IPTPB3/4511-132/15-5/IR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 27 sierpnia 2015 r. (data wpływu 31 sierpnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych, wierzytelności wskutek likwidacji lub rozwiązania spółki osobowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1 i nr 2) - jest prawidłowe.

W dniu 31 sierpnia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, głównie w zakresie sprzedaży hurtowej przędzy. Dla prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe w rozumieniu ustawy o rachunkowości, zaś przychody z tej działalności rozlicza według liniowej stawki podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 19%. W zakres jednoosobowej działalności gospodarczej nie wchodzi obrót wierzytelnościami i udzielanie pożyczek (nie można jednak zupełnie wykluczyć, że Wnioskodawca taką działalność będzie w przyszłości prowadzić).

Poza prowadzoną jednoosobową działalnością gospodarczą, Wnioskodawca jest również wspólnikiem spółki jawnej (dalej: Spółka), w której posiada 50% udział. Siedziba Spółki znajduje się w A. Głównym przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę, zgodnie z jej umową, jest udzielanie pożyczek. Otrzymywane przez Spółkę odsetki podlegają opodatkowaniu. Spółka w ramach swojego majątku posiada obecnie wierzytelności pożyczkowe (dalej łącznie jako: Wierzytelność) wobec spółki kapitałowej (dalej: Dłużnik), które nabyła w wyniku wniesienia aportem przez Wnioskodawcę oraz drugiego wspólnika (osobę fizyczną).

Spółka posiada oraz będzie w swoim majątku posiadać także wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez Spółkę (dalej jako: Wierzytelności pożyczkowe). W skład majątku Spółki wchodzą i będą wchodzić środki pieniężne, które pochodzić będą z uzyskanej przez Spółkę, w ramach prowadzonej działalności, spłaty lub częściowej spłaty Wierzytelności przez Dłużnika na rzecz Spółki lub ze zbycia Wierzytelności. Środki te będą pochodzić z przychodów Spółki zaliczanych do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Wnioskodawca chce się wycofać z działalności Spółki lub znacznie ograniczyć swoje zaangażowanie w jej działalność i rozważa różne możliwości działania w tym zakresie, tj. likwidację Spółki lub jej rozwiązanie bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, ewentualnie może dojść do częściowego wycofania ze Spółki wkładu Wnioskodawcy.

W wyniku likwidacji lub rozwiązania Spółki Wnioskodawca otrzymałby Wierzytelność lub Wierzytelności pożyczkowe lub środki pieniężne. W przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę Wierzytelności pożyczkowych, stałby się on wówczas jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem w ramach jednego stosunku obligacyjnego. Na gruncie prawa cywilnego oznaczać to będzie wygaśnięcie Wierzytelności pożyczkowych wskutek konfuzji. Do częściowego wycofania wkładu Wnioskodawcy ze Spółki może dojść przed likwidacją lub rozwiązaniem Spółki. Częściowy zwrot wkładu nastąpiłby w postaci wypłaty na rzecz Wnioskodawcy środków pieniężnych lub przekazania Wierzytelności.

Środki pieniężne przed likwidacją (rozwiązaniem) Spółki lub wycofaniem wkładów ze Spółki podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.; dalej: ustawa o PIT). Otrzymane w wyniku likwidacji (rozwiązania) Spółki lub wycofania Wkładu ze Spółki Wierzytelności pożyczkowe zostaną przyjęte przez Wnioskodawcę do majątku osobistego, niezwiązanego z jednoosobową działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Jako wierzytelności pewne (niezagrożone) zostaną one przyjęte przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych w wartości odpowiadającej wartości nominalnej wierzytelności powiększonej o należne odsetki, tj. w wartości odpowiadającej wartości rynkowej wierzytelności z dnia ich otrzymania przez Wnioskodawcę.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę wskutek likwidacji lub rozwiązania Spółki środków pieniężnych pochodzących m.in. ze spłaty Wierzytelności na rzecz Spółki lub zbycia Wierzytelności przez Spółkę spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

2. Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę wskutek likwidacji lub rozwiązania Spółki Wierzytelności lub Wierzytelności pożyczkowych spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstanie przychodu na gruncie ww. ustawy.

3. Czy wygaśnięcie Wierzytelności pożyczkowych wskutek konfuzji skutkować będzie powstaniem po stronie Wnioskodawcy przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych.

