IPTPP1/443-407/11-2/MW

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Sp. z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 22 czerwca 2011 r. (data wpływu 27 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa a następnie wniesienia tej części do spółki kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 27 czerwca 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie konsekwencji podatkowych wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa a następnie wniesienia tej części do spółki kapitałowej.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Sp. z o.o. z siedzibą (dalej "Spółka", "Wnioskodawca") jest jednym z największych operatorów telewizji kablowej w Polsce. Dostarcza usługi telewizji cyfrowej, Internet i telefonię do abonentów w sześciu miastach Polski. W związku z prowadzoną działalnością Spółka uzyskała prawa ochronne (o których mowa w art. 121 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. - Prawo własności przemysłowej, Dz. U. z 2003 r. Nr 119 poz. 1117 z późn. zm.) na znaki towarowe, w szczególności:

* Prawo ochronne na znak słowno-graficzny na następujące klasy towarowe:

* usługi telewizji kablowej, rozprowadzanie i rozpowszechnianie programów radiowych i telewizyjnych, usługi przesyłania sygnału łączności internetowej;

* produkcję filmów, produkcję programów telewizyjnych i radiowych, rozrywkę telewizyjną i radiową;

* Prawo ochronne na znak słowny "...".

Wymienione powyżej dwa prawa ochronne zostały wytworzone we własnym zakresie. W związku z tym nie zostały wprowadzone do ewidencji wartości niematerialnych i prawnych Spółki i nie podlegały amortyzacji. Ze względu na istotne znaczenie znaków towarowych dla działalności Spółki, która działa na rynku konsumenckim. Spółka zamierza dokonać restrukturyzacji w ramach grupy kapitałowej.

W pierwszej kolejności Spółka planuje przekształcić istniejący Dział Wizerunku i Promocji w Dział Wizerunku i Promocji oraz Zarządzania Własnością Intelektualną ("dalej "Dział") w ramach istniejącego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie organizacyjne, majątkowe i zadaniowe Działu:

Zadania Działu będą następujące:

* Podejmowanie działań mających na celu promowanie wizerunku Spółki i znaków towarowych oraz wzrost ich wartości rynkowej, w szczególności zarządzanie działalnością marketingową, rekomendowanie do zarządu Spółki strategii marketingowych, zlecanie reklamy prasowej, radiowej, telewizyjnej i internetowej;

* Ochrona prawna istniejących znaków towarowych oraz zapewnienie ochrony prawnej wszelkim nowym znakom towarowym, w szczególności prowadzenie postępowania rejestracyjnego przed Urzędem Patentowym bądź nadzór nad postępowaniem rejestracyjnym w przypadku jego zlecenia kancelarii zewnętrznej;

* W przypadku korzystania z kancelarii zewnętrznych przeprowadzenie działań mających na celu wybór najkorzystniejszej oferty na prowadzenie postępowania rejestracyjnego;

* Świadczenie usług promocji i marketingu oraz doradztwa w tym zakresie na rzecz spółek z grupy;

* Zlecanie drukowania publikacji skierowanych do abonentów Spółki (w szczególności magazynów abonenta, kalendarzy i biuletynów) i sprzedaż powierzchni reklamowej dostępnej w tych publikacjach;

* Udzielanie licencji na korzystanie ze znaku towarowego innym spółkom z grupy, jeżeli znajdzie to uzasadnienie ekonomiczne (tj. jeżeli spółki te będą faktycznie korzystały ze znaku towarowego i osiągały z tego tytułu wymierne korzyści ekonomiczne m.in. w postaci wzrostu przychodów ze sprzedaży).

