IPTPP1/443-630/13-5/MG - Zasady zawiadamiania dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 8 sierpnia 2013 r. (data wpływu do IS w Łodzi 12 sierpnia 2013 r., do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 16 sierpnia 2013 r.) uzupełnionym w dniu 4 listopada 2013 r. oraz pismem z dnia 12 listopada 2013 r. (data wpływu 14 listopada 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

* uznania skuteczności doręczenia zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego - jest prawidłowe;

* okresu, w którym Wnioskodawca może dokonać korekty podatku należnego - jest nieprawidłowe.

W dniu 12 sierpnia 2013 r. do Izby Skarbowej w Łodzi został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania skuteczności doręczenia zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego i okresu, w którym Wnioskodawca może dokonać korekty podatku należnego.

Wyżej wskazany wniosek został przesłany do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Tryb. celem rozpatrzenia zgodnie z właściwością (data wpływu 16 sierpnia 2013 r.).

W dniu 4 listopada 2013 r. uzupełniono wniosek o podpis drugiej upoważnionej osoby. Natomiast pismem z dnia 12 listopada 2013 r. (data wpływu 14 listopada 2013 r.) uzupełniono wniosek o doprecyzowanie opisu zaistniałego stanu faktycznego oraz przeformułowanie pytania.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku z dnia 12 listopada 2013 r.).

Wnioskodawca w dniu 15 kwietnia 2010 r. zawarł ze Spółką umowę dzierżawy stacji paliw. Miesięczny czynsz najmu wynosił XX zł. Czynsz płatny był zgodnie z umową do końca każdego miesiąca na podstawie faktury VAT wystawionej przez wynajmującego.

W okresie od lipca 2011 r. do czerwca 2012 r. Wnioskodawca wystawiał faktury za czynsz związany z zajmowanymi przez Najemcę pomieszczeniami (zestawienie w załączeniu). Kontrahent należności wynikającej z ww. faktur nie zapłacił. W związku z powyższym Wnioskodawca wystąpił do Sądu Rejonowego Wydział Gospodarczy o nakaz zapłaty należności. W dniu 6 września 2012 r. Sąd Rejonowy wydał nakaz zapłaty w postępowaniu upominawczym.

Następnie Wnioskodawca wystąpił do Komornika Sądowego o przeprowadzenie egzekucji. Postępowanie egzekucyjne jest w toku, jednak do tej pory nie udało się wyegzekwować żadnej kwoty od dłużnika.

W dniu 25 czerwca 2013 r. Wnioskodawca wysłał zawiadomienie o zamiarze skorygowania podatku należnego od niezapłaconych faktur listem poleconym za potwierdzeniem odbioru. Zawiadomienie zostało przesłane na adres siedziby dłużnika wskazany w aktualnym odpisie z Krajowego Rejestru Sądowego. Adres ten został również potwierdzony w zaświadczeniu wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego potwierdzającym, iż dłużnik jest nadal czynnym podatnikiem VAT. Dłużnik nie odebrał zawiadomienia, które w dniu 28 czerwca 2013 r. zostało zwrócone z adnotacją "adresat wyprowadził się". Należności wynikające z ww. faktur nie zostały uregulowane do dnia dzisiejszego.

Wierzytelności te zostały wykazane w deklaracjach jako obrót opodatkowany i zapłacony został podatek należny VAT. Wskazane przez Wnioskodawcę faktury zostały zaksięgowane i opodatkowane. W chwili świadczenia usługi dłużnik był podatnikiem czynnym VAT, nie znajdował się w stanie upadłości ani likwidacji. Wierzytelność nie została zbyta i nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w fakturze. Tym samym nieściągalność została uprawdopodobniona i spełniony został warunek art. 89a ust. 1 ustawy o VAT.

Wnioskodawca w dniu 16 lipca 2013 r. w deklaracji VAT za miesiąc czerwiec 2013 r. dokonał korekty podatku należnego za okres od lipca 2011 r. do czerwca 2012 r. w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie nowelizacji wprowadzonej ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, zgodnie z art. 23 tej ustawy.

Na dzień dokonania korekty Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a od daty wystawienia faktur dokumentujących wierzytelności nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym zostały wystawione. Wierzytelności te nie uległy przedawnieniu. Ponadto zgodnie z art. 32 ust. 2-4 ustawy o podatku od towarów i usług, między Wnioskodawcą a dłużnikiem nie zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym, z tytułu przysposobienia, majątkowym oraz wynikające ze stosunku pracy.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (ostatecznie przedstawione w uzupełnieniu wniosku z dnia 12 listopada 2013 r.).

