IPTPP1/443-653/13-2/RG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 23 sierpnia 2013 r. (data wpływu 27 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z wydatkami mieszanymi ponoszonymi na obiekt basenu - jest prawidłowe.

W dniu 27 sierpnia 2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego w związku z wydatkami mieszanymi ponoszonymi na obiekt basenu.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Centrum Sportu i Rekreacji jest jednostką organizacyjną Gminy, nieposiadającą osobowości prawnej, prowadzoną w formie jednostki budżetowej i zarejestrowaną jako czynny podatnik VAT. Jednostka świadczy usługi związane z działalnością obiektów sportowych tj. wstęp na basen, wstęp na siłownię, wstęp na fitness, wstęp na kąpielisko, wynajem hali sportowej, itp. Wpływy z tytułu odpłatnego udostępniania bazy sportowo - rekreacyjnej (m.in. basen, fitness, hala sportowa, usługi noclegowe, parkingi) odprowadzane są na rachunek bankowy Gminy. Na pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem obiektów, jednostka otrzymuje środki finansowe. Jednostka wykonuje czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi.

W celu odliczenia prawidłowej kwoty podatku naliczonego, jednostka wyodrębnia grupy wydatków i przyporządkowuje je bezpośrednio do czynności, w związku z którymi przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego oraz odpowiednio do niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego. W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Centrum Sportu i Rekreacji korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W tym celu, jednostka dokonuje bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i odlicza podatek w całości. Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych bezpośrednio i wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi przepisom ustawy o VAT, podatek naliczony nie jest odliczany przez Centrum Sportu i Rekreacji.

W ramach prowadzonej działalności opodatkowanej oraz wykonywania czynności niepodlegających przepisom ustawy VAT, jednostka ponosi również wydatki, których nie jest w stanie bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT lub do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT.

Trudność dokonania bezpośredniej alokacji (przyporządkowania kwot podatku naliczonego) występuje na jednym z obiektów, tj. na basenie, na którym prowadzona jest działalność mieszana tzn. na basenie świadczone są usługi odpłatnie i nieodpłatnie. Np. od godz. 8 do godz. 16 basen udostępniany jest dla konstantynowskich szkół w celu nieodpłatnego świadczenia usług nauki pływania, czyli czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Po godz. 17 oraz w weekendy prowadzona jest odpłatna sprzedaż opodatkowana czyli uprawniająca do odliczenia VAT. Dodatkowo na basenie organizowane są zawody sportowe. Problem stanowią zakupy związane z działalnością mieszaną na basenie tzn. wydatki nie dające się przypisać wyłącznie działalności opodatkowanej, bądź niepodatkowanej. Są to zakupy m.in. energii elektrycznej, cieplnej, wody, wywóz śmieci, zakup środków czystości itp. W odniesieniu do wydatków związanych z działalnością mieszaną, jednostka ta częściowo odlicza podatek naliczony w oparciu o opracowany klucz podziału uwzględniający organizację i czas pracy na basenie.

Po przeczytaniu licznych publikacji, sprzecznych interpretacji podatkowych, związanych z zakupami mieszanymi Wnioskodawca prosi o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku VAT w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami poniesionymi na basenie (wydatkami mieszanymi).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy jest możliwe skorzystanie w całości z odliczenia podatku naliczonego w związku z wydatkami mieszanymi (równocześnie opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu) ponoszonymi na obiekcie basenowym.

2. Czy jednostka ta w odniesieniu do wydatków mieszanych powinna stosować alokację podatku naliczonego tj. przyporządkować w odpowiednich częściach podatek naliczony dotyczący działalności niepodlegającej i podlegającej opodatkowaniu wg ustalonego przez jednostkę klucza podziału.

Zdaniem Wnioskodawcy, (po zapoznaniu się z licznymi publikacjami), w odniesieniu do wydatków mieszanych na basenie (działalności niepodlegającej i podlegającej opodatkowaniu), jednostka ta powinna stosować pełne odliczenie i nie powinna być zobowiązana do stosowania jakiejkolwiek alokacji podatku naliczonego (klucza podziału).

W przepisach ustawy VAT, ani aktach wykonawczych, nie przewidziano możliwości wprowadzenia dodatkowej alokacji (klucza podziału, współczynnika) dla podatku naliczonego od wydatków mieszanych. Jak wskazano w (poz. 68 opis stanu faktycznego) w odniesieniu do ponoszonych przez jednostkę wydatków mieszanych, nie jest możliwym, aby je bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT, lub też zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Występujące zdarzenia spoza zakresu VAT (nieodpłatnie udostępnianie basenu dla szkół) nie mogą być również uwzględnione w kalkulacji proporcji sprzedaży, o której mowa w art. 90 ust. 1-3 ustawy o VAT, ponieważ w kalkulacji proporcji sprzedaży należy uwzględnić wyłącznie czynności stanowiące odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług czyli czynności podlegające ustawie o VAT (wg uchwały NSA w składzie 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r. sygn. I FPS 9/10). "Uregulowania dotyczące proporcjonalnego odliczenia podatku naliczonego określone w art. 90 ustawy VAT dotyczą wyłącznie czynności zaliczonych do podlegających opodatkowaniu (tekst jedn.: opodatkowanych i zwolnionych) w rozumieniu ustawy o VAT".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza - na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Stosownie do treści art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku naliczonego określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest niewątpliwy i bezsporny związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi.

