IPTPP1/443-78/14-6/AK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 31 stycznia 2014 r. (data wpływu 4 lutego 2014 r.) uzupełnionym pismami z dnia 11 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.) oraz z dnia 29 kwietnia 2014 r. (data wpływu 5 maja 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub w części w związku z realizacją projektu pn. "...." - jest nieprawidłowe.

W dniu 4 lutego 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub w części w związku z realizacją projektu pn. "....".

Przedmiotowy wniosek uzupełniono pismami z dnia 11 kwietnia 2014 r. (data wpływu 15 kwietnia 2014 r.) oraz z dnia 29 kwietnia 2014 r. (data wpływu 5 maja 2014 r.) w zakresie doprecyzowania opisanego stanu faktycznego oraz o pełnomocnictwo.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (doprecyzowany w uzupełnieniu wniosku).

Gmina jako jednostka samorządu terytorialnego będąca czynnym podatnikiem podatku VAT zrealizowała Projekt z udziałem środków EFRR w Ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007 - 2013 pn. "...".

W wyniku realizacji projektu uzyskano następujące produkty:

1. Sieć wielofunkcyjnych ścieżek (pieszych, rowerowych oraz konnych) wraz z instalacją oznakowania oraz elementów małej infrastruktury łączących P. z otuliną Parku Krajobrazowego "...." oraz w jego obrębie,

2. Dwie wieże widokowe w Parku Krajobrazowym "...." - na trasach wielofunkcyjnych ścieżek rekreacyjnych.

3. Zaadaptowany obiekt (wraz z wyposażeniem oraz zagospodarowaniem terenu) byłego prewentorium dziecięcego w W. na schronisko młodzieżowe posiadający 44 miejsca noclegowe.

4. Zrewitalizowany budynek sztabowy byłej jednostki wojskowej w P. (wraz z wyposażeniem oraz zagospodarowaniem terenu) na schronisko młodzieżowe posiadający 66 miejsc noclegowych.

Gmina w Projekcie założyła, że podczas realizacji inwestycji podatek VAT naliczony przez wykonawcę ww. zadania będzie kosztem kwalifikowalnym tzn. takim, który może być sfinansowany ze środków EFRR. Po zakończeniu inwestycji wytworzony majątek jest dalej własnością Gminy jednak bieżącą eksploatacją wytworzonego w wyniku realizacji Projektu majątku tj. sieć wielofunkcyjnych ścieżek i dwie wieże widokowe zajmuje się Ośrodek Sportu i Rekreacji w P. - jednostka budżetowa Gminy.

Natomiast powstałe w wyniku realizacji projektu dwa obiekty noclegowe prowadzone są przez odrębną jednostkę budżetową Gminy, która świadczy usługi noclegowe. To właśnie jednostka budżetowa gminy prowadząca Szkolne Schronisko Młodzieżowe tj. placówkę oświatowo - wychowawczą w P. u z jej filią w W. wystawia stosowne faktury VAT za świadczone usługi noclegowe.

Przedmiotowy projekt w zakresie budowy sieci wielofunkcyjnych ścieżek i wież widokowych związany jest z realizacją zadań własnych gminy z zakresu kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych (art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 - tekst jednolity).

W odniesieniu do dwóch obiektów noclegowych - Szkolnego Schroniska Młodzieżowego - projekt związany jest z realizacją zadań własnych powiatu przekazanych gminie w drodze porozumienia zawartego między Powiatem, a Gminą na podstawie art. 8 ust. 2a i art. 18 ust. 2 pkt 11 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym w związku z art. 5 ust. 5a i 5b ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty.

Przejęcie ww. zadania skutkuje jego realizacją w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność Gminy.

Faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki w ramach realizacji ww. projektu wystawione były na Gminę czyli Beneficjenta projektu. Wnioskodawca realizował inwestycję w okresie od 21 maja 2009 r. do 31 grudnia 2011 r. i w tym okresie otrzymywał faktury nabycia towarów i usług.

Właścicielem wytworzonego majątku jest nadal Gmina, jednak bieżącą eksploatacją majątku zajmują się jednostki budżetowe gminy. Majątek ten został przekazany jednostkom nieodpłatnie w administrowanie (czyli gmina nie pobiera żadnych opłat od swoich jednostek z tytułu przekazania mienia).