Czy otrzymanie zwrotu zawiadomienia z adnotacją na kopercie: "adresat wyprowadził się" jest wystarczające do spełnienia warunków określonych z art. 89a ust. 2 pkt 6 oraz art. 89a ust. 3 i dokonania korekty podatku należnego za okres od lipca 2011 r. do czerwca 2012 r. w deklaracji VAT-7 za miesiąc czerwiec 2013 r. (zakładając, że pozostałe warunki określone w art. 89a ust. 2 są spełnione).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisami określonymi w rozdziale nr 5 "Doręczenia" Ordynacji podatkowej, a w szczególności z art. 151a zawiadomienie dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w art. 89a ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług zostało przekazane ze skutkiem doręczenia.

Wierzyciel otrzymując zwrotną korespondencję może uznać, iż został spełniony warunek, o którym mowa w art. 89a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054), w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie nowelizacji wprowadzonej ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, zgodnie z art. 23 tej ustawy, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Artykuł 89a ust. 1a ustawy stanowi, iż nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze.

W myśl art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi, nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy.

Aby jednak podatnik mógł dokonać korekty określonej w art. 89a ust. 1 ustawy, warunki określone w art. 89a ust. 2 muszą być spełnione łączenie. Brak któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę do braku takiego prawa.

W myśl art. 89a ust. 3 ustawy, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w ust. 2 pkt 6.

Przepis ten wprost wskazuje, że warunkiem niezbędnym dla dokonania korekty jest otrzymanie przez dłużnika zawiadomienia.

Potwierdza to również art. 89b ust. 5 ustawy przewidujący, iż do zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej o doręczeniach.

Z kolei art. 89b ust. 1 ustawy stanowi, że w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

Zatem, podatnik chcąc skorzystać z uprawnienia do korekty podatku należnego, o którym mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, jest obowiązany dowieść, że dłużnik został w sposób prawidłowy zawiadomiony, posiadając odpowiednie pokwitowanie odbioru.

Stosownie do zapisu art. 148 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy.

Artykuł 148 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż pisma mogą być również doręczone:

W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przepadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (art. 148 § 3 Ordynacji podatkowej).

W przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (art. 149 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (art. 150 § 1a Ordynacji podatkowej).

W myśl art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Natomiast osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej - na podstawie art. 151 Ordynacji podatkowej - pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 stosuje się odpowiednio.

W art. 151a Ordynacji podatkowej postanowiono, że jeżeli podany przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemająca osobowości prawnej adres jej siedziby nie istnieje lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności, pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia.

Możliwość skorzystania z tzw. "ulgi na złe długi" powstaje wówczas, gdy spełnione są warunki dotyczące zarówno samej wierzytelności, jej powstania, jak i osoby dłużnika i wierzyciela.

Jednym z warunków do skorzystania z ww. ulgi jest obowiązek poinformowania dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w art. 89a ust. 1 ustawy. Odwołanie się w art. 89b ust. 5 ustawy wprost do przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących doręczeń, ma na celu zabezpieczenie wierzyciela przed negatywnymi konsekwencjami nieodbierania przez dłużników kierowanej do nich korespondencji.

Biorąc pod uwagę powyższe, należy stwierdzić, że o ile próba doręczenia zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego na adres siedziby dłużnika (osoby prawnej), zgodny z aktualnym odpisem z Krajowego Rejestru Sądowego, a następnie otrzymanie tej korespondencji przez Wnioskodawcę z adnotacją na kopercie: "zwrot, wyprowadził się (brak takiej firmy)" odbyła się zgodnie z art. 151 i art. 151a Ordynacji podatkowej, to tym samym został spełniony warunek zawiadomienia dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy.

W konsekwencji Wnioskodawca ma możliwość dokonania korekty, na podstawie art. 89a ust. 1 ustawy, w trybie określonym w art. 89a ust. 3 ustawy.

