IPTPP1/443-207/14-2/MW - Określenie momentu powstania obowiązku podatkowego w ujęciu ustawy o podatku od towarów i usług z tytułu świadczenia usług budowlano-montażowych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 17 marca 2014 r. (data wpływu 19 marca 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług budowlano-montażowych - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 marca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu świadczenia usług budowlano-montażowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka świadczy usługi budowlano-montażowe polegające na budowie budynków wielorodzinnych oraz użyteczności publicznej. Spółka jest podatnikiem podatku VAT. Spółka podpisała umowę z Inwestorem. Przedmiotem umowy jest: wybudowanie budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Termin wykonania umowy - 15 miesięcy od przekazania placu budowy. Nie przewiduje się dokonywania płatności w sposób odmienny niż reguluje umowa, w tym w szczególności nie przewiduje się wpłacania przez zamawiającego zaliczek przed dniem wystawienia faktury.

W umowie Zamawiający zawarł ustalenia co do płatności i wystawiania faktur:

* Podstawę rozliczenia robót w fazie realizacji inwestycji stanowić będą ryczałtowe tabele elementów scalonych, wynikające z kosztorysów sporządzonych przez oferenta na podstawie projektu wykonawczego oraz wszystkich zapisów SIWZ, a stanowiących załącznik do oferty Wykonawcy.

Płatność za wykonane roboty będzie realizowana w następujący sposób:

1. Pierwszą fakturę Wykonawca będzie uprawniony wystawić po wykonaniu stropu nad pierwszym piętrem - jednak nie wcześniej niż 3 miesiące po dacie przekazania Wykonawcy placu budowy.

2. Fakturowanie pozostałego zakresu robót będzie odbywać się raz na dwa miesiące.

3. Wartość wystawionych przez Wykonawcę faktur w roku 2014 nie może być większa niż 45 procent wartości umowy.

4. Końcowa faktura będzie mogła być wystawiona przez Wykonawcę po uzyskaniu prawomocnej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie obiektu i doręczeniu jej Zamawiającemu.

5. Warunkiem zapłaty za należność wynikającą z faktury jest jej doręczenie do siedziby Zamawiającego prawidłowo wystawionej faktury wraz z protokołem odbioru robót objętych fakturą.

6. Wynagrodzenie będzie płatne przelewem na konto wskazane przez Wykonawcę na fakturze w terminie 30 dni od daty doręczenia faktury do siedziby Zamawiającego wraz z protokołem odbioru robót.

W stosunku do zdarzenia przyszłego podane daty poniżej są przykładowe:

1. Przekazanie placu budowy 1 maja 2014 r.

2. Wykonanie stropu nad pierwszym piętrem 30 maja 2014 r.

3. Protokół odbioru wykonanych robót budowlanych (sporządzony zgodnie z zapisami w umowie) w okresie od dnia 1 maja 2014 r. do dnia 30 maja 2014 r., sporządzony dnia 1 sierpnia 2014 r., podpisany przez Zamawiającego dnia 1 sierpnia 2014 r. (odbiór robót).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kiedy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług na podstawie opisanego zdarzenia przyszłego.

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie z chwilą wystawienia faktury, ale nie później niż 30 dnia (tekst jedn.: 31 sierpnia 2014) od sporządzenia protokołu odbioru robót.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Regulacje dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., zawiera przepis art. 19a znowelizowanej ustawy, wprowadzony art. 1 pkt 17 ustawy z dnia 7 grudnia 2012 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 35).

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy, w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano - montażowych.

W myśl art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Stosownie do art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy, fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług - w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a. Na podstawie art. 106i ust. 7 ustawy, faktury nie mogą być wystawione wcześniej niż 30. dnia przed:

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka świadczy usługi budowlano-montażowe polegające na budowie budynków wielorodzinnych oraz użyteczności publicznej. Spółka jest podatnikiem podatku VAT. Spółka podpisała umowę z Inwestorem, której przedmiotem jest wybudowanie budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z infrastrukturą towarzyszącą. Termin wykonania umowy - 15 miesięcy od przekazania placu budowy. Nie przewiduje się dokonywania płatności w sposób odmienny niż reguluje umowa, w tym w szczególności nie przewiduje się wpłacania przez zamawiającego zaliczek przed dniem wystawienia faktury. Zgodnie z umową, podstawę rozliczenia robót w fazie realizacji inwestycji stanowić będą ryczałtowe tabele elementów scalonych, wynikające z kosztorysów sporządzonych przez oferenta na podstawie projektu wykonawczego oraz wszystkich zapisów SIWZ, a stanowiących załącznik do oferty Wykonawcy.

Płatność za wykonane roboty będzie realizowana w następujący sposób:

1. Pierwszą fakturę Wykonawca będzie uprawniony wystawić po wykonaniu stropu nad pierwszym piętrem - jednak nie wcześniej niż 3 miesiące po dacie przekazania Wykonawcy placu budowy.