4. Czy spłata kwoty głównej Wierzytelności otrzymanej przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji lub rozwiązania Spółki, dokonana na rzecz Wnioskodawcy przez Dłużnika będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód podatkowy.

5. Czy w przypadku częściowego wycofania wkładu, otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych lub Wierzytelności będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, do wysokości kwoty odpowiadającej wartości wkładu do Spółki przypadającej na Wnioskodawcę, a wynikającej z umowy Spółki.

6. Czy spłata kwoty głównej Wierzytelności otrzymanej przez Wnioskodawcę w wyniku częściowego wycofania wkładu ze Spółki, dokonana na rzecz Wnioskodawcy przez Dłużnika będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód podatkowy.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1 nr 2, natomiast w pozostałym zakresie wniosek zostanie rozstrzygnięty odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wnioskodawca uważa, że otrzymanie wskutek likwidacji lub rozwiązania Spółki środków pieniężnych pochodzących m.in. ze spłaty Wierzytelności na rzecz Spółki lub ze zbycia Wierzytelności przez Spółkę nie będzie skutkować powstaniem u Wnioskodawcy przychodu na gruncie ustawy o PIT.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Jednocześnie, jak stanowi art. 5a pkt 26 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (np. spółkę jawną).

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną (a więc np. spółka jawna), przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody osiągane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. W rezultacie pojęcie przychodu uzyskiwanego przez wspólników spółki jawnej należy rozpatrywać na gruncie art. 14 ustawy o PIT.

Na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady, do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy. Stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o PIT do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, z przytoczonych powyżej przepisów ustawy o PIT jednoznacznie wynika, że w wyniku likwidacji spółki nieposiadającej osobowości prawnej (w tym spółki jawnej), otrzymane przez wspólnika będącego osobą fizyczną środki pieniężne nie będą stanowiły przychodu w momencie ich otrzymania. Brak powstania przychodu nie będzie uzależniony od spełnienia żadnych dodatkowych warunków czy przesłanek.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, na gruncie przedstawionego we wstępie zdarzenia przyszłego, ewentualne otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika Spółki, środków pieniężnych, nie będzie prowadziło po stronie Wnioskodawcy do powstania z tego tytułu przychodu w rozumieniu ustawy o PIT, niezależnie od kwoty otrzymanych środków. Przepisy ustawy o PIT nie zawierają bowiem żadnego przepisu, który nakazywałby uznanie za przychód środków pieniężnych otrzymanych w wyniku likwidacji lub rozwiązania spółki osobowej - jest to zdarzenie neutralne podatkowo.

Zaprezentowane wyżej stanowisko jest zbieżne z poglądem prezentowanym w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych. Tak uznano bowiem m.in. w:

* interpretacji indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nr IBPBI/1/415-581/14/KB: "(...) otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej pieniężnych i niepieniężnych składników majątku nie spowoduje u niego powstania przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile źródłem pochodzenia tych składników nie będą zyski (dochody) ww. spółek, które w toku działalności prowadzonej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółkę jawną nie zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych, bądź osób fizycznych",

* interpretacji indywidualnej z dnia 4 grudnia 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, nr ILPB1/415-1040/13-2/AA: "(...) Stosownie zatem do treści art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, otrzymane środki pieniężne, w związku z likwidacją spółki osobowej, nie stanowią przychodu z działalności gospodarczej. W konsekwencji, w przedmiotowej sprawie wskazać należy, ze w sytuacji otrzymania przez Wnioskodawcę środków pieniężnych z tytułu likwidacji spółki jawnej, środki te nie będą stanowiły dla Zainteresowanego przychodu podatkowego w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych".

Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że nie ma znaczenia, czy rozwiązanie Spółki nastąpi po przeprowadzeniu formalnej procedury likwidacyjnej, czy też bez przeprowadzenia takiej procedury.

Zgodnie bowiem z art. 58 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.; dalej: k.s.h.) jedną z przyczyn rozwiązania spółki stanowi jednomyślna uchwała wszystkich wspólników. Dodatkowo, zgodnie z art. 67 § 2 k.s.h. w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Mając na uwadze powyższe należy według Wnioskodawcy stwierdzić, że w myśl przepisów k.s.h. możliwe jest rozwiązanie Spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego poprzez dokonanie stosownych ustaleń pomiędzy wspólnikami. Przeprowadzenie postępowania likwidacyjnego nie jest bowiem obligatoryjne w przypadku rozwiązania spółki jawnej.