Gmina realizowała poszczególne elementy projektu tj. ścieżki wielofunkcyjne wraz z wieżami widokowymi z zamiarem wykorzystania ich do czynności niepodlegających podatkowi VAT natomiast dwa obiekty noclegowe: schronisko młodzieżowe w P. wraz z filią w W. z zamiarem wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT.

Jednostka budżetowa Gminy - Szkolne Schronisko Młodzieżowe uzyskuje i wykazuje obroty z tytułu udostępniania miejsc noclegowych i wystawia dokumenty sprzedaży i jest wskazywana jako sprzedawca na dokumentach sprzedaży usług noclegowych w schroniskach.

Poszczególne elementy projektu (inwestycje: ścieżki, wieże i dwa obiekty noclegowe) stanowią środek trwały podlegający amortyzacji, na podstawie przepisów o podatku dochodowym o wartości przekraczającej 15.000,00 zł.

Po oddaniu do użytkowania nabyte towary i usługi służą czynnościom:

* dwa obiekty noclegowe - opodatkowanym podatkiem od towarów i usług oraz zwolnionych od podatku od towarów i usług,

* ścieżki wielofunkcyjne oraz wieże widokowe - niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Istnieje możliwość obiektywnego przyporządkowania wydatków do poszczególnych czynności, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Możliwe jest wyodrębnienie kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

W stosunku do dwóch obiektów noclegowych administrowanych przez jednostkę budżetową - Szkolne Schronisko Młodzieżowe w P. - nabyte towary i usługi, są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego. Usługa udostępniania schronisk świadczona jest przez jednostkę budżetową - Szkolne Schronisko Młodzieżowe jednak dochody netto ze sprzedaży tych usług stanowią dochody Gminy zgodnie z definicją, jednostki budżetowej. Na wydatki Szkolne Schronisko Młodzieżowe otrzymuje środki z budżetu Gminy. Jednostki budżetowe, tj. OSiR i Szkolne Schronisko Młodzieżowe są odrębnymi od Gminy zarejestrowanymi czynnymi podatnikiem podatku od towarów i usług, samodzielnie rozliczającym się z podatku VAT.

Efekty projektu pn.: "....", mianowicie:

* zaadaptowany obiekt (wraz z wyposażeniem oraz zagospodarowaniem terenu) byłego prewentorium dziecięcego w W. na Szkolne Schronisko Młodzieżowe posiadające 44 miejsca noclegowe,

* zrewitalizowany budynek sztabowy byłej jednostki wojskowej w P. (waz z wyposażeniem oraz zagospodarowaniem terenu) na Szkolne Schronisko Młodzieżowe w P., posiadające 66 miejsc noclegowych

są nieodpłatnie administrowane w imieniu Gminy przez jej jednostkę budżetową. Jednostka budżetowa przejęła efekty projektu na majątek nieodpłatnie na podstawie księgowego dokumentu PT (protokół przekazania).

W związku z nieodpłatnym udostępnieniem przedmiotowych inwestycji jednostce budżetowej, między Wnioskodawcą a tą jednostką budżetową nie została zawarta umowa cywilnoprawna. Efekty projektu zostały przejęte na stan ewidencji środków trwałych jednostek budżetowych na podstawie dokumentu księgowego PT (protokół przejęcia środka trwałego), który jest dokumentem potwierdzającym nieodpłatne wprowadzenie środka trwałego do ewidencji i na stan majątku trwałego jednostki.

Jednostka budżetowa administruje obiektami wytworzonymi w trakcie realizacji projektu w imieniu i na rachunek Gminy, a nie w imieniu własnym i na własną rzecz. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi. Zgodnie natomiast z art. 11 ustawy o finansach publicznych - jednostkami budżetowymi są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadąjące-osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego. Podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej "planem finansowym jednostki budżetowej".

Wnioskodawca - Gmina, nabyła towary i usługi w związku z realizacją projektu jako organ władzy publicznej do realizacji zadań własnych. Zgodnie bowiem z art. 7 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m.in. sprawy kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych.

