IPTPP1/443-359/11-2/MS - Możliwość opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży przychodni zakładowej jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej przedstawione we wniosku z dnia 6 czerwca 2011 r. (data wpływu do BKIP w Piotrkowie Trybunalskim 16 czerwca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa - jest prawidłowe.

W dniu 10 czerwca 2011 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

W związku z § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), Biuro Krajowej Informacji Podatkowe w Płocku, pismem z dnia 14 czerwca 2011 r., przesłało ww. wniosek Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 16 czerwca 2011 r.), celem załatwienia zgodnie z właściwością miejscową.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

S.A. jest zakładem produkcyjnym, której podstawowym przedmiotem działalności jest produkcja łożysk.

Spółka, w swojej strukturze organizacyjnej ma wyodrębnioną Przychodnię Zakładową, stanowiącą zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczony do realizacji zadań w zakresie:

* badań profilaktycznych i kontrolnych pracowników S.A. (usługi wewnętrzne)

* badań profilaktycznych i kontrolnych pracowników innych podmiotów gospodarczych w ramach podpisanych umów (usługi zewnętrzne)

* usług medycznych podstawowej opieki zdrowotnej w ramach umowy z Narodowym Funduszem Zdrowia

* usług medycznych w zakresie sześciu gabinetów specjalistycznych w ramach umów z Narodowym Funduszem Zdrowia

* usług medycznych rehabilitacji leczniczej.

Przychodnia Zakładowa w schemacie organizacyjnym Spółki jest wyodrębniona jako odrębny Dział w Pionie Dyrektora Pracowniczo-Administracyjnego. Wobec Przychodni prowadzony jest odrębny rachunek ekonomiczny uwzględniający wszystkie składniki zarówno kosztów jak i przychodów. Zarówno lata poprzednie jak i rok bieżący wskazują na stabilność finansową jednostki, przy dość dobrym wskaźniku rentowności. Istotnym elementem dla dalszej perspektywy funkcjonowania Przychodni Zakładowej, jest znaczący udział kontraktów podpisywanych rokrocznie z NFZ w ogólnej wielkości przychodów.

Według danych za 2010 rok wyniki ekonomiczne Przychodni Zakładowej kształtowały się następująco:

* przychody ze sprzedaży ogółem: 2.806.872,58 zł, w tym:

* przychody ze sprzedaży usług: 175.050,00 zł

* koszty razem: 2.218.078,80 zł

* zysk: 588.595,78 zł

Przychodnia zlokalizowana jest, na działkach nr ew. 160 o pow. 0,2940 ha, nr ew. 162/71 o pow. 0,9297 ha i nr ew. 162/23 o pow. 0,1110 ha.

Przychodnia Zakładowa posiada wyodrębniony wykaz specjalistycznego sprzętu medycznego, dla którego w miesiącu maju 2011 r. dokonano wyceny wartości przez biegłego rzeczoznawcę. W chwili obecnej w Przychodni zatrudnionych jest 44 pracowników, w oparciu o umowy o pracę.

S.A. realizuje obecnie "...", w ramach którego przewiduje się zbycie majątku Spółki, niezwiązanego bezpośrednio z produkcja łożysk (będących podstawowym przedmiotem działalności Spółki).

W celu realizacji wskazanego powyżej "..." do zbycia została również zakwalifikowana Przychodnia Zakładowa, jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy składniki majątku Wnioskodawcy opisane w przedstawionym w niniejszym wniosku stanie faktycznym, tj. Przychodnia Zakładowa stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z tym na podstawie art. 6 pkt 1 przedmiotowej ustawy do transakcji polegającej na zbyciu Przychodni Zakładowej nie będą miały zastosowania przepisy dotyczące VAT-u.

Zdaniem Wnioskodawcy, legalna definicja "zorganizowanej części przedsiębiorstwa" zdefiniowana została w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Odnosząc powyższą definicję do stanu faktycznego wskazanego we wniosku w pierwszej kolejności wskazać należy, że Przychodnia Zakładowa SA została wyodrębniona organizacyjne w strukturze Spółki. Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, są w szczególności aktywa trwałe i obrotowe, ale także czynnik ludzki, a więc pracownicze. W zakresie wyodrębnienia finansowego w Spółce wprowadzone zostało rozwiązanie, że poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów, oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa - Przychodni Zakładowej. W dalszej części wskazać należy, że możliwe jest oddzielenie finansów Spółki od finansów Przychodni Zakładowej. Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest w stanie samodzielnie prowadzić działalność i istnieć niezależnie od bytu S.A. Przychodnia Zakładowa nie ma postaci oddziału samodzielnie rozliczającego się. Niemniej jednak jej należności i zobowiązania są wyodrębnione i są przyporządkowane organizacyjnie i finansowo do wyodrębnionego majątku.