Podkreślenia wymaga fakt, że na konsekwencje podatkowe dla Wnioskodawcy, na gruncie ustawy o PIT, nie powinny mieć wpływu różnice w formalnym przeprowadzeniu rozwiązania Spółki - z procedurą likwidacji albo bez niej. Zasadnicze znaczenie powinien mieć jedynie efekt podjętych działań, którym w opisie zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem interpretacji, będzie potencjalne zakończenie bytu prawnego Spółki.

Powyższe stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 lutego 2014 r. (nr IPTPB1/415-655/12-6/14-S/AP)"W związku z tym należy uznać, że zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki osobowej, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołują te same konsekwencje podatkowe".

Słuszne jest więc, zdaniem Wnioskodawcy twierdzenie, że otrzymanie przez Niego środków pieniężnych w związku z likwidacją lub rozwiązaniem Spółki, nie będzie powodowało powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 2

Wnioskodawca uważa, że otrzymanie wskutek likwidacji lub rozwiązania Spółki Wierzytelności lub Wierzytelności pożyczkowych nie będzie skutkować powstaniem u Wnioskodawcy przychodu na gruncie ustawy o PIT.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa w udziale w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Jednocześnie, jak stanowi art. 5a pkt 26 ustawy o PIT, ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną, oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego (np. spółkę jawną).

Zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną (a więc np. spółka jawna), przychody wspólnika z udziału w takiej spółce uznaje się za przychody osiągane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej. W rezultacie pojęcie przychodu uzyskiwanego przez wspólników spółki jawnej należy rozpatrywać na gruncie art. 14 ustawy o PIT.

Na podstawie art. 14 ust. 1 ustawy o PIT, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady, do przychodów z działalności gospodarczej należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Z kolei stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o PIT, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną. Zgodnie jednak z art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PIT do przychodów podatkowych nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną, jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja spółki niebędącej osobą prawną do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

W konsekwencji, w przypadku gdy w wyniku likwidacji lub rozwiązania Spółki, Wnioskodawca otrzyma składniki majątku Spółki w postaci Wierzytelności lub Wierzytelności pożyczkowych, w momencie jej likwidacji, nie powstanie u Wnioskodawcy przychód podatkowy. Z powołanego art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o PIT jednoznacznie wynika, że przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją Spółki, o ile zbycie to nastąpi przed upływem sześciu lat licząc od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja Spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej.

Z powyższego przepisu wynika więc, że otrzymanie majątku niepieniężnego w postaci Wierzytelności lub Wierzytelności pożyczkowych, w momencie likwidacji lub rozwiązania Spółki nie spowoduje powstania u Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, samo otrzymanie Wierzytelności lub Wierzytelności pożyczkowych nie skutkuje dla Wnioskodawcy powstaniem przychodu.

Mając na uwadze przedstawione powyżej uzasadnienie, w ocenie Wnioskodawcy, nie ulega wątpliwości, że w przypadku likwidacji lub rozwiązania Spółki, otrzymane Wierzytelności lub Wierzytelności pożyczkowe nie będą stanowiły przychodu po stronie Wnioskodawcy w momencie ich otrzymania.

Stanowisko zaprezentowane przez Wnioskodawcę jest zbieżne z praktyką organów podatkowych. Na potwierdzenie, Wnioskodawca przywołuje następujące rozstrzygnięcia zapadłe w:

* interpretacji indywidualnej z dnia 23 października 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, nr IPTPB1/415-392/14-4/MD: "(...) otrzymanie Wierzytelności w związku z likwidacją Spółki także nie będzie powodowało powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten, w myśl art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, może powstać dopiero w wyniku odpłatnego zbycia Wierzytelności otrzymanej w związku z likwidacją Spółki";

* interpretacji indywidualnej z dnia 11 sierpnia 2014 r., wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nr IBPBI/1/415-581/14/KB: "(...) otrzymanie przez Wnioskodawcę w wyniku likwidacji spółki jawnej pieniężnych i niepieniężnych składników majątku nie spowoduje u niego powstania przychodu w rozumieniu ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych, o ile źródłem pochodzenia tych składników nie będą zyski (dochody) ww. spółek, które w toku działalności prowadzonej przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością oraz spółkę jawną nie zostały opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych, bądź osób fizycznych",