Wybudowane schroniska młodzieżowe służą Wnioskodawcy do wykonywania wyłącznie czynności opodatkowanych - usług noclegowych opodatkowanych według stawki VAT 8%. Nadmienia się, że czynności opodatkowane w imieniu Gminy wykonuje jej jednostka budżetowa.

W odniesieniu do Szkolnych Schronisk Młodzieżowych w W. i P. Wnioskodawca realizował inwestycje z zamiarem wykorzystania ich do czynności opodatkowanych realizowanych przez Wnioskodawcę za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej.

Wnioskodawca nie dokonywał odliczeń w miesiącach, w których otrzymywał faktury z uwagi na niejasne orzecznictwa sądów administracyjnych w tym czasie. W chwili obecnej istnieje precyzyjne orzecznictwo sądów administracyjnych oraz TSUE, Gmina ma więc zamiar wystąpić o nadpłatę podatku oraz o zwrot podatku.

Jednocześnie Gmina prostuje oświadczenie złożone w pierwotnym wniosku-wniosek o interpretacje dotyczy stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia za lata 2010-2014. W odniesieniu za wskazane okresy w dniu złożenia wniosku o interpretację nie toczyło się postępowanie podatkowe, kontrola podatkowa ani postępowanie kontrolne organu kontroli skarbowej ani sprawa w tym zakresie nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji organu podatkowego ani organu kontroli skarbowej. Elementy stanu faktycznego w zakresie prawa do odliczenia za rok 2009 są natomiast rozpatrywane w złożonych w dniu 20 grudnia 2013 r. wnioskach o stwierdzenie nadpłaty - w dniu składania wniosku toczyło się więc postępowanie podatkowe w zakresie opisywanego stanu faktycznego za 2009 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w odniesieniu do realizowanego Projektu Gmina ma możliwość odliczenia podatku VAT w całości lub części (tekst jedn.: czy będzie miała możliwość obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur dokumentujących poniesione wydatki).

Zdaniem Wnioskodawcy, Gmina w odniesieniu do 2 elementów Projektu tj. ścieżek wielofunkcyjnych i wież widokowych nie ma możliwości odzyskania podatku VAT ponieważ ani Gmina ani jej jednostka budżetowa OSiR nie będzie wykonywała czynności opodatkowanych, związanych z tą infrastrukturą i sprzętem sfinansowanym w ramach Projektu.

Natomiast w odniesieniu do dwóch kolejnych elementów projektu tj. obiektu Schroniska Młodzieżowego w P. i jego filii w W., mając na względzie zapisy uchwały NSA z dnia 24 czerwca 2013 r. o sygn. I FPS 1/13 Gminie będącej czynnym podatnikiem podatku VAT będzie przysługiwało prawo do odliczenia VAT od poniesionych wydatków.

Wydatki związane z przebudową i wyposażeniem obiektów noclegowych w P. i W. poniesione w latach 2010 - 2011 stanowią zakupy towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (przez część Gminy, za którą z punktu widzenia przepisów o VAT uznaje się gminną jednostkę budżetową) poprzez świadczenie usług noclegowych - a więc uprawniają Gminę do odliczenia podatku naliczonego. Podatek ten Gmina może wstecznie odliczyć na podstawie art. 86 ust. 13 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT). Przepis ten stanowi, że jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w standardowych terminach, może obniżyć kwotę podatku należnego przez dokonanie korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego - nie później jednak niż w ciągu 5 lat, licząc od początku roku, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą zawartą w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r. kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy, w przypadku, gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

W myśl art. 88 ust. 4 ustawy, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2013 r., obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 20 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Od 1 stycznia 2014 r. art. 88 ust. 4 ustawy stanowi, iż obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7 (niewystępujących w przedmiotowej sprawie).

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Odnosząc się do powyższego należy wyjaśnić, iż w systemie podatku od towarów i usług obowiązuje zasada niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego. Zasada ta wyraża się tym, że istotna jest intencja nabycia - jeśli dany towar ma służyć wykonywaniu czynności opodatkowanych wówczas - po spełnieniu wymienionych w art. 86 ustawy wymogów formalnych - odliczenie jest prawnie dozwolone, oczywiście jeżeli nie wyłączają go inne przepisy ustawy lub aktów wykonawczych. Jeżeli zaś dany towar lub usługa ma służyć czynnościom nieuprawniającym do odliczenia podatku VAT (niepodlegającym opodatkowaniu lub zwolnionym z podatku VAT) w momencie dokonywania zakupu podatnik nie ma prawa do odliczenia podatku VAT.