W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego Przychodnia Zakładowa jest w stanie przejąć zadania oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Przychodnia Zakładowa posiada potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego, jako samodzielny podmiot gospodarczy. W momencie sprzedaży Przychodni Zakładowej składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w jej skład umożliwią nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. W zakresie wyodrębnienia funkcjonalnego zwrócić należy dodatkowo uwagę, że przedmiot działalności Przychodni Zakładowej jest diametralnie odmienny do podstawowego przedmiotu działalności Spółki. Przychodnia Zakładowa zajmuje się bowiem świadczeniem usług medycznych a podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja łożysk. Przychodnia Zakładowa w zakresie prowadzonej działalności posiada własną grupę kontrahentów, tj. pacjentów, która to grupa w żaden sposób nie jest związana z podstawową działalnością prowadzoną przez Spółkę. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład Przychodni Zakładowej z uwagi na ich właściwości w ocenie Wnioskodawcy już w chwili obecnej stanowią odrębne przedsiębiorstwo, stąd też podjęta została decyzja, aby Przychodnia Zakładowa została zbyta na rzecz wybranego kontrahenta, jako zorganizowane przedsiębiorstwo a nie jako wydzielona ze struktur S.A. spółka "córka".

Reasumując, w ocenie Wnioskodawców, mająca być przedmiotem obrotu Przychodnia Zakładowa spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług i w związku z powyższym na podstawie art. 6 pkt 1 ustawa ta nie będzie miała do niej zastosowania.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy, poprzez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę w jakiej dokonano czynności prawnej.

Z opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyłączono czynności określone w art. 6 ustawy. Na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie "transakcji zbycia" należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu "dostawy towarów", tzn. "zbycie" obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie prawa własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia "przedsiębiorstwo", należy więc odwołać się odpowiednio do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 55 ¹ Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo stanowi zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, który obejmuje w szczególności:

Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. W tym miejscu należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 55 ² Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

W art. 2 pkt 27e ustawy, ustawodawca zdefiniował zorganizowaną część przedsiębiorstwa jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa musi zatem charakteryzować niezależność finansowa i organizacyjna, a po wydzieleniu część przedsiębiorstwa musi stanowić niezależne przedsiębiorstwo.

Zgodnie z powyższym, muszą być spełnione łącznie trzy warunki, aby można było uznać, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, a mianowicie:

Powyższe oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz pewnym zorganizowanym zespołem tych składników. Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Warunkiem niezbędnym jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie, które to wydzielenie ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa, np. dział, wydział, oddział, itp. Takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Ocena ta musi być dokonywana według podstawowego kryterium tj. ustalenia jaką rolę składniki majątkowe i związane z nimi prawa materialne odgrywały w funkcjonowaniu dotychczasowego przedsiębiorstwa (na ile stanowiły wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy jednak utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne należy natomiast rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści art. 2 pkt 27e ustawy, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest zatem wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy.

Aby część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe: materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że podstawowym przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest produkcja łożysk. W strukturze organizacyjnej Zainteresowanego wyodrębniona jest Przychodnia Zakładowa jako dział w pionie Dyrektora, stanowiąca zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych, przy pomocy których Przychodnia realizuje swoje zadania.

Do zadań Przychodni należy wykonywanie:

Wnioskodawca prowadzi dla Przychodni Zakładowej odrębny rachunek ekonomiczny uwzględniający wszystkie składniki oraz wyodrębniony wykaz specjalistycznego sprzętu medycznego.

Zainteresowany realizuje "...", który przewiduje zbycie majątku niezwiązanego bezpośrednio z podstawowym przedmiotem działalności.

Zestawiając powyższe okoliczności oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że planowana sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa Wnioskodawcy (Przychodni Zakładowej) stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze tego przedsiębiorstwa (odrębny pion).

Zadania wykonywane przez opisaną część przedsiębiorstwa są całkowicie niezależne organizacyjne od pozostałej działalności Zainteresowanego. Na niezależność wskazuje również sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej, który pozwala na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z działalnością Przychodni Zakładowej.

Należy zatem uznać, że zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) mający być przedmiotem sprzedaży jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki.

Mając zatem na uwadze powyższe należy stwierdzić, iż o ile - jak wskazał Wnioskodawca - przeznaczona do sprzedaży Przychodnia Zakładowa będzie stanowiła zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, to czynność zbycia tego zakładu będzie czynnością niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.