IPTPB3/4511-358/15-4/PM - Powstanie przychodu z tytułu wzrostu wartości certyfikatów inwestycyjnych w zamkniętym funduszu inwestycyjnym.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 grudnia 2015 r. (data wpływu 2 grudnia 2015 r.), złożonym za pośrednictwem platformy ePUAP, uzupełnionym pismem z dnia 7 grudnia 2015 r. (data wpływu 18 grudnia 2015 r.) i z dnia 20 stycznia 2016 r. (data wpływu 20 stycznia 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu wzrostu wartości certyfikatów inwestycyjnych w zamkniętym funduszu inwestycyjnym - jest prawidłowe.

W dniu 2 grudnia 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie powstania przychodu z tytułu wzrostu wartości certyfikatów inwestycyjnych w zamkniętym funduszu inwestycyjnym.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), pismem z dnia 20 stycznia 2016 r., nr IPTPB3/4511-358/15-2/PM (doręczonym w dniu 20 stycznia 2016 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 20 stycznia 2016 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 20 stycznia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: "Wnioskodawca"). Wnioskodawca nabędzie certyfikaty inwestycyjne funduszu inwestycyjnego zamkniętego (dalej także jako: "FIZ") z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, działającego na podstawie przepisów ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 157) stając się uczestnikiem tego funduszu. W przyszłości jest możliwe, że osoba trzecia lub osoby trzecie (dalej: "Osoby Trzecie") przeniosą posiadane przez siebie składniki majątkowe (w postaci np. udziałów/akcji, obligacji lub innych praw majątkowych dalej jako: "Aktywa") na rzecz FIZ, którego certyfikaty inwestycyjne będzie posiadał Wnioskodawca. Osoby Trzecie na moment przeniesienia Aktywów do FIZ nie będą uczestnikami FIZ. Przeniesienie własności Aktywów nastąpi poprzez zawarcie umowy darowizny na podstawie art. 888 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 827, z późn. zm., dalej jako: "Kodeks cywilny").

W zamian za dokonanie darowizny Aktywów Wnioskodawca nie uzyska żadnego świadczenia od FIZ, w szczególności nie otrzyma On zapłaty za Aktywa, ani nie obejmie nowych certyfikatów inwestycyjnych w FIZ. Na skutek dokonania darowizny Aktywów na rzecz FIZ wzrośnie wartość majątku FIZ. Z uwagi na fakt, że w dacie zawarcia umowy darowizny Wnioskodawca będzie już posiadał certyfikaty inwestycyjne FIZ, ulegnie również zwiększeniu wartość certyfikatów inwestycyjnych FIZ posiadanych przez Wnioskodawcę. W związku z powyższym, powziął wątpliwości jakie skutki podatkowe będzie miała dla Niego planowana transakcja.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że w podsumowaniu stanowiska Wnioskodawcy zawartego we wniosku pojawiła się oczywista omyłka. Wyjaśnił, że tak jak to zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego oraz stanowisku, to Osoby Trzecie przeniosą w formie darowizny własność Aktywów na rzecz FIZ, a nie Wnioskodawca. Zatem, podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy prawidłowo powinno brzmieć co następuje: "Zatem wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych FIZ, wynikający z przeniesienia przez Osoby Trzecie w formie darowizny własności Aktywów na rzecz FIZ, nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu (lub dochodu) opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie Ustawy o PIT."

Wnioskodawca uzupełnił opis zdarzenia przyszłego następująco: "Osobą lub osobami trzecimi, które przeniosą posiadane przez siebie Aktywa na rzecz FIZ, którego certyfikaty będzie posiadał Wnioskodawca, będą osoby zaliczane do I grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r. Nr 93, poz. 207 z późn. zm.)."

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych wynikający z przeniesienia przez Osoby Trzecie w formie darowizny własności Aktywów na rzecz FIZ, będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu (lub dochodu) opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych FIZ, wynikający z przeniesienia przez Osoby Trzecie w formie darowizny własności Aktywów na rzecz FIZ, nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu (lub dochodu) opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm., dalej Ustawa o PIT).