Stanowisko powyższe potwierdzają również interpretacje indywidualne wydane w sprawach: sygnatura IPTPP2/443-486/11-2/PM, IPTPP1/443-879/11-2/RG, IBPP2/443-493/10/WN, IPPP2/443-527/10-4/RR, IPPP2/443-621/09-4/PW, ITPP1/443-755/12/MS.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za:

* prawidłowe - w zakresie uznania skuteczności doręczenia zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego,

* nieprawidłowe - w zakresie okresu, w którym Wnioskodawca może dokonać korekty podatku należnego.

Na wstępie tut. Organ podatkowy pragnie wskazać, iż w świetle art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. z 2012 r. poz. 1342), do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r. stosuje się przepisy art. 89a i art. 89b ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu dotychczasowym, z zastrzeżeniem ust. 2. Przy czym art. 23 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej stanowi, iż przepisy art. 89a i art. 89b ustawy zmienianej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, stosuje się również do wierzytelności powstałych przed dniem 1 stycznia 2013 r., których nieściągalność została, zgodnie z art. 89a ust. 1a ustawy zmienianej, w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą, uprawdopodobniona po dniu 31 grudnia 2012 r.

Mając na uwadze przedstawione przez Wnioskodawczynię okoliczności sprawy, należy wskazać, iż w niniejszej sprawie będą miały zastosowanie przepisy ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2012 r.

Zgodnie z art. 89a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnik może skorygować podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług na terytorium kraju w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, z zastrzeżeniem ust. 2-5. Korekta podatku dotyczy również kwoty podatku przypadającej na część kwoty wierzytelności odpisanej jako nieściągalna lub której nieściągalność została uprawdopodobniona.

Nieściągalność wierzytelności uważa się za uprawdopodobnioną w przypadku, gdy wierzytelność nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze (art. 89a ust. 1a ustawy).

W myśl art. 89a ust. 2 ustawy, przepis ust. 1 stosuje się w przypadku, gdy spełnione są następujące warunki:

W myśl art. 89a ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług, korekta podatku należnego może nastąpić w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6. Warunkiem dokonania korekty jest uzyskanie przez wierzyciela potwierdzenia odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa ust. 2 pkt 6.

W przypadku, gdy po dokonaniu korekty określonej w ust. 1 należność została uregulowana w jakiejkolwiek formie, podatnik, o którym mowa w ust. 1, obowiązany jest zwiększyć podatek należny w rozliczeniu za okres, w którym należność została uregulowana. W przypadku częściowego uregulowania należności podatek należny zwiększa się w odniesieniu do tej części (art. 89a ust. 4 ustawy).

Jednocześnie wskazać należy, iż zgodnie z art. 89a ust. 5 ustawy podatnik obowiązany jest wraz z deklaracją podatkową, w której dokonuje korekty, o której mowa w ust. 1, zawiadomić o tej korekcie właściwego dla niego naczelnika urzędu skarbowego wraz z podaniem kwot korekty oraz danych dłużnika.

Podatnik w ciągu 7 dni od dnia dokonania korekty podatku należnego wymienionej w ust. 1 obowiązany jest również zawiadomić dłużnika o tej czynności. Kopia zawiadomienia jest przesyłana do właściwego dla podatnika urzędu skarbowego (art. 89a ust. 6 ustawy).

W myśl ust. 7 ww. artykułu przepisów ust. 1-5 nie stosuje się, jeżeli pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem istnieje związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4.

Powołane wyżej przepisy dopuszczają zatem możliwość dokonania przez podatnika korekty podatku należnego, który powstał w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług na terytorium kraju, w sytuacji gdy nabywca towaru bądź usługi, nie dokonał zapłaty na rzecz dostawcy. Aby jednak podatnik mógł dokonać korekty określonej w ww. przepisach, warunki określone w art. 89a ustawy, muszą być spełnione łącznie. Brak któregokolwiek z wymienionych warunków stanowi przesłankę do utraty takiego prawa.

Ponadto, z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że podatnik chcąc skorzystać z uprawnienia do korekty podatku należnego, o którym mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, jest obowiązany dowieść, że dłużnik o zamiarze korekty został w sposób prawidłowy zawiadomiony, posiadając odpowiednie pokwitowanie odbioru.

Zgodnie z art. 89b ust. 1 ustawy w przypadku otrzymania zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6, i nieuregulowania należności w terminie 14 dni od dnia otrzymania tego zawiadomienia, podatnik (dłużnik) jest obowiązany do odpowiedniego pomniejszenia podatku naliczonego podlegającego odliczeniu lub w przypadku jego braku, do odpowiedniego powiększenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku wynikającą z nieuregulowanych faktur, poprzez korektę deklaracji za okres, w którym dokonał odliczenia.