* interpretacji indywidualnej z dnia 30 czerwca 2014 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, nr ILPBI/415-370/14-3/AP: "Przyznanie wspólnikowi na wyłączną własność wierzytelności w związku z likwidacją/rozwiązaniem spółki osobowej i podziałem jej majątku między wspólników w świetle wcześniej zanalizowanych regulacji prawnych nie rodzi skutków podatkowych na dzień ich przekazania";

* interpretacji indywidualnej z dnia 12 września 2013 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, nr IBPBI/1/415-586/13/AP: "Również otrzymanie Wierzytelności w związku z likwidacją Spółki nie będzie powodowało powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu PIT. Przychód ten w myśl art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b Ustawy PIT, może powstać dopiero w wyniku odpłatnego zbycia Wierzytelności otrzymanej w związku z likwidacją Spółki".

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Przykładowo:

* w wyroku z dnia 4 czerwca 2014 r. (sygn. akt III SA/Wa 112/14) WSA w Warszawie podkreślił że: "Przychodem wspólnika zlikwidowanej spółki jawnej nie może być też wartość składników majątku otrzymanych (w momencie otrzymania) w związku z likwidacją spółki. (...) Ustawodawca upatruje przychodu tylko w razie zbycia składnika majątku zlikwidowanej spółki, i tylko pod warunkiem, że ma ono miejsce odpowiednio wcześnie lub jest związane z działalnością gospodarczą";

* w wyroku z dnia 17 kwietnia 2014 r. (sygn. akt I SA/Po 986/13) WSA w Poznaniu uznał iż: "Należy stwierdzić, że niesporne jest, że w momencie otrzymywania wierzytelności u podatnika nie wystąpi przychód podatkowy. Przychód taki może się jednak pojawić w terminie późniejszym, gdyby wierzytelność ta została zbyta. (...) zgodnie z powołanymi powyżej przepisami ustawy o p.d.o.f. przychód podlegający opodatkowaniu powstanie u podatnika wyłącznie w razie zbycia wierzytelności otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki";

* w wyroku z 5 marca 2014 r. (sygn. akt I SA/Gd 12/14) WSA z Gdańsku stwierdził: "Wierzytelności zatem, które otrzyma skarżący po likwidacji spółki osobowej, stanowić będą inne niż środki pieniężne, składniki majątku uzyskanego w wyniku likwidacji spółki osobowej. Także w tym przypadku w momencie otrzymywania tego majątku u podatnika nie wystąpi przychód podatkowy. Przychód taki może się jednak pojawić w terminie późniejszym, gdyby ten otrzymany majątek był zbywany. Mamy tu więc do czynienia z odroczeniem opodatkowania przychodu do dnia zbycia takich składników majątku. (...) Podsumowując, przychód podlegający opodatkowaniu powstanie u podatnika wyłącznie w razie zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osoba prawną lub wystąpieniem wspólnika z takiej spółki".

Na marginesie Wnioskodawca wskazuje, że nie ma znaczenia, czy rozwiązanie Spółki nastąpi po przeprowadzeniu formalnej procedury likwidacyjnej, czy też bez przeprowadzenia takiej procedury.

Zgodnie bowiem z art. 58 pkt 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm., dalej: k.s.h.), jedną z przyczyn rozwiązania spółki stanowi jednomyślna uchwała wszystkich wspólników. Dodatkowo, zgodnie z art. 67 § 1 k.s.h., w przypadkach określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że w myśl przepisów k.s.h. możliwe jest rozwiązanie Spółki bez przeprowadzania postępowania likwidacyjnego poprzez dokonanie stosownych ustaleń pomiędzy wspólnikami. Przeprowadzenie postępowania likwidacyjnego nie jest bowiem obligatoryjne w przypadku rozwiązania spółki jawnej.

Podkreślenia wymaga fakt, że na konsekwencje podatkowe dla Wnioskodawcy, na gruncie ustawy o PIT, nie powinny mieć wpływu różnice w formalnym przeprowadzeniu rozwiązania Spółki - z procedurą likwidacji albo bez niej. Zasadnicze znaczenie powinien mieć jedynie efekt podjętych działań, którym w opisie zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem interpretacji, będzie potencjalne zakończenie bytu prawnego Spółki.

Powyższe stanowisko według Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 lutego 2014 r. (nr IPTPB1/415-655/12-6/14-S/AP)" W związku z tym należy uznać, że zarówno likwidacja, jak i rozwiązanie spółki osobowej, na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wywołują te same konsekwencje podatkowe".