Zdaniem Wnioskodawcy, w efekcie dokonanej darowizny Aktywów na rzecz FIZ, ulegnie zmianie wartość aktywów netto FIZ przypadająca na posiadany przez Niego certyfikat inwestycyjny, a w konsekwencji wzrośnie również wartość certyfikatów inwestycyjnych posiadanych przez Wnioskodawcę. W ocenie Wnioskodawcy jednak, sam wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych w rezultacie wzrostu wartości aktywów FIZ, nie stanowi przychodu dla posiadacza tych certyfikatów - Wnioskodawcy. Wzrost wartości posiadanych składników majątkowych nie mieści się bowiem w ogólnej definicji przychodu zawartej w przepisie art. 11 ust. 1 Ustawy o PIT, nie jest on pieniądzem lub wartością pieniężną otrzymaną lub postawioną do dyspozycji podatnika, ani wartością otrzymanych świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń. Przychód po stronie Wnioskodawcy może pojawić się dopiero wtedy, gdy przykładowo osiągnie On przychody z udziału w funduszach kapitałowych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 5 Ustawy o PIT (czyli m.in. gdy FIZ umorzy certyfikaty inwestycyjne i wypłaci Wnioskodawcy wynagrodzenie) lub jeżeli Wnioskodawca dokona odpłatnego zbycia certyfikatów inwestycyjnych FIZ na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) Ustawy o PIT. Odmienna od wskazanej interpretacja nakazywałaby uznać, że konieczne jest opodatkowanie chwilowego wzrostu rynkowej wartości posiadanych przez Wnioskodawcę certyfikatów inwestycyjnych FIZ. Wnioskodawca wskazuje również, że stosownie do brzmienia przepisu art. 17 ust. 1 Ustawy o PIT, jako powodującą powstanie przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono sytuacji, gdy następuje zmiana wartości posiadanych przez podatnika certyfikatów inwestycyjnych, czy też udziałów/akcji w spółkach kapitałowych.

Zatem, wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych FIZ, wynikający z przeniesienia przez Osoby Trzecie w formie darowizny własności Aktywów na rzecz FIZ, nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu (lub dochodu) opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie Ustawy o PIT.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie przykładowo w:

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 31 stycznia 2013 r. (znak ITPB1/415-1226/12/IG), w której to organ podatkowy zauważył, że: "Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, iż ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których następuje zmiana wartości posiadanych przez podatnika udziałów w funduszu inwestycyjnym. Mając na uwadze powyższe uregulowania, zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że zaistniały w rezultacie przekazania w formie darowizny na rzecz funduszu inwestycyjnego udziałów/akcji przez małżonka Wnioskodawczyni, wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych nie skutkuje po stronie Wnioskodawczyni powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.", z dnia 4 lipca 2014 r. (znak ITPB1/415-400/14/KW, ITPB1/415-399/14/KW);

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia z dnia 24 lipca 2012 r. (znak IPTPB2/415-338/12-3/MP), z dnia 15 marca 2012 r. (znak IPTPB2/415-800/11-3/MP);

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 marca 2010 r. (znak IPPB2/415-766/09-4/MK), z dnia 10 listopada 2010 r. (znak IPPB2/415-757/10-3/AK);

* interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 26 stycznia 2010 r. (znak IBPBII/2/415-1092/09/MW);

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że w podsumowaniu stanowiska Wnioskodawcy zawartego we wniosku pojawiła się oczywista omyłka. Wyjaśnił, że tak jak to zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego oraz stanowisku, to Osoby Trzecie przeniosą w formie darowizny własność Aktywów na rzecz FIZ, a nie Wnioskodawca. Zatem, podsumowanie stanowiska Wnioskodawcy prawidłowo powinno brzmieć co następuje: "Zatem wzrost wartości certyfikatów inwestycyjnych FIZ, wynikający z przeniesienia przez Osoby Trzecie w formie darowizny własności Aktywów na rzecz FIZ, nie będzie skutkować dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu (lub dochodu) opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie Ustawy o PIT."

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52 i 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a - c).

Stosownie do treści art. 17 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się:

Stosownie do treści art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.). Zgodnie z przepisem art. 888 § 1 tegoż Kodeksu przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony. Jeżeli podatnik dokonuje świadczenia, mając nadzieję uzyskania w zamian, w przyszłości jakiejś korzyści majątkowej lub osobistej, to nie można mówić o darowiźnie.