Odliczyć zatem można w całości podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części, w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku od tych towarów i usług, w jakiej towary te (usługi) są wykorzystywane do wykonywania czynności nieopodatkowanych VAT.

Z powyższego wynika, że można odliczyć podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika. Wskazana zasada wyłącza tym samym możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT.

W przypadku gdy podatnik dokonuje zakupów związanych z czynnościami w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje i jednocześnie nie potrafi wydzielić i przyporządkować podatku naliczonego do tych czynności, zastosowanie znajdują przepisy art. 90 ustawy, mające na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje.

Przepis art. 90 ust. 1 ustawy stanowi, że w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie, według ust. 2 ww. artykułu, jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Zgodnie z art. 90 ust. 3 ustawy proporcję tę ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej (art. 90 ust. 4 ustawy).

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca - czynny zarejestrowany podatnik podatku od towarów i usług świadczy usługi związane z działalnością obiektów sportowych tj. wstęp na basen, wstęp na siłownię, wstęp na fitness, wstęp na kąpielisko, wynajem hali sportowej, itp. Wpływy z tytułu odpłatnego udostępniania bazy sportowo - rekreacyjnej (m.in. basen, fitness, hala sportowa, usługi noclegowe, parkingi) odprowadzane są na rachunek bankowy Gminy. Na pokrycie kosztów związanych z utrzymaniem obiektów, jednostka otrzymuje środki finansowe. Jednostka wykonuje czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi.

W celu odliczenia prawidłowej kwoty podatku naliczonego, jednostka wyodrębnia grupy wydatków i przyporządkowuje je bezpośrednio do czynności, w związku z którymi przysługuje jej prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego oraz odpowiednio do niedających prawa do odliczenia podatku naliczonego. W odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki, które są ponoszone bezpośrednio i wyłącznie w związku z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu VAT, Centrum Sportu i Rekreacji korzysta z prawa do odliczenia podatku naliczonego stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. W tym celu, jednostka dokonuje bezpośredniego przyporządkowania kwot podatku naliczonego do wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi VAT i odlicza podatek w całości. Natomiast w odniesieniu do wydatków związanych bezpośrednio i wyłącznie z czynnościami niepodlegającymi przepisom ustawy o VAT, podatek naliczony nie jest odliczany przez Centrum Sportu i Rekreacji. W ramach prowadzonej działalności opodatkowanej oraz wykonywania czynności niepodlegających przepisom ustawy VAT, jednostka ponosi również wydatki, których nie jest w stanie bezpośrednio i wyłącznie przyporządkować do czynności opodatkowanych VAT lub do zdarzeń w ogóle niepodlegających regulacjom VAT. Trudność dokonania bezpośredniej alokacji (przyporządkowania kwot podatku naliczonego) występuje na jednym z obiektów, tj. na basenie, na którym prowadzona jest działalność mieszana tzn. na basenie świadczone są usługi odpłatnie i nieodpłatnie. Np. od godz. 8 do godz. 16 basen udostępniany jest dla konstantynowskich szkół w celu nieodpłatnego świadczenia usług nauki pływania, czyli czynności te nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Po godz. 17 oraz w weekendy prowadzona jest odpłatna sprzedaż opodatkowana czyli uprawniająca do odliczenia VAT. Dodatkowo na basenie organizowane są zawody sportowe. Problem stanowią zakupy związane z działalnością mieszaną na basenie tzn. wydatki nie dające się przypisać wyłącznie działalności opodatkowanej, bądź niepodatkowanej. Są to zakupy m.in. energii elektrycznej, cieplnej, wody, wywóz śmieci, zakup środków czystości itp. W odniesieniu do wydatków związanych z działalnością mieszaną, jednostka ta częściowo odlicza podatek naliczony w oparciu o opracowany klucz podziału uwzględniający organizację i czas pracy na basenie.

Dokonując analizy cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, iż na podstawie art. 90 ust. 1 ustawy, występuje obowiązek wyodrębnienia podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Natomiast w sytuacji, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot podatku związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do proporcjonalnego rozliczenia podatku naliczonego, zgodnie z art. 90 ust. 2 ustawy.