Słuszne jest więc, według Wnioskodawcy, Jego twierdzenie, że otrzymanie przez Niego Wierzytelności lub Wierzytelności pożyczkowych w związku z likwidacją lub rozwiązaniem Spółki, nie będzie powodowało powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie pytania nr 1 i nr 2 - jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm. - dalej: k.s.h.) spółka osobowa to - spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 k.s.h., spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

W myśl art. 51 k.s.h. każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Ponieważ spółka jawna jest spółką osobową - z punktu widzenia prawa podatkowego

* podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są poszczególni wspólnicy tej spółki

* osoby fizyczne.

W myśl art. 58 ww. ustawy, rozwiązanie spółki powodują:

Zgodnie z art. 67 § 1 omawianej ustawy, w przypadkach określonych w art. 58 tej ustawy, należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba, że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Stosownie do art. 82 k.s.h., z majątku spółki spłaca się przede wszystkim zobowiązania spółki oraz pozostawia się odpowiednie kwoty na pokrycie zobowiązań niewymagalnych lub spornych. Pozostały majątek dzieli się między wspólników stosownie do postanowień umowy spółki. W przypadku braku stosownych postanowień umowy spłaca się wspólnikom udziały. Nadwyżkę dzieli się między wspólników w takim stosunku, w jakim uczestniczą oni w zysku. Rzeczy wniesione przez wspólnika do spółki tylko do używania zwraca się wspólnikowi w naturze.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest osobą fizyczną, prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą. Poza prowadzoną jednoosobową działalnością gospodarczą, Wnioskodawca jest również wspólnikiem spółki jawnej (dalej: Spółka), w której posiada 50% udział. Głównym przedmiotem działalności prowadzonej przez Spółkę, zgodnie z jej umową, jest udzielanie pożyczek. Otrzymywane przez Spółkę odsetki podlegają opodatkowaniu. Spółka w ramach swojego majątku posiada obecnie wierzytelności pożyczkowe (dalej: Wierzytelność) wobec spółki kapitałowej (dalej: Dłużnik), które nabyła w wyniku wniesienia aportem przez Wnioskodawcę oraz drugiego wspólnika (osobę fizyczną). Spółka posiada oraz będzie w swoim majątku posiadać także wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych Wnioskodawcy przez Spółkę (dalej: Wierzytelności pożyczkowe). W skład majątku Spółki wchodzą i będą wchodzić środki pieniężne, które pochodzić będą z uzyskanej przez Spółkę, w ramach prowadzonej działalności, spłaty lub częściowej spłaty Wierzytelności przez Dłużnika na rzecz Spółki lub ze zbycia Wierzytelności. Środki te będą pochodzić z przychodów Spółki zaliczanych do źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Wnioskodawca chce się wycofać z działalności Spółki lub znacznie ograniczyć swoje zaangażowanie w jej działalność i rozważa różne możliwości działania w tym zakresie, tj. likwidację Spółki lub jej rozwiązanie bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, ewentualnie może dojść do częściowego wycofania ze Spółki wkładu Wnioskodawcy. W wyniku likwidacji lub rozwiązania Spółki Wnioskodawca otrzymałby Wierzytelność lub Wierzytelności pożyczkowe lub środki pieniężne. W przypadku otrzymania przez Wnioskodawcę Wierzytelności pożyczkowych, stałby się On wówczas jednocześnie wierzycielem i dłużnikiem w ramach jednego stosunku obligacyjnego. Na gruncie prawa cywilnego oznaczać to będzie wygaśnięcie Wierzytelności pożyczkowych wskutek konfuzji. Do częściowego wycofania wkładu Wnioskodawcy ze Spółki może dojść przed likwidacją lub rozwiązaniem Spółki. Częściowy zwrot wkładu nastąpiłby w postaci wypłaty na rzecz Wnioskodawcy środków pieniężnych lub przekazania Wierzytelności. Środki pieniężne przed likwidacją (rozwiązaniem) Spółki lub wycofaniem wkładów ze Spółki podlegać będą opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z zasadami przewidzianymi w ustawie PIT. Otrzymane w wyniku likwidacji (rozwiązania) Spółki lub wycofania Wkładu ze Spółki Wierzytelności pożyczkowe zostaną przyjęte przez Wnioskodawcę do majątku osobistego, niezwiązanego z jednoosobową działalnością gospodarczą Wnioskodawcy. Jako wierzytelności pewne (niezagrożone) zostaną one przyjęte przez Wnioskodawcę dla celów podatkowych w wartości odpowiadającej wartości nominalnej wierzytelności powiększonej o należne odsetki, tj. w wartości odpowiadającej wartości rynkowej wierzytelności z dnia ich otrzymania przez Wnioskodawcę.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną (art. 8 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy).