Zadaniami działu będzie kierował Dyrektor Działu. Dyrektor będzie dysponował niezależnością decyzyjną i będzie odpowiadał bezpośrednio przed Zarządem Spółki. Dyrektor Działu w realizacji zadań będzie korzystał z pomocy osób zatrudnionych w Dziale (w szczególności osób zatrudnionych na umowę o pracę) lub z usług podmiotów zewnętrznych (outsourcing). Wyodrębnienie Działu będzie miało charakter zarówno faktyczny, jak również formalny, tj. zostanie podjęta uchwała Zarządu Spółki w sprawie utworzenia Działu i nadania mu opisanych powyżej kompetencji.

Do Działu będą przypisane w szczególności następujące składniki materialne i niematerialne:

* Wyposażenie biurowe (meble, w tym biurka, szafki, fotele, szafy, kontenery) oraz środki trwałe (komputery i inny sprzęt elektroniczny);

* Prawa ochronne na znaki towarowe;

* Licencje na oprogramowanie, w tym oprogramowanie komputerowe;

* Umowy funkcjonalnie związane z Działem, w szczególności dotyczące nabycia usług poligraficznych i reklamowych oraz usług promocji i marketingu;

* Należności wynikające w szczególności z tytułu świadczonych usług promocji i marketingu;

* Zobowiązania funkcjonalnie związane z Działem, w szczególności wynikające z zakupionych usług poligraficznych i reklamowych;

* Dokumenty związane z prowadzeniem działalności w ramach Działu, włącznie z materiałami archiwalnymi i wszelkimi innymi informacjami, które mogłyby zostać uznane jako istotne dla prowadzonej przez Dział działalności.

Wyodrębnione w ten sposób składniki materialne i niematerialne Działu będą stanowiły zespół składników zdolny do realizacji opisanych powyżej zadań.

Wyodrębnienia finansowe Działu:

Prowadzona przez Spółkę ewidencja księgowa pozwoli na wyodrębnienie kosztów i przychodów w odniesieniu do działu, w szczególności:

* Kosztów amortyzacji majątku przypisanego do działu,

* Kosztów materiałów (np. materiałów biurowych)

* Kosztów wynagrodzeń (z ZUS)

* Kosztów usług obcych związanych z zadaniami Działu.

Dział będzie również generować przychody m.in. z tytułu usług w zakresie reklamy oraz promocji i marketingu, które zostaną przypisane do tego działu.

Jednocześnie Wnioskodawca zaznacza, że Dział nie będzie oddziałem samodzielnie sporządzającym bilans.

Spółka planuje, że w przyszłości może dokonać przeniesienia Działu (wraz z jego składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami) do innej spółki. Celem takiego posunięcia jest między innymi rozdzielenie własności intelektualnej (praw ochronnych na znaki towarowe) od działalności operacyjnej, która ma inną specyfikę oraz wiążą się z szeregiem ryzyk gospodarczych. Przeniesienie Działu do innej spółki nastąpiłoby najprawdopodobniej w formie aportu.

Umowa najmu:

Planowana jest także, że w ramach wyodrębnienia Działu na potrzeby tego działu zostanie wynajęta powierzchnia biurowa (nieruchomość).

Następnie w ramach aportu Działu, na podmiot otrzymujący aport zostanie również przeniesiony tytuł prawny do przedmiotowej nieruchomości (tj. prawa i obowiązki wynikające z umowy najmu (podnajmu) zawartej przez Spółkę).

W konsekwencji, wyodrębniony Dział będzie mógł prowadzić swoją działalność również po aporcie (w podmiocie, do którego zostanie wniesiony) w oparciu o przeniesioną umowę najmu (podnajmu) nieruchomości.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wniesienie aportem Działu do spółki kapitałowej nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się "organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że przyjęta definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej również "...") dla celów VAT jest identyczna z definicją funkcjonującą od wielu lat na gruncie ustawy CIT.

Zatem na gruncie obydwu ustaw (Ustawy CIT i Ustawy VAT) mamy więc do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są wszystkie następujące warunki:

Warunek 1

Dział po jego wydzieleniu w strukturach Spółki będzie stanowił wyodrębniony w ramach istniejącego przedsiębiorstwa zespół składników majątku obejmujący zarówno składniki materialne, jak również niematerialne, a także zobowiązania.