Z cytowanych powyżej regulacji art. 90 wynika, iż proporcja ustalana jest w oparciu o obrót. Natomiast obrotem, w myśl art. 29 ust. 1 ustawy, jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę podatku. Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej. Obrót zwiększa się o otrzymane dotacje, subwencje i inne dopłaty o podobnym charakterze mające bezpośredni wpływ na cenę (kwotę należną) towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika, pomniejszone o kwotę należnego podatku.

Przy obliczaniu proporcji istotne jest zatem ustalenie, czy analizowane czynności stanowią podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług, a więc czy w odniesieniu do nich istnieje obrót w rozumieniu art. 29 ust. 1 ustawy. W sytuacji, gdy są to czynności niebędące sprzedażą (niestanowiące obrotu, tj. czynności niepodlegające opodatkowaniu) - wówczas nie uwzględnia się ich przy ustalaniu proporcji.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że czynności niepodlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie powinny być uwzględniane w proporcji, o której mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy. W konsekwencji, w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi, których nie można jednoznacznie przypisać do jednego rodzaju działalności, nie stosuje się odliczenia częściowego wg proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy, lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży.

W kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego, w przypadku wykonywania czynności opodatkowanych i niepodlegających opodatkowaniu wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 9/10 orzekając, iż: "w przypadku podatku naliczonego wynikającego z wydatków związanych tylko z czynnościami opodatkowanymi oraz z czynnościami niepodlegającymi podatkowi (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności), podatnik nie stosuje odliczenia częściowego wedle proporcji określonej na podstawie art. 90 ust. 3 u.p.t.u., lecz odliczenie pełne. Wartość czynności niepodlegających w ogóle opodatkowaniu nie wchodzi bowiem do sumy wartości obrotów ustalanych dla potrzeb liczenia proporcji sprzedaży. W przypadku gdy podatnik wykonuje wyłącznie czynności opodatkowane oraz czynności niepodlegające podatkowi, nie ma obowiązku stosowania odliczenia częściowego (gdyby ewentualnie chciał ustalać proporcję sprzedaży dla celów odliczenia, to wyniesie ona 100%). Brak jest bowiem - przy braku w ustawie jednoznacznej regulacji tegoż zagadnienia - podstaw do pozbawiania podatnika w ogóle możliwości odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i nieopodatkowanymi, gdyż godziłoby to w zasadę neutralności VAT, poprzez bezpodstawne obciążenie podatnika podatkiem naliczonym wynikającym z tego rodzaju wydatków."

Wprowadzone w art. 90 ustawy ograniczenie w prawie do odliczenia podatku naliczonego, jak wyżej wykazano, dotyczy wyłącznie zakupów wykorzystywanych zarówno do działalności opodatkowanej, jak i zwolnionej. Tym samym, brak jest podstaw do ograniczania możliwości podatnika do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych jednocześnie z czynnościami opodatkowanymi i niepodlegającymi opodatkowaniu.

Reasumując, w sytuacji, gdy dany zakup jest wykorzystywany przez Wnioskodawcę zarówno do działalności opodatkowanej VAT, jak i do działalności niepodlegającej opodatkowaniu VAT i nie jest wykorzystywany do działalności zwolnionej od opodatkowania VAT, a ponadto nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonywanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności, Wnioskodawcy przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT naliczonego z tytułu wskazanych zakupów.

Wobec powyższego, w odniesieniu do podatku naliczonego dotyczącego wydatków ponoszonych w związku z basenem i związanych z czynnościami opodatkowanymi oraz czynnościami niepodlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT (których nie da się jednoznacznie przypisać do jednej z tych kategorii czynności) Wnioskodawca nie powinien stosować alokacji podatku naliczonego wg ustalonego przez jednostkę klucza podziału, bowiem ustawa o podatku od towarów i usług nie przewiduje takiej możliwości w odniesieniu do takiej sytuacji.

Końcowo wskazać należy, iż w niniejszym rozstrzygnięciu nie dokonano oceny prawidłowości przyporządkowania wymienionych wydatków do poszczególnych rodzajów działalności - opodatkowanej oraz będącej poza zakresem opodatkowania, a także przyporządkowania wymienionych wydatków do tych obszarów działalności Wnioskodawcy. Przedstawione we wniosku przyporządkowanie przyjęto jako element opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. W niniejszej interpretacji nie dokonano oceny czy faktycznie Wnioskodawca nie ma obiektywnej możliwości przyporządkowania dokonanych zakupów do jednego konkretnego rodzaju prowadzonej działalności. Ocena prawidłowości i zasadności przyjętego przez Wnioskodawcę podziału wydatków może nastąpić jedynie w drodze przeprowadzonego postępowania podatkowego przez właściwy organ podatkowy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.