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zasada powszechności opodatkowania, która wyrażona została w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Zgodnie z jego treścią, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienione zostały źródła przychodów, do których w pkt 3 zaliczono pozarolniczą działalność gospodarczą.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej - co do zasady - należą wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, określone w art. 14 ust. 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Analizując skutki podatkowe zakończenia działalności (likwidacji lub rozwiązania bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego) spółki osobowej należy wskazać, że z dniem 1 stycznia 2011 r. - mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478) - wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulacje prawne (w tym art. 14 ust. 2 pkt 17; art. 14 ust. 3 pkt 10; art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy), które mają na celu sprecyzowanie sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia uczestnictwa w spółce niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do przychodów o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki. Przyjęcie tej zasady jest podyktowane faktem, że podatnikiem podatku dochodowego z udziału w zyskach spółki niebędącej osobą prawną (z wyjątkiem SKA oraz określonych spółek zagranicznych) jest wspólnik tej spółki. Zyski osiągane przez tę spółkę, w czasie jej trwania, są na bieżąco uwzględniane u wspólników, jako przychody i koszty z udziału w niej.

A zatem, stosownie do treści art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymanie wypracowanych w spółce osobowej środków pieniężnych, w związku z jej likwidacją, nie stanowi przychodu z działalności gospodarczej.

Ustawą z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328), wprowadzono do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych regulacje prawne, m.in. art. 14 ust. 8 - zawierający definicje użytego w art. 10 ust. 3 pkt 10 zwrotu "środki pieniężne".

Zgodnie z obowiązującym od dnia 1 stycznia 2015 r. art. 14 ust. 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przez środki pieniężne, o których mowa w ust. 3 pkt 10 i 11, rozumie się również wartość wierzytelności uprzednio zarachowanej jako przychód należny, pomniejszonej o należny podatek od towarów i usług, oraz wierzytelności z tytułu udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną pożyczki - z wyjątkiem wierzytelności z tytułu odsetek od opóźnionej zapłaty oraz wierzytelności z tytułu odsetek od takiej pożyczki, jeżeli wierzytelności te zostały spłacone na rzecz otrzymującego je wspólnika.

Zatem, wierzytelności otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki, które zostały uprzednio zarachowane jako przychody należne czy też wynikają z pożyczki udzielonej przez spółkę niebędącą osobą prawną traktowane są również jak środki pieniężne, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 17 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodem z działalności gospodarczej są przychody z odpłatnego zbycia składników majątku:

Natomiast przepis art. 14 ust. 3 pkt 12 ww. ustawy stanowi, że do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2 nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia składników majątku:

- jeżeli od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiła likwidacja: prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej, prowadzonych samodzielnie działów specjalnych produkcji rolnej, spółki niebędącej osobą prawną lub nastąpiło wystąpienie wspólnika z takiej spółki, do dnia ich odpłatnego zbycia upłynęło sześć lat i odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej;

W przypadku, gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej, podatnik otrzyma określone składniki majątku, w chwili wystąpienia ze spółki nie powstanie przychód z działalności gospodarczej. Przychód ten, powstanie dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych w wyniku wystąpienia ze spółki składników majątku z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W rozpatrywanej sprawie zauważyć należy, że wierzytelność jest prawem podmiotowym, które w stosunku zobowiązaniowym przysługuje wierzycielowi.

Wprawdzie w wyniku rozwiązania spółki osobowej w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do zmiany właściciela wierzytelności, jednakże Wnioskodawca jako były wspólnik spółki osobowej otrzyma określoną ilość ww. aktywów, która przysługuje mu z tytułu udziału w spółce osobowej. Jednakże przekazanie wierzytelności z majątku spółki do majątku osobistego nie powoduje powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy. Poprzez tę czynność Wnioskodawca nie uzyska żadnego przysporzenia majątkowego. Nastąpi wyłącznie przesunięcie prawa własności. Tym samym, na moment przekazania ww. aktywów, w wyniku rozwiązania spółki osobowej, u Wnioskodawcy nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie wskazać należy, że przyznanie wspólnikowi wierzytelności pożyczkowej z tytułu zakończenia działalności Spółki osobowej w świetle wyżej zanalizowanych regulacji prawnych nie rodzi skutków podatkowych na dzień ich otrzymania.