Artykuł 15 ust. 1 ustawy stanowi, iż podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 marca 2013 r.).

Zgodnie zaś z art. 15 ust. 2 w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - (Dz.Urz.UE.L Nr 347), zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Jednakże, w świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z opisu sprawy wynika, iż Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina zrealizowała Projekt z udziałem środków EFRR w Ramach Regionalnego Programu Operacyjnego Województwa na lata 2007 - 2013 pn. "....".

W wyniku realizacji projektu uzyskano następujące produkty:

1. Sieć wielofunkcyjnych ścieżek (pieszych, rowerowych oraz konnych) wraz z instalacją oznakowania oraz elementów małej infrastruktury łączących P. z otuliną Parku Krajobrazowego ".... oraz w jego obrębie,

2. Dwie wieże widokowe w Parku Krajobrazowym "..." - na trasach wielofunkcyjnych ścieżek rekreacyjnych,

3. Zaadaptowany obiekt (wraz z wyposażeniem oraz zagospodarowaniem terenu) byłego prewentorium dziecięcego w W. na schronisko młodzieżowe posiadający 44 miejsca noclegowe.

4. Zrewitalizowany budynek sztabowy byłej jednostki wojskowej w P. (wraz z wyposażeniem oraz zagospodarowaniem terenu) na schronisko młodzieżowe posiadający 66 miejsc noclegowych.

Po zakończeniu inwestycji wytworzony majątek jest dalej własnością Gminy jednak bieżącą eksploatacją wytworzonego w wyniku realizacji Projektu majątku tj. sieć wielofunkcyjnych ścieżek i dwie wieże widokowe zajmuje się Ośrodek Sportu i Rekreacji w P. - jednostka budżetowa Gminy. Natomiast powstałe w wyniku realizacji projektu dwa obiekty noclegowe prowadzone są przez odrębną jednostkę budżetową Gminy, która świadczy usługi noclegowe. To właśnie jednostka budżetowa gminy prowadząca Szkolne Schronisko Młodzieżowe tj. placówkę oświatowo - wychowawczą w P. z jej filią w W. wystawia stosowne faktury VAT za świadczone usługi noclegowe. Gmina realizowała poszczególne elementy projektu tj. ścieżki wielofunkcyjne wraz z wieżami widokowymi z zamiarem wykorzystania ich do czynności niepodlegających podatkowi VAT natomiast dwa obiekty noclegowe: schronisko młodzieżowe w P. wraz z filią w W. z zamiarem wykorzystywania ich do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i czynności zwolnionych z opodatkowania podatkiem VAT. Jednostka budżetowa Gminy - Szkolne Schronisko Młodzieżowe uzyskuje i wykazuje obroty z tytułu udostępniania miejsc noclegowych i wystawia dokumenty sprzedaży i jest wskazywana jako sprzedawca na dokumentach sprzedaży usług noclegowych w schroniskach. Poszczególne elementy projektu (inwestycje: ścieżki, wieże i dwa obiekty noclegowe) stanowią środek trwały podlegający amortyzacji, na podstawie przepisów o podatku dochodowym o wartości przekraczającej 15.000,00 zł.

Efekty projektu pn. "...", mianowicie:

* zaadaptowany obiekt (wraz z wyposażeniem oraz zagospodarowaniem terenu) byłego prewentorium dziecięcego w W. na Szkolne Schronisko Młodzieżowe posiadające 44 miejsca noclegowe.

