IPTPB3/4511-138/15-2/KJ

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2015 r. (data wpływu 28 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia straty z kapitałów pieniężnych - jest prawidłowe.

W dniu 28 sierpnia 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie rozliczenia straty z kapitałów pieniężnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W 2011 r. Wnioskodawca poniósł stratę z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz realizacji praw z nich wynikających (inwestycje na tzw. rynku forex - strata wynikła z zamykania pozycji par walutowych EUR/USD, USD/PLN, EUR/PLN, CHF/PLN, AU/USD). Strata została wykazana w zeznaniu podatkowym PIT-38 za rok 2011.

W najbliższym czasie, tj. w 2015 r. Wnioskodawca zamierza zbyć - sprzedać akcje spółki akcyjnej, których jest właścicielem innej osobie fizycznej. Akcje wyżej opisanej spółki Wnioskodawca nabył w latach 2006-2009 od pracowników spółki w czasie jej prywatyzacji. Sprzedaż akcji opisanej spółki przyniesie dochód.

W związku z powyższym opisem postawiono następujące pytanie:

Czy w związku z zamiarem zbycia - sprzedaży ww. akcji innej osobie fizycznej osiągnięty z tej transakcji dochód Wnioskodawca może pomniejszyć o 50% straty wykazanej w PIT-38 za 2011 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany ze sprzedaży akcji spółki akcyjnej (papiery wartościowe) może On pomniejszyć o 50% straty wykazanej w PIT-38 za rok 2011.

Stratę z 2011 r. wykazaną w PIT-38 może odliczyć przez 5 kolejnych lat podatkowych w max. 50% rocznie, tj. w 2015 i 2016 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ogólna zasada ustalania dochodu wyrażona w art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi, że dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Natomiast art. 9 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi natomiast, że o wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Zgodnie z art. 9 ust. 6 ww. ustawy, przepis ust. 3 ma zastosowanie do strat z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce, papierów wartościowych, w tym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych na rynku regulowanym w ramach krótkiej sprzedaży i odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających, a także z tytułu objęcia udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

W myśl art. 5a pkt 28 ww. ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych:

W związku z powyższym należy stwierdzić, że strata nie jest podatkowo obojętna, bowiem ustawodawca zawarł uregulowania, zgodnie z którymi strata ze źródła przychodów może być rozliczana przez podatnika w następnych latach podatkowych z tego źródła. Strata jest nadwyżką kosztów uzyskania przychodów nad sumą przychodów i określana jest za rok podatkowy. Podstawowym warunkiem dla zaistnienia możliwości rozliczenia (odliczenia) straty podatkowej przez podatnika jest wystąpienie dochodu do opodatkowania.

Podatnik może odliczyć stratę z dochodów osiągniętych w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych. Ma również możliwość wyboru, w których latach i w jakiej wysokości dokona odliczeń, z zachowaniem warunku co do dopuszczalnej kwoty odliczenia w roku podatkowym. Brak dochodu do opodatkowania ze źródła, z którego w latach ubiegłych poniesiona była strata, w określonym roku podatkowym oznacza brak możliwości rozliczenia straty podatkowej w tej jednostce czasowej. W skrajnym przypadku, kiedy w kolejnych pięciu latach podatkowych nie wystąpi dochód, strata podatkowa może nie być w ogóle z tego źródła rozliczona.

Stratę może rozliczyć wyłącznie ten podatnik, który ją poniósł. Rozliczenie straty ze źródła przychodów polega na tym, że o wysokość tej straty można obniżyć dochód uzyskany z danego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, przy czym wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty poniesionej straty. W związku z tym rozliczenie straty może nastąpić w okresie nie krótszym niż dwa lata i nie dłuższym niż pięć lat. O tym, jaka część straty będzie rozliczana w danym roku podatkowym decyduje podatnik. Należy jednocześnie podkreślić, że przy rozliczaniu straty obowiązuje zasada, że strata z danego źródła przychodu może być pokryta jedynie z dochodów z tego samego źródła.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających. Za datę przychodu określonego powyżej uważa się moment realizacji tych praw, o czym stanowi art. 17 ust. 1b ustawy.

Zgodnie art. 5a pkt 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o papierach wartościowych oznacza to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (Dz. U. z 2010 r. Nr 211, poz. 1384 oraz z 2011 r. Nr 106, poz. 622, Nr 131, poz. 763 i Nr 234, poz. 1391), czyli:

Przez pochodne instrumenty finansowe natomiast, zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, rozumie się instrumenty finansowe, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 pkt 2 lit. c powołanej ustawy - instrumentami finansowymi w rozumieniu ustawy są m.in. niebędące papierami wartościowymi finansowe kontrakty terminowe oraz inne równoważne instrumenty finansowe rozliczane pieniężnie, umowy forward dotyczące stóp procentowych, swapy akcyjne, swapy na stopy procentowe, swapy walutowe. W kategorii tej mieszczą się transakcje zawierane na rynku.

Sposób opodatkowania ww. dochodów został regulowany w art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie z art. 30b ust. 2 pkt 3 ww. ustawy, dochód z pochodnych instrumentów finansowych ustala się jako różnicę między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych oraz z realizacji praw z nich wynikających a kosztami uzyskania przychodów, określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38a ustawy.

Natomiast w myśl art. 30b ust. 2 pkt 4 ww. ustawy, dochodem o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Z powyższych przepisów wynika, że przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce a także przychody z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych są zakwalifikowane przez ustawodawcę do tego samego źródła, tj. przychodów z kapitałów pieniężnych (art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zatem, w związku z przyjętymi przez ustawodawcę zasadami opodatkowania dochodów i rozliczania straty z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce oraz odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, jest możliwe łączenie tych dochodów czy strat, oraz odliczenie straty z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych od dochodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce.

W konsekwencji Wnioskodawca uprawniony jest, aby o wysokość straty poniesionej w roku podatkowym ze źródła przychodów jakim jest odpłatne zbycie pochodnych instrumentów finansowych obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty tej straty.

Oznacza to, że w zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym PIT-38 wspólnie z dochodami (stratami) z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych i realizacji praw z nich wynikających Wnioskodawca może rozliczyć np. dochody (straty) z odpłatnego zbycia akcji w spółce jak również dochody (straty) z inwestycji w kontrakty terminowe (inne instrumenty pochodne).

Na gruncie przedmiotowej sprawy, Wnioskodawca będzie zatem uprawniony do odliczenia straty z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych wykazanej w zeznaniu PIT-38 za 2011 r. od dochodu uzyskanego w 2015 r. i 2016 r. z odpłatnego zbycia akcji w spółce.

Obniżenie dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia akcji w spółce musi być przy tym dokonane z zachowaniem ograniczeń wynikających z art. 9 ust. 3 ww. ustawy, tj. z uwzględnieniem ograniczenia, że obniżenie dochodu uzyskanego przez Wnioskodawcę z odpłatnego zbycia akcji w spółce o stratę z odpłatnego zbycia pochodnych instrumentów finansowych, może nastąpić w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, tj. w latach 2012-2016, a wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% kwoty poniesionej straty z tego źródła przychodów.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.