powyższa okoliczność przesądza o tym, że usługi edukacyjne winny być dokumentowane fakturami VAT wystawianymi przez Wnioskodawcę będącego organem prowadzącym dla szkoły. Jednocześnie w ocenie Wnioskodawcy bez znaczenia dla zastosowania zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy VAT pozostaje okoliczność tego, że świadczenie usługi edukacyjnej będzie fakturowane przez Wnioskodawcę, a faktury VAT będą zawierały numer identyfikacji podatkowej, jakim posługuje się Wnioskodawca.

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacji prawa podatkowego z dnia 24 marca 2011 r. (znak: ILPP1/443-1315/10-4/AW) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej. W przedmiotowej interpretacji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że " (...) należy stwierdzić, iż usługi edukacyjne świadczone przez szkoły, a fakturowane przez Wnioskodawcę będą od dnia 1 stycznia 2011 r. korzystały ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na mocy art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przez dostawę towarów stosowanie do treści art. 7 ust. 1 ustawy, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Stosownie do przepisu art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi.

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Stosownie do art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 347 s. 1 z późn. zm.), państwa członkowskie zwalniają kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Zgodnie z ww. wymienionym przepisem art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, zwolnione od podatku są usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania oraz dostawa towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia nie wystarczy, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania. Nie jest przy tym konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania. Powyższy przepis ma jednak zastosowanie wyłącznie do tych usług kształcenia, które są przedmiotem zakresu działania podmiotu, jako jednostki objętej systemem oświaty.

Stosownie do art. 2 pkt 2 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.), system oświaty obejmuje szkoły:

Z kolei art. 5 ust. 1 określa, iż szkoła i placówka może być szkołą i placówką publiczną albo niepubliczną.

W świetle art. 5 ust. 2 ustawy o systemie oświaty, szkoła i placówka, z zastrzeżeniem ust. 3a-3e, może być zakładana i prowadzona przez:

Natomiast art. 82 ust. 1 ustawy stanowi, iż osoby prawne i fizyczne mogą zakładać szkoły i placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu publicznych szkół i placówek.

Wnioskodawca wskazał we wniosku, że prowadzi zaoczną policealną szkołę, wpisaną do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez (...). Szkoła jest szkołą niepubliczną z uprawnieniami publicznymi, objętą systemem oświaty i zakwalifikowaną do podmiotów wskazanych w art. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o systemie oświaty. Wnioskodawca, działając jako organ prowadzący szkołę, świadczy usługi edukacyjne w zakresie kształcenia i wychowania. Szkoła, za którą działa Wnioskodawca jako organ prowadzący, zawiera ze szkołami, o których mowa w art. 2 pkt 2 lit. c) ustawy o oświacie, wpisanych do ewidencji, o której mowa w art. 82 ust. 1 ustawy o systemie oświaty, umowy o świadczenie usług edukacyjnych. Szkoła nie posiada odrębnego od Wnioskodawcy numeru identyfikacji podatkowej (NIP), jak również nie jest zarejestrowana jako czynny podatnik podatku VAT.

Faktury za świadczone usługi edukacyjne będą wystawiane przez Wnioskodawcę, działającego jako organ prowadzący szkołę, na podmioty prowadzące szkoły, których słuchacze będą nauczani przez szkołę, dla której organem prowadzącym jest Wnioskodawca. Podstawą wystawiania faktur VAT za usługi edukacyjne będą umowy.

Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że w związku z tym, iż prowadzona przez Wnioskodawcę szkoła jest objęta systemem oświaty (została wpisana do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez (...)) i Wnioskodawca, jako organ prowadzący szkołę, świadczy usługi w zakresie kształcenia i wychowania, wypełniona zostaje podmiotowo - przedmiotowa dyspozycja art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy i opisane we wniosku usługi korzystają ze zwolnienia na podstawie ww. przepisu.

Jak wynika z art. 106 ust. 1 ustawy, podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani wystawić fakturę stwierdzającą w szczególności dokonanie sprzedaży, datę dokonania sprzedaży, cenę jednostkową bez podatku, podstawę opodatkowania, stawkę i kwotę podatku, kwotę należności oraz dane dotyczące nabywcy.

Na podstawie delegacji ustawowej zawartej w art. 106 ust. 8 ustawy, Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 28 marca 2011 r. w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 68, poz. 360), zwane dalej rozporządzeniem.

Stosownie do § 4 ust. 1 rozporządzenia, zarejestrowani podatnicy jako podatnicy VAT czynni, posiadający numer identyfikacji podatkowej, wystawiają faktury oznaczone wyrazami "FAKTURA VAT".

Elementy, jakie co najmniej powinna zawierać faktura stwierdzająca dokonanie sprzedaży, zostały określone w § 5 ust. 1 rozporządzenia i są to:

W myśl § 5 ust. 7 rozporządzenia, w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy albo przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3 ustawy, poza danymi określonymi w ust. 1 pkt 5, wskazuje się również:

W świetle powyższego, Wnioskodawca w sytuacji gdy spełnia wymogi z § 4 ust. 1 rozporządzenia, dokonując świadczenia usług edukacyjnych, jest zobowiązany do udokumentowania tej czynności za pomocą faktury VAT, uwzględniając wymogi wynikające z § 5 rozporządzenia.

Ze względu na fakt, iż działalność jest prowadzona w formie jednoosobowej, to Wnioskodawca oraz firma, którą prowadzi - placówka oświatowa - posiadają wspólny NIP. Zatem w przypadku, gdy Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, to winien świadczone usługi dokumentować fakturami VAT, zawierającymi m.in. jego numer identyfikacji podatkowej.

Reasumując należy stwierdzić, że usługi edukacyjne świadczone przez szkołę, za którą działa Wnioskodawca jako organ prowadzący, podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług, o którym mowa w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy o podatku od towarów i usług. Gdy Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, świadczenie ww. usług edukacyjnych winno być dokumentowane fakturami VAT zawierającymi dane wymienione w § 5 rozporządzenia.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające ze stanowiska Wnioskodawcy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.