* zrewitalizowany budynek sztabowy byłej jednostki wojskowej w P. (waz z wyposażeniem oraz zagospodarowaniem terenu) na Szkolne Schronisko Młodzieżowe w P., posiadające 66 miejsc noclegowych

są nieodpłatnie administrowane w imieniu Gminy przez jej jednostkę budżetową. Jednostka budżetowa przejęła efekty projektu na majątek nieodpłatnie na podstawie księgowego dokumentu PT (protokół przekazania). W związku z nieodpłatnym udostępnieniem przedmiotowych inwestycji jednostce budżetowej, między Wnioskodawcą, a tą jednostką budżetową nie została zawarta umowa cywilnoprawna. Efekty projektu zostały przejęte na stan ewidencji środków trwałych jednostek budżetowych na podstawie dokumentu księgowego PT (protokół przejęcia środka trwałego), który jest dokumentem potwierdzającym nieodpłatne wprowadzenie środka trwałego do ewidencji i na stan majątku trwałego jednostki. Jednostka budżetowa administruje obiektami wytworzonymi w trakcie realizacji projektu w imieniu i na rachunek Gminy, a nie w imieniu własnym i na własną rzecz. Wnioskodawca - Gmina, nabyła towary i usługi w związku z realizacją projektu jako organ władzy publicznej do realizacji zadań własnych. Zgodnie bowiem z art. 7 pkt 10 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują m.in. spraw kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych. W odniesieniu do Szkolnych Schronisk Młodzieżowych w W. i P. Wnioskodawca realizował inwestycje z zamiarem wykorzystania ich do czynności opodatkowanych realizowanych przez Wnioskodawcę za pośrednictwem swojej jednostki budżetowej. Wnioskodawca nie dokonywał odliczeń w miesiącach, w których otrzymywał faktury z uwagi na niejasne orzecznictwa sądów administracyjnych w tym czasie. W chwili obecnej istnieje precyzyjne orzecznictwo sądów administracyjnych oraz TSUE, Gmina ma więc zamiar wystąpić o nadpłatę podatku oraz o zwrot podatku. Faktury VAT dokumentujące poniesione wydatki w ramach realizacji ww. projektu wystawione były na Gminę.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych służących realizacji inwestycji, które zostały następnie nieodpłatnie przekazane gminnym jednostkom budżetowym.

Organ zauważa, że Gmina w świetle art. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2013 r. poz. 594, z późn. zm.) wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest jednostką zasadniczego podziału terytorialnego stopnia podstawowego, posiada osobowość prawną, a zatem zdolność do działania we własnym imieniu.

Stosownie do art. 9 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Podmioty takie są wyodrębnionymi jednostkami organizacyjnymi niemającymi osobowości prawnej, które prowadzą swoją działalność w formie zakładu lub jednostki budżetowej.

Gmina jest samorządową osobą prawną, która nie ma własnych struktur organizacyjnych, natomiast nałożone na nią zadania, w oparciu o art. 33 cyt. ustawy o samorządzie gminnym, wykonuje za pośrednictwem urzędu gminy. Zdolność prawną, jak i zdolność do wykonywania czynności prawnych ma jednostka samorządu terytorialnego - gmina, nie zaś urząd gminy. Urząd gminy jest jedynie aparatem pomocniczym gminy.

Z treści powołanych na wstępie art. 15 ust. 1 i 2 ustawy, jednoznacznie wynika, że Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2, działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, tym samym dla tych czynności podlega rejestracji dla potrzeb tego podatku na zasadach ogólnych.

Podkreślić przy tym należy, że inne niż urzędy gmin (powiatów) i urzędy marszałkowskie, gminne jednostki organizacyjne, działające w formie, np. samorządowych zakładów budżetowych i jednostek budżetowych, o ile oczywiście spełniają kryteria dotyczące statusu podatnika VAT przewidziane w powołanym wyżej art. 15 ustawy, powinny dla celów rozliczeń z tytułu podatku od towarów i usług rejestrować się jako odrębne podmioty tego podatku i posiadać odrębne dla potrzeb VAT oznaczenie (numery) NIP.

Należy wskazać, że pojęcie podatnika obejmuje swym zakresem podmioty, które dokonują czynności podlegające opodatkowaniu. Ustawodawca określił wskazane pojęcie na tyle szeroko, by w każdym przypadku profesjonalnej aktywności zawodowej, dokonywania czynności opodatkowanych podmiot mógł zostać uznany za podatnika w zakresie tych czynności. Podkreślić przy tym należy, że działalność gospodarcza ma miejsce również wówczas, gdy nie przyniosła ona żadnych widocznych efektów (bez względu na cel i rezultat takiej działalności). Charakterystyka ta pozwala na uznanie, że pojęcie podatnika na gruncie podatku od towarów i usług ma wymiar autonomiczny - niezależny od uregulowań innych aktów normatywnych regulujących stosunki prawnopodatkowe.

