IPTPP1/443-188/11-5/IG - Możliwość zwolnienia od podatku VAT usług kształcenia zawodowego, świadczonych na zlecenie beneficjentów środków publicznych, finansowanych w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z o.o., przedstawione we wniosku z dnia 12 maja 2011 r. (data wpływu 13 maja 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 30 lipca 2011 r. (data wpływu 5 sierpnia 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług kształcenia zawodowego - jest prawidłowe.

W dniu 13 maja 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług kształcenia zawodowego. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 30 lipca 2011 r. (data wpływu 5 sierpnia 2011 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osobą prawną prowadzącą działalność z przeważającą działalnością PKD 85.59.B.

Zainteresowany prowadzi działalność gospodarczą będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, której przedmiotem jest świadczenie usług w zakresie szkoleń zawodowych obejmujących usługi w zakresie edukacji w ramach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (85, 85.5, 85.59, 85.59.1, 85.59.13, 85.59.13.2), będąc jednostką wpisaną do rejestru instytucji szkoleniowych nie posiadającą akredytacji kuratorium oświaty. Świadczy on usługi w zakresie szkoleń zawodowych, w tym szkoleń mających na celu przekwalifikowanie, uaktualnienie, podnoszenie kwalifikacji zawodowych osób pracujących, bezrobotnych oraz osób nieaktywnych zawodowo.

W głównej mierze działalność Wnioskodawcy finansowana jest ze środków publicznych, pozyskiwanych bezpośrednio przez niego w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, a w szczególności Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (PO KL) oraz innych funduszy unijnych, w tym funduszy transgranicznych.

Ponadto w ramach prowadzonej działalności w zakresie szkoleń zawodowych lub przekwalifikowania zawodowego, Zainteresowany świadczy również usługi szkoleniowe na rzecz innych beneficjentów środków publicznych, pozyskiwanych przez jednostki samorządu terytorialnego oraz jednostek administracji publicznej. Tego rodzaju usługi są świadczone przez Wnioskodawcę w ramach konsorcjum przedsiębiorców (tzw. partnerstwa) usługi takie są świadczone także i bezpośrednio przez Wnioskodawcę na rzecz beneficjentów.

W przypadku usług realizowanych w ramach konsorcjum przedsiębiorców, lider konsorcjum jest podmiotem uprawnionym do bezpośredniego wystawiania faktury VAT beneficjentowi środków publicznych.

Wystawiona faktura VAT opiewa wyłącznie na kwoty netto z adnotacją, że usługa jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Pozostali partnerzy konsorcjum "refakturują" na lidera, tj. wystawiają dla niego faktury VAT obejmujące należne im kwoty, związane z realizacją przypadających na nich zadań w ramach świadczonych usług szkoleniowych. Podatek od towarów i usług nie jest naliczany jako, że usługa szkoleniowa lub przekwalifikowanie zawodowe jest finansowana wyłącznie ze środków publicznych lub co najmniej w 70% ze środków publicznych.

W przypadku gdy Wnioskodawca samodzielnie realizuje usługi na rzecz beneficjenta środków publicznych, również wystawia fakturę VAT obejmującą jedynie kwoty netto z adnotacją, że usługa jest zwolniona od podatku od towarów i usług. Podatek od towarów i usług nie jest naliczany jako, że usługa szkoleniowa lub przekwalifikowanie zawodowe jest finansowane wyłącznie ze środków publicznych lub co najmniej w 70% ze środków publicznych.

W obu przypadkach szkolenia na rzecz beneficjentów środków publicznych są ściśle związane z realizacją usługi szkoleniowej i obejmują szkolenia zawodowe praktyczne i teoretyczne.

W piśmie z dnia 30 lipca 2011 r. (data wpływu 5 sierpnia 2011 r.) będącym uzupełnieniem wniosku, Zainteresowany poinformował, że:

Usługi będące przedmiotem zapytania świadczone są na podstawie wymienionego zaświadczenia.

Przykładowe szkolenia:

Wiedza ogólna - zdefiniowana jako zasób informacji i umiejętności, które można wykorzystywać nie tylko u jednego pracodawcy w okresie aktywności zawodowej.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy usługi kształcenia zawodowego ujęte w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) a oznaczonych jako usługi mieszczące się w oznaczeniu (85, 85.5, 85.59, 85.59.1, 85.59.13, 85.59.13.2) świadczone na zlecenie beneficjentów środków publicznych finansowanych w całości lub co najmniej 70% ze środków publicznych, świadczone przez Zainteresowanego, podlegają zwolnieniu od podatku od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi kształcenia zawodowego, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy o podatku od towarów i usług, finansowane w całości lub co najmniej w 70% ze środków publicznych, a świadczone przez Zainteresowanego na rzecz beneficjentów środków publicznych, a mieszczące się w PKWiU (85, 85.5, 85.59, 85.59.1, 85.59.13, 85.59.13.2) są zwolnione od podatku VAT, niezależnie czy Wnioskodawca wystawił fakturę VAT za pośrednictwem lidera konsorcjum czy bezpośrednio na rzecz beneficjenta tych środków.