2. Fakturowanie pozostałego zakresu robót będzie odbywać się raz na dwa miesiące.

3. Wartość wystawionych przez Wykonawcę faktur w roku 2014 nie może być większa niż 45 procent wartości umowy.

4. Końcowa faktura będzie mogła być wystawiona przez Wykonawcę po uzyskaniu prawomocnej decyzji o pozwoleniu na użytkowanie obiektu i doręczeniu jej Zamawiającemu.

5. Warunkiem zapłaty za należność wynikającą z faktury jest jej doręczenie do siedziby Zamawiającego prawidłowo wystawionej faktury wraz z protokołem odbioru robót objętych fakturą.

6. Wynagrodzenie będzie płatne przelewem na konto wskazane przez Wykonawcę na fakturze w terminie 30 dni od daty doręczenia faktury do siedziby Zamawiającego wraz z protokołem odbioru robót.

W stosunku do zdarzenia przyszłego podane daty poniżej są przykładowe:

1. Przekazanie placu budowy 1 maja 2014 r.

2. Wykonanie stropu nad pierwszym piętrem 30 maja 2014 r.

3. Protokół odbioru wykonanych robót budowlanych (sporządzony zgodnie z zapisami w umowie) w okresie od dnia 1 maja 2014 r. do dnia 30 maja 2014 r., sporządzony dnia 1 sierpnia 2014 r., podpisany przez Zamawiającego dnia 1 sierpnia 2014 r. (odbiór robót).

W myśl powołanych wyżej przepisów prawa podatkowego, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2014 r., obowiązek podatkowy będzie powstawał z chwilą wystawienia na rzecz innego podatnika VAT faktury z tytułu wykonania całości lub części prac budowlanych lub budowlano - montażowych. Faktura taka powinna być wystawiona najpóźniej 30. dnia od dnia wykonania ww. usługi. Jeżeli podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, tj. 30. dnia od dnia wykonania usług.

Prawidłowe określenie momentu wykonania usług budowlanych i budowlano - montażowych ma istotne znaczenie dla prawidłowego wystawienia faktury z tytułu świadczenia tych usług. O wykonaniu usług budowlanych lub budowlano - montażowych będzie decydować faktyczne wykonanie tych usług, nie zaś przyjęcie tych usług na podstawie protokołu odbiorczego.

Forma, sposób i rodzaj dokumentu potwierdzającego wykonanie robót budowlanych, co do zasady, powinny być określone w umowie łączącej strony. W branży budowlanej, przyjętą przez strony praktyką jest podpisywanie protokołów zdawczo-odbiorczych czy odbiorczych, potwierdzających wykonanie całości lub części prac przez wykonawcę. Z protokołu wynika zazwyczaj, kto i jakie prace wykonał, kiedy zostały wykonane oraz kiedy zostały przyjęte przez drugą stronę. Protokół zdawczo-odbiorczy czy odbiorczy potwierdza więc fakt wykonania tych usług i stanowi podstawę do rozliczenia finansowego między stronami umowy, jednak nie przesądza o terminie i zakresie ich wykonania.

Odnosząc się natomiast do usług budowlanych lub budowlano - montażowych, wykonanych częściowo, należy zauważyć, iż dla uznania, że usługa jest wykonana w części znaczenie ma, w myśl ww. art. 19a ust. 2 ustawy, czy dla tej części usługi strony umowy określiły zapłatę. Zatem, dla rozliczeń w zakresie podatku VAT, należy przyjąć tę część wykonanej usługi, dla której określono zapłatę. Zatem dla usług wykonanych częściowo, dla których określono zapłatę stosowane będą "umowne" zasady przewidziane ustawą o VAT.

Mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że momentem powstania obowiązku podatkowego z tytułu realizacji przez Wnioskodawcę usług budowlano - montażowych, wykonanych zarówno w całości jak i częściowo, będzie stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a ustawy, moment wystawienia przez Spółkę dla Zamawiającego faktury, dokumentującej wykonanie robót przez Spółkę. O wykonaniu usług budowlanych lub budowlano - montażowych, wykonanych w całości, będzie decydować faktyczne wykonanie tych usług. W przypadku usług budowlanych lub budowlano - montażowych, wykonanych częściowo, o ich wykonaniu będzie decydować faktyczne wykonanie tych części dla których określono zapłatę. Zaznaczyć należy, że faktura dokumentująca wykonanie przedmiotowych usług powinna być wystawiona najpóźniej 30. dnia od dnia wykonania ww. usług. Jeżeli Wnioskodawca nie wystawi w tym terminie faktury lub wystawi ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawienie, określonego w art. 106i ust. 3 pkt 1 ustawy o VAT, tj. 30. dnia od dnia wykonania usług, który nie jest tożsamy z dniem podpisania protokołu odbioru ww. robót.

Nieprawidłowe jest więc stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym "obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług powstanie z chwilą wystawienia faktury, ale nie później niż 30 dnia (tekst jedn.: 31 sierpnia 2014) od sporządzenia protokołu odbioru robót".

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytań) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy czy własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.