Zgodnie z art. 89b ust. 5 ustawy, do zawiadomienia, o którym mowa w ust. 1, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej o doręczeniach.

Zatem, podatnik chcąc skorzystać z uprawnienia do korekty podatku należnego, o którym mowa w art. 89a ust. 1 ustawy, jest obowiązany dowieść, że dłużnik został w sposób prawidłowy zawiadomiony, posiadając odpowiednie pokwitowanie odbioru.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca w dniu 15 kwietnia 2010 r. zawarł ze Spółką umowę dzierżawy stacji paliw. Czynsz płatny był zgodnie z umową do końca każdego miesiąca na podstawie faktury VAT wystawionej przez wynajmującego. W okresie od lipca 2011 r. do czerwca 2012 r. Wnioskodawca wystawiał faktury za czynsz związany z zajmowanymi przez Najemcę pomieszczeniami (zestawienie w załączeniu). Kontrahent należności wynikającej w ww. faktur nie zapłacił. W dniu 25 czerwca 2013 r. Wnioskodawca wysłał zawiadomienie o zamiarze skorygowania podatku należnego od niezapłaconych faktur listem poleconym za potwierdzeniem odbioru. Zawiadomienie zostało przesłane na adres siedziby dłużnika wskazany w aktualnym odpisie z Krajowego Rejestru Sądowego. Adres ten został również potwierdzony w zaświadczeniu wydanym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego potwierdzającym, iż dłużnik jest nadal czynnym podatnikiem VAT. Dłużnik nie odebrał zawiadomienia, które w dniu 28 czerwca 2013 r. zostało zwrócone z adnotacją "adresat wyprowadził się". Należności wynikające z ww. faktur nie zostały uregulowane do dnia dzisiejszego.

Wierzytelności te zostały wykazane w deklaracjach jako obrót opodatkowany i zapłacony został podatek należny VAT. Wskazane przez Wnioskodawcę faktury zostały zaksięgowane i opodatkowane. W chwili świadczenia usługi dłużnik był podatnikiem czynnym VAT, nie znajdował się w stanie upadłości ani likwidacji. Wierzytelność nie została zbyta i nie została uregulowana w ciągu 180 dni od upływu terminu jej płatności określonego w fakturze. Tym samym nieściągalność została uprawdopodobniona i spełniony został warunek art. 89a ust. 1 ustawy o VAT. Wnioskodawca w dniu 16 lipca 2013 r. w deklaracji VAT za miesiąc czerwiec 2013 r. dokonał korekty podatku należnego za okres od lipca 2011 r. do czerwca 2012 r. w oparciu o przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, w brzmieniu obowiązującym przed wejściem w życie nowelizacji wprowadzonej ustawą z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce, zgodnie z art. 23 tej ustawy. Na dzień dokonania korekty Wnioskodawca jest zarejestrowany jako podatnik VAT czynny, a od daty wystawienia faktur dokumentujących wierzytelności nie upłynęły 2 lata, licząc od końca roku, w którym zostały wystawione. Wierzytelności te nie uległy przedawnieniu. Ponadto zgodnie z art. 32 ust. 2-4 ustawy o podatku od towarów i usług, między Wnioskodawcą a dłużnikiem nie zachodzą powiązania o charakterze rodzinnym, z tytułu przysposobienia, majątkowym oraz wynikające ze stosunku pracy.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi fakt, czy doręczenie przez operatora pocztowego informacji o niepodjęciu przez dłużnika zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego z oznaczeniem "adresat wyprowadził się" po spełnieniu wszystkich innych przesłanek, uprawnia Wnioskodawcę do korekty podatku VAT należnego od należności nieściągalnych, zgodnie z art. 89a ustawy o VAT.

W myśl art. 144 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), organ podatkowy doręcza pisma za pokwitowaniem przez pocztę, swoich pracowników lub przez osoby uprawnione na podstawie odrębnych przepisów. W przypadku, gdy organem podatkowym jest wójt, burmistrz (prezydent miasta), pisma może doręczać sołtys za pokwitowaniem.

Zgodnie z art. 144a § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, doręczenie pism, z wyjątkiem zaświadczeń, następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej, jeżeli strona wnosi o zastosowanie takiego sposobu doręczania albo wyraża na to zgodę.