Zainteresowany nie musi zatem naliczać podatku od tego typu usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Ponadto, zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r. przepisem art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Przepis art. 41 ust. 1 ustawy, stanowi, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

Należy wskazać, że zarówno w przepisach ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku, a nawet zwolnień od podatku.

Z dniem 1 stycznia 2011 r. weszła w życie ustawa z dnia 29 października 2010 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 226, poz. 1476). Przepisy nowelizacji uchylają załącznik nr 4 do ustawy, zawierający wykaz usług zwolnionych od podatku, który w pozycji 7 wymieniał jako zwolnione usługi w zakresie edukacji (ex 80) i przenoszą uregulowania dotyczące tej tematyki do treści ustawy. Zasadnicze znaczenie ma w tym przypadku dodanie do art. 43 ust. 1 ustawy punktów 26-29, regulujących zwolnienia od podatku działalności edukacyjnej.

Ponadto, przy określaniu zakresu zwolnień, które dotychczas były ujęte w załączniku nr 4 do ustawy, odstąpiono od ich identyfikacji przy pomocy klasyfikacji statystycznych określając ich zakres z wykorzystaniem treści zapisów prawa unijnego i krajowego oraz orzecznictwa sądów.

Zasadniczym powodem odejścia od stosowania klasyfikacji statystycznych przy określaniu zakresu zwolnień od podatku było zapewnienie pełniejszej implementacji przepisów unijnych, w szczególności Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347).

Zgodnie z art. 132 ust. 1 lit. i) ww. Dyrektywy, państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez:

Z art. 2 pkt 3a ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) wynika, że system oświaty obejmuje placówki kształcenia ustawicznego, placówki kształcenia praktycznego oraz ośrodki dokształcania i doskonalenia zawodowego, umożliwiające uzyskanie i uzupełnienie wiedzy ogólnej, umiejętności i kwalifikacji zawodowych.

Zgodnie z art. 82 ustawy o systemie oświaty, osoby fizyczne i prawne mogą zakładać placówki niepubliczne po uzyskaniu wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego obowiązaną do prowadzenia odpowiedniego typu placówek publicznych.

Placówki niepubliczne mogą zatem być zakładane i prowadzone przez osoby fizyczne lub osoby prawne niebędące jednostkami samorządu terytorialnego.

Dla możliwości zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o powołany wyżej art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy nie jest konieczne, by usługa w zakresie kształcenia była jednocześnie usługą w zakresie wychowania. Na podstawie przedmiotowego przepisu zwolnieniem od podatku mogą być objęte zarówno usługi w zakresie kształcenia, jak i usługi w zakresie wychowania.

Zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, ma zastosowanie wyłącznie do usług kształcenia wymienionych w zaświadczeniu właściwego organu o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych.

W myśl natomiast art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

Ponadto, zgodnie z treścią § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 73, poz. 392 z późn. zm.), zwalnia się od podatku usługi w zakresie kształcenia, inne niż wymienione w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy, świadczone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz instytuty badawcze oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Natomiast, na podstawie § 13 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia, zwolnione od podatku od towarów i usług są usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych, oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

W tym miejscu wskazać należy, iż w dniu 1 lipca 2006 r. weszły w życie przepisy rozporządzenia Rady (WE) nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 288 str. 1). Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. Oznacza to, iż przepisy tego rozporządzenia z dniem 1 lipca 2006 r. stają się częścią porządku prawnego, obowiązującego na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, bez konieczności ich implementacji w drodze ustawy. Rozporządzenie Rady nr 1777/2005 przyjęte zostało w celu jednolitego stosowania przez wszystkie państwa członkowskie systemu podatku od wartości dodanej, opartego na postanowieniach Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich, dotyczących podatków obrotowych - Wspólny system podatku wartości dodanej: ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC z późn. zm.).

Przepis art. 14 ww. rozporządzenia nr 1777/2005 wyjaśnia, co należy rozumieć przez usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania. W myśl tego przepisu usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 13 część A ust. 1 lit. i) Dyrektywy 77/388/EWG (analogiczne zwolnienie zawiera art. 132 ust. 1 lit. i) obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. L Nr 347, str. 1 z późn. zm.), obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, tak samo jak nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania nie ma znaczenia do tego celu.