W omawianym przypadku będzie on obejmował m.in.:

* składniki materialne (m.in. środki trwałe): wyposażenie biurowe, komputery;

* składniki niematerialne m.in.: prawa do znaków towarowych, należności, umowy itp.

* zobowiązania: długi (zobowiązania) funkcjonalnie związane z działalnością działu.

Ponadto, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. ZCP tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

W przedmiotowej sytuacji Dział stanowi następujący zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania:

* Wyposażenie biurowe (meble, w tym biurka, szafki, fotele, szafy, kontenery) oraz środki trwałe (komputery i inny sprzęt elektroniczny);

* Prawa ochronne na znaki towarowe;

* Licencje na oprogramowanie, w tym oprogramowanie komputerowe;

* Umowy funkcjonalnie związane z Działem, w szczególności dotyczące nabycia usług poligraficznych i reklamowych oraz usług promocji i marketingu;

* Należności wynikające w szczególności z tytułu świadczonych usług promocji i marketingu;

* Zobowiązania funkcjonalnie związane z Działem, w szczególności wynikające z zakupionych usług poligraficznych i reklamowych;

* Dokumenty związane z prowadzeniem działalności w ramach Działu, włącznie z materiałami archiwalnymi i wszelkimi innymi informacjami, które mogłyby zostać uznane jako istotne dla prowadzonej przez Dział działalności.

Zespół ten stanowi zorganizowaną Jednostkę powołaną do samodzielnej realizacji określonych zadań, w szczególności do zarządzania znakami towarowymi i doradztwa w zakresie promocji i marketingu. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, pierwszy warunek jest spełniony.

Warunek 2

Odnosząc się do warunku wyodrębnienia organizacyjnego, wskazać należy na stanowisko Ministra Finansów (za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej zaprezentowane w Interpretacji indywidualnej z dnia 3 marca 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-524/07-2/MB), w którym stwierdza się, iż "wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp.".

W szczególności, Dział posiada swój zespół (czynnik ludzki) wyodrębniony w ramach struktury organizacyjnej Spółki, który posiada swoje własne kierownictwo (Dyrektor Działu), jak również własne procedury organizacyjne oraz przypisane mu składniki materialne (wyposażenie, środki trwałe) i niematerialne (umowy, wartości niematerialne i prawne, itp.).

Odnosząc się do warunku wyodrębnienia finansowego, należy wskazać, iż oznacza on odrębność majątkową oraz organizacyjną, natomiast nie musi oznaczać samodzielności finansowej. W szczególności, wyodrębnienie finansowe nie oznacza konieczności prowadzenia odrębnej księgowości dla zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w Interpretacji indywidualnej z dnia 18 marca 2008 r. (sygn. IBPB3/423-100/08/MS), Minister Finansów (za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej) stwierdził, iż wyodrębnienie finansowe: "nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa."

Należy przy tym zauważyć, że dla spełnienia przesłanki wyodrębnienia finansowego nie jest jednak konieczne spełnienie formalnego wymogu wyodrębnienia finansowego występującego np. w przypadku zakładów (oddziałów) samodzielnie sporządzających bilans. Przyjęcie przeciwnej tezy oznaczałoby, że ZCP mogłaby być utożsamiana wyłącznie z zakładem lub oddziałem samodzielnie sporządzającym bilans. Takiego rozwiązania nie zaakceptował zaś ustawodawca, gdyż w definicji ZCP nie posłużył się pojęciem zakładu lub oddziału samodzielnie sporządzającego bilans. Zdaniem Spółki, wyodrębnienie w systemie rachunkowości zarządczej Spółki przychodów i kosztów związanych z działalnością Działu oraz aktywów (wyposażenia, środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych) i pasywów (zobowiązań związanych funkcjonalnie z Działem), spełnia warunki wyodrębnienia finansowego.