Z treści art. 146 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, wynika, że w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie swojego adresu, w tym adresu elektronicznego, jeśli wniesiono o stosowanie takiego sposobu doręczenia albo wyrażono na to zgodę.

W razie zaniedbania obowiązku określonego w § 1, pismo uznaje się za doręczone pod dotychczasowym adresem, a organ podatkowy pozostawia pismo w aktach sprawy (art. 146 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa).

Stosownie do zapisu art. 148 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy.

Artykuł 148 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, iż pisma mogą być również doręczone:

W razie niemożności doręczenia pisma w sposób określony w § 1 i 2, a także w innych uzasadnionych przypadkach pisma doręcza się w każdym miejscu, gdzie się adresata zastanie (art. 148 § 3 Ordynacji podatkowej).

W przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Zawiadomienie o doręczeniu pisma sąsiadowi lub dozorcy domu umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub na drzwiach mieszkania adresata lub w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata (art. 149 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 150 § 1 Ordynacji podatkowej, w razie niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149:

Adresata zawiadamia się dwukrotnie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1. Powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dni (art. 150 § 1a Ordynacji podatkowej).

W myśl art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, zawiadomienie o pozostawaniu pisma w miejscu określonym w § 1 umieszcza się w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W tym przypadku doręczenie uważa się za dokonane z upływem ostatniego dnia okresu, o którym mowa w § 1, a pismo pozostawia się w aktach sprawy.

Natomiast osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej - na podstawie art. 151 Ordynacji podatkowej - pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji. Przepisy art. 146, art. 148 § 2 pkt 1 oraz art. 150 stosuje się odpowiednio.

W art. 151a Ordynacji podatkowej postanowiono, że jeżeli podany przez osobę prawną lub jednostkę organizacyjną niemającą osobowości prawnej adres jej siedziby nie istnieje lub jest niezgodny z odpowiednim rejestrem i nie można ustalić miejsca prowadzenia działalności, pismo pozostawia się w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia.

Analiza powołanych wyżej przepisów wskazuje, że możliwość skorzystania z tzw. "ulgi na złe długi" powstaje wówczas, gdy spełnione są wszystkie warunki dotyczące zarówno samej wierzytelności, jej powstania, jak i osoby dłużnika i wierzyciela. Wskazuje na to literalny zapis przepisu art. 89a ust. 2 pkt 1-6 ustawy, stanowiący o warunkach, których spełnienie pozwala na skorzystanie z przysługującego prawa. Ponadto istotnym jest także by pomiędzy wierzycielem a dłużnikiem nie istniał związek, o którym mowa w art. 32 ust. 2-4 (art. 89a ust. 7 ustawy). A zatem spełnienie ww. warunków musi wystąpić jednocześnie i bez wyjątku.

Obowiązek poinformowania dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na wystąpienie okoliczności, o których mowa w art. 89a ust. 1 ustawy ma charakter warunku formalnego, a zatem jego spełnienie jest warunkiem skorzystania z ulgi za złe długi. Odwołanie się w art. 89b ust. 5 ustawy wprost do przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących doręczeń, ma na celu zabezpieczenie wierzyciela przed negatywnymi konsekwencjami nieodbierania przez dłużników kierowanej do nich korespondencji. Wobec powyższego dla wierzyciela, który dołożył wszelkich starań żeby zawiadomić dłużnika o zamiarze skorygowania podatku należnego, w szczególności podjął czynności określone w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, które okazały się nieskuteczne i wierzyciel posiada dokumenty na dowód swoich działań, ustawodawca przewiduje skorzystanie z prawa do korekty podatku należnego, pod warunkiem spełnienia pozostałych przesłanek przewidzianych przepisami ustawy.

Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że próba doręczenia do dłużnika korespondencji zawierającej zawiadomienie, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy, odbyła się zgodnie z zasadami zawartymi w powołanych przepisach ustawy - Ordynacja podatkowa, zatem można uznać, że zwrot przedmiotowej korespondencji (z dopiskiem "adresat wyprowadził się") stanowi potwierdzenie jej odbioru przez dłużnika. Tym samym, jeśli dłużnik nie odebrał przesłanego pocztą za potwierdzeniem odbioru zawiadomienia o zamiarze skorygowania podatku należnego z tytułu niezapłaconych wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona, zastosowanie znajdzie art. 151a Ordynacji podatkowej i doręczenie uznane jest za skuteczne. W konsekwencji zwrot korespondencji z dopiskiem "adresat wyprowadził się", stanowi przesłankę - łącznie ze spełnieniem przez Wnioskodawcę wszystkich warunków wymaganych przepisami art. 89a ust. 2-7 ustawy - do skorzystania z możliwości dokonania korekty podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy.