Jednakże w momencie, ewentualnego odpłatnego zbycia otrzymanych składników majątku, podatnik osiągnie przychód z zastrzeżeniem warunków, o których mowa w art. 14 ust. 3 pkt 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe przepisy, art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b i art. 14 ust. 3 pkt 10 i art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulujące kwestie związane z zakończeniem uczestnictwa podatnika w spółce niebędącej osobą prawną zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dniem 1 stycznia 2011 r. Ich celem było rozwianie wątpliwości interpretacyjnych dotyczących skutków podatkowych zakończenia uczestnictwa podatnika w spółce osobowej (w tym także w wyniku likwidacji takiej spółki).

Odnosząc się do użytego w powołanych przepisach art. 14 ww. ustawy określenia "likwidacja spółki niebędącej osobą prawną" należy podkreślić, że służy ono wskazaniu tytułu prawnego (źródła pochodzenia, podstawy) uzyskania przez podatnika składników majątku objętych omawianymi zasadami opodatkowania. Na gruncie języka powszechnego "likwidacja" oznacza "zniesienie, usunięcie lub rozwiązanie czegoś; postępowanie zmierzające do uregulowania spraw organizacyjnych i majątkowych rozwiązywanego przedsiębiorstwa lub organizacji".

Ustawodawca nie wprowadził szczególnej definicji pojęcia "likwidacji spółki niebędącej osobą prawną", ani nie zastosował w tym zakresie odesłania do przepisów prawa spółek handlowych. Jednocześnie, w uzasadnieniu projektu omawianej regulacji, mowa jest zarówno o "skutkach podatkowych związanych z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną", jak i o "sprecyzowaniu sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną".

Należy również zaznaczyć, że na gruncie przepisów prawa handlowego, likwidacja spółki osobowej jest rozumiana jako postępowanie mające na celu zakończenie działalności spółki, którego przeprowadzenie umożliwia zgłoszenie wniosku o wykreślenie spółki z rejestru (a tym samym, jej rozwiązanie). Przepisy prawa handlowego dopuszczają przy tym możliwość zakończenia działalności spółki osobowej w sposób inny niż tak rozumiana likwidacja spółki.

Treść i cel powołanych przepisów art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie dają podstaw do ograniczenia zakresu ich stosowania jedynie do sytuacji, gdy spółka niebędąca osobą prawną jest rozwiązywana po przeprowadzeniu likwidacji w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych. Regulacje te odnoszą się do szerzej rozumianej sytuacji otrzymania przez podatnika środków pieniężnych jako należności przysługujących mu - jako wspólnikowi spółki niebędącej osobą prawną - w związku z procesem zakończenia działalności tej spółki (jej rozwiązaniem).

Tytuł prawny, z jakiego Wnioskodawca uzyska opisane środki pieniężne oraz wierzytelności (likwidacja spółki osobowej lub rozwiązanie spółki osobowej bez przeprowadzenia jej likwidacji) mieści się zatem w zakresie zastosowania art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b, art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b oraz art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc pod uwagę treść analizowanych przepisów oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że otrzymanie przez Wnioskodawcę wskutek likwidacji lub rozwiązania Spółki:

* środków pieniężnych pochodzących ze spłaty Wierzytelności na rzecz Spółki lub zbycia Wierzytelności przez Spółkę,

* Wierzytelności lub Wierzytelności pożyczkowych

co do zasady nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu, z uwagi na uregulowania zawarte w art. 14 ust. 2 pkt 17 lit. b, art. 14 ust. 3 pkt 12 lit. b oraz art. 14 ust. 3 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy nadmienić, że tutejszy Organ w niniejszej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego zajmuje stanowisko tylko w kwestii, która była przedmiotem zapytania nr 1 i nr 2. Tutejszy Organ wskazuje, że nie odniósł się w tej interpretacji do innych przedstawionych przez Wnioskodawcę zagadnień niebędących przedmiotem tych zapytań Wnioskodawcy.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku - nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego nie będzie zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie będzie chronić Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.