Takie stanowisko potwierdza też interpretacja Ministra Finansów wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 marca 2008 r. (sygn. IP-PB3-423-524/07-2/MB). W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, warunek drugi jest spełniony.

Warunek 3

Odnosząc się do warunku trzeciego, istotne jest, aby pomiędzy składnikami majątku wchodzącymi w skład ZCP istniał związek, na jaki wskazał Minister Finansów w indywidualnej interpretacji z dnia 18 marca 2008 r. (nr IBPB3/423-100/MS/KAN- 3205/12/07): "zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich aby można było mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników. Odnosząc się do warunku niezależnego (samodzielnego) funkcjonowania, wskazać należy, iż Dział ma możliwość samodzielnego działania. Jest on bowiem wyodrębniony organizacyjnie i majątkowo oraz może realizować samodzielnie powierzone mu zadania. W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, warunek trzeci jest spełniony.

Warunek 4

Ostatnią analizowaną cechą jest możliwość stanowienia przez ZCP niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego określone zadania gospodarcze. Ustawodawca posługuje się tutaj trybem przypuszczającym: "zespół składników (...) mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania". Takie brzmienie analizowanego przepisu wskazuje na konieczność przeprowadzenia hipotetycznej analizy, czy istniałaby możliwość samodzielnego działania (funkcjonowania) ZCP. W przedmiotowym stanie faktycznym należałoby zatem ustalić, poprzez hipotetyczną symulację, czy przedmiot transakcji zdolny byłby do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. W związku z tym, że w przypadku przeniesienia Działu do spółki celowej z Grupy Toya dział ten będzie w stanie kontynuować bez zakłóceń swoją działalność, zdaniem Wnioskodawcy stanowi on zespół składników, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, warunek czwarty jest spełniony. Ponadto Spółka wskazuje, iż stanowisko takie potwierdza m.in. Indywidualna interpretacja Ministra Finansów, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie: z dnia 6 kwietnia 2009 r. (sygn. IPPP1-443-36/09-2/AK).

Podsumowując, Dział po jego wydzieleniu w strukturach Spółki będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT oraz art. 2 pkt 27e ustawy VAT.

Zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W konsekwencji, dla określenia skutków w zakresie VAT aportu Działu kluczowe jest ustalenie, czy stanowi on zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa oceny, czy przedmiotowa komórka organizacyjna spełnia kryteria zorganizowanej części przedsiębiorstwa należy dokonać przez pryzmat jej funkcjonowania i odrębności organizacyjnej oraz finansowej w przedsiębiorstwie Spółki (a nie przez pryzmat, czy zbiór istniejących składników majątkowych, mógłby potencjalnie stać się zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa dopiero w nowym podmiocie).

Zgodnie z dokonaną analizą w zakresie pytania pierwszego, po dokonanej restrukturyzacji wewnętrznej Dział wraz z przypisanymi mu składnikami materialnymi i niematerialnymi, będzie stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa jeszcze w ramach Spółki przed dokonaniem ewentualnego aportu.

Spółka wskazuje, iż stanowisko takie potwierdza m.in. indywidualna interpretacja Ministra Finansów, wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 kwietnia 2009 r.. (sygn. IPPP1-443-36/09-2/AK).

W konsekwencji, zbycie w formie aportu Działu wraz z przypisanymi mu składnikami materialnymi i niematerialnymi, w tym zobowiązaniami, do spółki kapitałowej, nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W przedmiotowej interpretacji rozstrzygnięto wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług zakresie konsekwencji podatkowych wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa a następnie wniesienia tej części do spółki kapitałowej. Natomiast wniosek w części dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych oraz w części zdefiniowania pojęcia "zorganizowana część przedsiębiorstwa" w świetle art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług został załatwiony odrębnymi rozstrzygnięciami.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.