Z przedstawionego przez Wnioskodawcę opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej i podlegającą w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca nabędzie certyfikaty inwestycyjne funduszu inwestycyjnego zamkniętego (dalej także jako: "FIZ") z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, działającego na podstawie przepisów o funduszach inwestycyjnych, stając się uczestnikiem tego funduszu. W przyszłości jest możliwe, że osoba trzecia lub osoby trzecie (dalej: "Osoby Trzecie") przeniosą posiadane przez siebie składniki majątkowe (w postaci np. udziałów/akcji, obligacji lub innych praw majątkowych; dalej jako: "Aktywa") na rzecz FIZ, którego certyfikaty inwestycyjne będzie posiadał Wnioskodawca. Osoby Trzecie na moment przeniesienia Aktywów do FIZ nie będą uczestnikami FIZ. Przeniesienie własności Aktywów nastąpi poprzez zawarcie umowy darowizny na podstawie art. 888 ustawy - Kodeks cywilny. W zamian za dokonanie darowizny Aktywów Wnioskodawca nie uzyska żadnego świadczenia od FIZ, w szczególności nie otrzyma On zapłaty za Aktywa, ani nie obejmie nowych certyfikatów inwestycyjnych w FIZ. Na skutek dokonania darowizny Aktywów na rzecz FIZ wzrośnie wartość majątku FIZ. Z uwagi na fakt, że w dacie zawarcia umowy darowizny Wnioskodawca będzie już posiadał certyfikaty inwestycyjne FIZ, ulegnie również zwiększeniu wartość certyfikatów inwestycyjnych FIZ posiadanych przez Wnioskodawcę.

Z treści wskazanych wyżej przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że ustawodawca enumeratywnie określił przypadki i zdarzenia, w wyniku których powstaje przychód z kapitałów pieniężnych. W tych przypadkach jest mowa o odpłatnym zbyciu, realizacji praw, objęciu w zamian. Wśród sytuacji skutkujących powstaniem przychodu z kapitałów pieniężnych nie wymieniono przypadków, w których następuje zmiana wartości posiadanych przez przedstawiciela udziałów w funduszu inwestycyjnym.

Ponadto cytowany przepis art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przedstawia otwarty katalog zdarzeń, z zaistnieniem których "dochodzi do powstania u podatnika przychodu z innych źródeł". Jednakże, dokonując kwalifikacji danego zdarzenia jako powodującego powstanie przychodu z innych źródeł, nie można abstrahować od art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który zawiera definicję przychodu. Definicja ta wprost odwołuje się do otrzymanych lub pozostawionych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych oraz wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Darowizna dokonana przez Osoby Trzecie nie powoduje otrzymania przez Wnioskodawcę żadnego świadczenia wzajemnego, czy pozostawienia Mu takiego świadczenia do dyspozycji. Dokonanie przez Osoby Trzecie darowizny udziałów lub akcji w spółce kapitałowej na rzecz FIZ, nie spowoduje otrzymania przez Wnioskodawcę jakiegokolwiek świadczenia, a w konsekwencji nie spowoduje powstania po stronie Wnioskodawcy przychodu z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mając na uwadze powyższe uregulowania zawarte w cytowanej ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych stwierdzić należy, że wskutek przekazania przez Osoby Trzecie w formie darowizny własności udziałów/akcji, obligacji lub innych praw majątkowych na rzecz FIZ u Wnioskodawcy nie powstanie przychód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli Wnioskodawca nie obejmie w zamian certyfikatów inwestycyjnych bądź nie otrzyma jakiegokolwiek ekwiwalentu za darowane składniki majątkowe.

Należy przy tym zastrzec, że rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest ustalanie, czy opisana "darowizna" ma charakter bezzwrotnego świadczenia, bowiem stanowi to domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Jeżeli jednak przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe różnić się będzie od stanu faktycznego, który wystąpi w rzeczywistości, w szczególności, jeżeli umowa darowizny będzie związana ze świadczeniem wzajemnym Funduszu w jakiejkolwiek formie, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.