Przymiot podatnika podatku od towarów i usług przypisany jest, oprócz osobie fizycznej czy prawnej, również wyodrębnionej jednostce organizacyjnej samodzielnie wykonującej działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Samodzielność gospodarcza w prowadzeniu działalności gospodarczej oznacza możliwość podejmowania decyzji, a zarazem posiadanie odpowiedniego stopnia odpowiedzialności za podjęte decyzje, w tym za szkody poniesione wobec osób trzecich, jak również ponoszenie przez podmiot ryzyka gospodarczego.

Należy ponadto zwrócić uwagę na treść przepisów Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L Nr 347, str. 1 z późn. zm.). Mianowicie zgodnie z art. 9 Dyrektywy, podatnikiem jest każda osoba wykonująca samodzielnie i niezależnie od miejsca zamieszkania działalność gospodarczą bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu. Powyższe przepisy wskazują, że niezależnie od częstotliwości wykonania danej czynności, czynność ta podlega opodatkowaniu jeśli podmiot wykorzystuje w sposób ciągły w celach zarobkowych swój majątek. Określenie samodzielności w tym znaczeniu ma charakter obiektywny, co oznacza, że ustalenia czy dana jednostka działa "samodzielnie" należy dokonać na podstawie obiektywnych kryteriów, a nie w sposób o charakterze uznaniowym przez jednostkę nadrzędną dla danego podmiotu. Ponadto należy wskazać, że ustaleń tych należy dokonywać na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów wspólnotowych w oderwaniu od skutków konwencjonalnych na gruncie prawa cywilnego i przepisów samorządowych.

Zatem:

* Gmina nie może decydować w sposób o charakterze uznaniowym, jaki będzie sposób rozliczania podatku od towarów i usług przez jednostki podrzędne;

* nie można automatycznie uznać, że gmina oraz jej jednostki budżetowe stanowią jednego podatnika bez przeanalizowania czy spełnione zostały ww. obiektywne kryteria.

Reasumując, stwierdzić należy, że jednostki organizacyjne wyodrębnione ze struktury Gminy jako jednostki budżetowe, zobowiązane do wykonywania określonych zadań, posiadające odrębne oznaczenia NIP, własny budżet, własny plan wydatków oraz zatrudniający własnych pracowników, są odrębnymi od Gminy podatnikami podatku VAT. Powyższe znajduje potwierdzenie w okolicznościach niniejszej sprawy. Jak bowiem wskazano we wniosku Gmina jest odrębnym podatnikiem VAT od jednostek budżetowych, tj. OSiR oraz Szkolne Schronisko Młodzieżowe. Jednostki budżetowe, tj. OSiR i Szkolne Schronisko Młodzieżowe są odrębnymi od Gminy zarejestrowanymi czynnymi podatnikiem podatku od towarów i usług, samodzielnie rozliczającym się z podatku VAT. Szkolne Schronisko Młodzieżowe uzyskuje i wykazuje obroty z tytułu udostępniania miejsc noclegowych i wystawia dokumenty sprzedaży i jest wskazywane jako sprzedawca na dokumentach sprzedaży usług noclegowych w schroniskach.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że ponieważ wytworzony w wyniku projektu majątek zostanie przekazany nieodpłatne jednostkom budżetowym, to podmioty te, jako odrębni podatnicy podatku VAT, nabędą prawo do uzyskiwania pożytków z tego mienia w okresie ich użytkowania.

W tym miejscu wskazać należy na orzeczenie TSUE z dnia 13 marca 2014 r. w sprawie C-204/13, w którym TSUE stwierdził m.in.: "Tak więc, jak już orzekł Trybunał, aby można było przyznać podatnikowi prawo do odliczenia naliczonego podatku VAT i określić zakres tego prawa, zasadniczo konieczne jest istnienie bezpośredniego i ścisłego związku pomiędzy konkretną transakcją powodującą naliczenie podatku a jedną lub kilkoma transakcjami objętymi podatkiem należnym, które rodzą prawo do odliczenia (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2013 r. w sprawie C 104/12 Becker, pkt 19 i przytoczone tam orzecznictwo).