Biorąc pod uwagę powyższe, stwierdzić należy, że prowadzone przez Wnioskodawcę, opisane we wniosku szkolenia spełniają definicję usług szkolenia zawodowego lub przekwalifikowania, o których mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 znowelizowanej ustawy o podatku od towarów i usług. Szkolenia te maja na celu uzyskanie, zwiększenie wiedzy niezbędnej do celów zawodowych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest osobą prawną prowadzącą działalność z przeważającą działalnością PKD 85.59.B. Prowadzi on działalność gospodarczą będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, której przedmiotem jest świadczenie usług w zakresie szkoleń zawodowych obejmujących usługi w zakresie edukacji w ramach Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (85, 85.5, 85.59, 85.59.1, 85.59.13, 85.59.13.2), będąc jednostką wpisaną do rejestru instytucji szkoleniowych nie posiadającą akredytacji kuratorium oświaty. Świadczy on usługi w zakresie szkoleń zawodowych, w tym szkoleń mających na celu przekwalifikowanie, uaktualnienie, podnoszenie kwalifikacji zawodowych osób pracujących, bezrobotnych oraz osób nieaktywnych zawodowo.

W głównej mierze działalność Wnioskodawcy finansowana jest ze środków publicznych, pozyskiwanych bezpośrednio przez niego w ramach Europejskiego Funduszu Społecznego, a w szczególności Programu Operacyjnego Kapitał Ludzki (PO KL) oraz innych funduszy unijnych, w tym funduszy transgranicznych.

Ponadto, jak wskazał Zainteresowany, posiada on wpis do ewidencji szkół i placówek Miasta, wydany na podstawie ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, organizowane przez niego szkolenia są usługami w zakresie kształcenia, posiada on zaświadczenie o wpisie do ewidencji szkół i placówek niepublicznych a usługi będące przedmiotem pytania są wymienione w tym zaświadczeniu.

Z uregulowań zawartych w wyżej cytowanych przepisach wynika, że zwolnienie od podatku od towarów i usług obejmuje usługi w zakresie kształcenia i wychowania świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty oraz dostawę towarów i świadczenie usług ściśle z tymi usługami związane. Ograniczenie umożliwiające skorzystanie z niniejszego zwolnienia ma zatem charakter podmiotowo-przedmiotowy. Aby możliwe było skorzystanie z niniejszego zwolnienia, przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, nie wystarcza, by dany podmiot był jednostką objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, podmiot ten musi świadczyć usługi w zakresie kształcenia i wychowania.

Zatem w świetle powołanych wyżej regulacji prawnych oraz opisu stanu faktycznego należy stwierdzić, iż z uwagi na fakt, że Wnioskodawca posiada wpis do ewidencji szkół i placówek Miasta, mieści się w katalogu jednostek objętych systemem oświaty i jako placówka kształcenia ustawicznego świadczy usługi w zakresie kształcenia, wypełniona zostaje podmiotowo-przedmiotowa dyspozycja art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy, co oznacza, że przedmiotowe usługi od dnia 1 stycznia 2011 r. są zwolnione od podatku VAT.

Jak wskazał Zainteresowany, usługi będące przedmiotem wniosku są finansowane wyłącznie lub co najmniej w 70% ze środków publicznych.

Z powołanych regulacji art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy i § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, wynika, że zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26, finansowane w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Zatem analizując powyższe stwierdzić należy, że są spełnione także warunki pozwalające na skorzystanie ze zwolnienia od podatku VAT w stosunku do usług będących przedmiotem wniosku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy w związku z § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 kwietnia 2011 r.

Reasumując, należy stwierdzić, że świadczone przez Wnioskodawcę, jako jednostkę objętą systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, usługi w zakresie kształcenia lub wychowania, który posiada wpis do ewidencji szkół i placówek niepublicznych Urzędu Miasta, korzystają ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a) ustawy.

Zatem stanowisko Zainteresowanego w zakresie braku obowiązku naliczania podatku jest prawidłowe, jednakże z uwagi na zastosowanie innych przepisów prawa niż przez Wnioskodawcę wskazane.

Jednocześnie tut. Organ informuje, iż od dnia 1 lipca 2011 r. stosuje się Rozporządzenie Wykonawcze Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiające środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (D. U. UE L 77/1), natomiast od dnia 1 lipca 2011 r. traci moc Rozporządzenie Rady (WE) Nr 1777/2005 z dnia 17 października 2005 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 77/388/EWG w sprawie wspólnego sytemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L 288 z 29.10.2005, s.1).

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ponadto, zwrócić należy uwagę, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy, które nie zostały objęte pytaniem - nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 oraz art. 14f § 2 Ordynacji podatkowej - rozpatrzone. W szczególności dotyczy to rozliczeń w konsorcjum, które są przedmiotem odrębnego rozstrzygnięcia.

Informuje się, że w niniejszej interpretacji załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług kształcenia zawodowego.

Rozstrzygnięcie dotyczące podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku świadczonych usług kształcenia zawodowego w ramach konsorcjum przedsiębiorców, zostało dokonane odrębną interpretacją nr IPTPP1/443-188/11-4/IG z dnia 23 sierpnia 2011 r.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ul. M.C. Skłodowskiej 40, 20-029 Lublin po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.