Jak wskazano wyżej, zgodnie z art. 89a ust. 3 ustawy, korekta podatku, co do zasady, powinna mieć miejsce w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 14-dniowy termin na uiszczenie przez dłużnika zapłaty. Jednakże rozliczenie to nie może nastąpić w okresie rozliczeniowym wcześniejszym niż ten, w którym podatnik otrzymał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy.

W świetle powyższego korekty podatku należnego Wnioskodawca mógł dokonać w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w art. 89a ust. 2 pkt 6, nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym uzyskał potwierdzenie odbioru przez dłużnika zawiadomienia.

Istotne znaczenie ma tutaj kwestia obliczania terminów, a w szczególności określenia momentu początkowego oraz końcowego. Zgodnie z przepisem art. 89b ust. 5, do zawiadomienia dłużnika stosuje się odpowiednio przepisy o doręczeniach. Dotyczy to, co prawda, zawiadomienia dłużnika, jednakże uznać należy, że taka zasada powinna znajdować zastosowanie do zawiadomienia także u wierzyciela. Tak więc moment początkowy owych 14 dni należy liczyć od momentu, w którym nastąpił skutek w postaci doręczenia (także doręczenia zastępczego) zawiadomienia dłużnika.

Zatem, jeśli korespondencja wysłana do dłużnika, zawierająca zawiadomienie o zamiarze skorygowania podatku należnego ze względu na uprawdopodobnienie nieściągalności wierzytelności, została zwrócona Wnioskodawcy w dniu 28 czerwca 2013 r. (ze skutkiem doręczenia stosownie do art. 151a ustawy - Ordynacja podatkowa), to Wnioskodawca może dokonać korekty w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 14-dniowy termin na spłatę długu, o którym mowa w art. 89a ust. 2 pkt 6 ustawy. Tym samym, w stosunku do wierzytelności, do których 14-dniowy termin na spłatę długu minął w miesiącu lipcu 2013 r., to pomimo dysponowania przez Wnioskodawcę potwierdzeniem skutecznego zawiadomienia w trybie art. 151a Ordynacji podatkowej w miesiącu czerwcu 2013 r., korekty podatku należnego należało dokonać zgodnie z art. 89a ust. 3 ww. ustawy - w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w którym upłynął termin określony w ust. 2 pkt 6 tj. za miesiąc lipiec 2013 r.

Reasumując, zwrot korespondencji z dopiskiem "adresat wyprowadził się", stanowi przesłankę - łącznie ze spełnieniem przez Wnioskodawcę wszystkich warunków wymaganych przepisami art. 89a ust. 2-7 ustawy - do skorzystania z możliwości dokonania korekty podatku w odniesieniu do nieściągalnych wierzytelności, o której mowa w art. 89a ust. 1 ustawy.

Tym samym Wnioskodawca jest uprawniony do dokonania korekty podatku należnego za okres od lipca 2011 r. do czerwca 2012 r. w terminie określonym w art. 89a ust. 3 ustawy, tj. w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 14-dniowy termin na spłatę długu nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym wierzyciel uzyskał zwrot korespondencji wysłanej do dłużnika pod właściwy adres podany przez dłużnika w KRS (zakładając, że pozostałe warunki określone w art. 89a ust. 2 są spełnione), a więc w rozliczeniu za miesiąc lipiec 2013 r., a nie jak tego dokonał Wnioskodawca za czerwiec 2013 r.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14b § 1 Minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Należy wskazać, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie stanu faktycznego i własnym stanowisku w sprawie oceny prawnej stanu faktycznego, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Odnośnie dokumentów stanowiących załączniki do wniosku, tutejszy organ pragnie w tym miejscu wyjaśnić, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Natomiast w myśl art. 14c § 1 tej ustawy, interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Z powyższych przepisów wynika zatem, że przedmiotem interpretacji może być jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy dotyczącego przedstawionego we wniosku stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Organ wydający interpretację nie jest natomiast uprawniony do analizowania i oceny przesłanych załączników.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Wnioskodawczyni ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.