Tymczasem należy stwierdzić, że w sporze rozstrzygniętym w ww. wyroku w sprawie Polski Trawertyn transakcja objęta podatkiem należnym przeprowadzona przez dwóch przyszłych wspólników, czyli wniesienie nieruchomości do spółki z tytułu wydatków inwestycyjnych do celów działalności gospodarczej tej spółki, objęta była niewątpliwie zakresem stosowania podatku VAT, ale stanowiła transakcję zwolnioną z tego podatku. Natomiast w sprawie rozpatrywanej w postępowaniu głównym transakcja objęta podatkiem należnym nie jest objęta zakresem stosowania podatku VAT, ponieważ nieodpłatne udostępnienie klienteli nowej spółce nie może być uznane za "działalność gospodarczą" w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Wspomniane udostępnienie klienteli nowej spółce jest bowiem "nieodpłatne" i w związku z tym nie jest objęte ani zakresem stosowania art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie dostawy towarów lub świadczenia usług dokonywanych odpłatnie, ani zakresem stosowania art. 4 ust. 1 i 2 szóstej dyrektywy, który dotyczy wyłącznie wykorzystywania własności dóbr materialnych lub niematerialnych celem stałego osiągania zysku." (pkt 34-36 wyroku).

Przechodząc do zasadniczej kwestii, tj. prawa do odliczenia przez Gminę podatku naliczonego wynikającego z faktur zakupowych służących realizacji przedmiotowej inwestycji, która została następnie nieodpłatnie przekazana do gminnych jednostek budżetowych, kluczowym jest ustalenie, z jakimi czynnościami Wnioskodawcy jest związana inwestycja, o której mowa we wniosku.

Mając na uwadze uregulowania zawarte w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, należy stwierdzić, że Gmina, nabywając towary i usługi celem wytworzenia inwestycji z zamiarem jej nieodpłatnego udostępnienia jednostkom budżetowym, nie nabywała ich do działalności gospodarczej i tym samym nie działała w charakterze podatnika podatku VAT.

Tym samym należy wskazać, iż zgodnie z zamiarem Gminy, a także po oddaniu przedmiotowych inwestycji do użytkowania, inwestycje ta nie były przez Wnioskodawcę używane do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem, skoro Gmina, po zakończeniu inwestycji, zrealizowała zamiar nieodpłatnego przekazania inwestycji jednostkom budżetowym, to w konsekwencji od momentu rozpoczęcia inwestycji w ramach projektu, wyłączyła przedmiotowe inwestycje całkowicie z systemu podatku VAT.

Wobec powyższego, należy stwierdzić, że Gmina, dokonując zakupów towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowych inwestycji, nie wykonywała tych czynności do działalności gospodarczej i nie działała w charakterze podatnika VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy i tym samym nie spełniła przesłanki z art. 86 ust. 1 ustawy.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy oraz okoliczności sprawy, Wnioskodawca nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w całości lub w części od poniesionych nakładów inwestycyjnych w ramach projektu pn. "....", które po zrealizowaniu zostaną przekazane nieodpłatnie jednostkom budżetowym Gminy, tj. OSiR oraz Schronisku Młodzieżowemu.

Tym samym oceniając całościowo stanowisko należało uznać je za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Podkreślenia wymaga, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego i własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż niniejsza interpretacja została wydana na podstawie opisu stanu sprawy, pytania i stanowiska dotyczącego prawa do odliczenia podatku VAT w całości lub w części w związku z realizacją projektu pn. ".....". Mając na uwadze przepisy Ordynacji podatkowej w zakresie wydawania interpretacji, należy wskazać, iż rozszerzenie stanu faktycznego o nowe inwestycje nie pozwala Organowi na merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy w tym zakresie. Dlatego też, w sytuacji, gdy Wnioskodawca oczekuje również interpretacji w zakresie zrealizowanych innych inwestycji w latach 2009-2013, na które wskazał Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku z dnia 11 kwietnia 2014 r. winien złożyć w tym zakresie nowe wnioski ORD-IN, zwierające skoordynowane trzy elementy tj. dokładny opis sprawy, pytanie oraz własne stanowisko w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu. Nadto należy stwierdzić, iż zgodnie z art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku. W przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych - zgodnie z art. 14f § 2 ww. ustawy - opłatę pobiera się od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.