IPTPB3/4511-13/15-2/IR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 lipca 2015 r. (data wpływu 9 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych z tytułu wycofania części wkładu wniesionego do spółki osobowej - jest nieprawidłowe.

W dniu 9 lipca 2015 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania środków pieniężnych z tytułu wycofania części wkładu wniesionego do spółki osobowej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i podlega na jej terytorium nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W okresie od dnia 6 grudnia 2012 r. Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą jako przedsiębiorca jednoosobowy. Na mocy aktu notarialnego z dnia 6 grudnia 2012 r. Wnioskodawca wniósł prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.; dalej: Kodeks cywilny lub k.c.) oraz art. 5a pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; dalej: Ustawa o PIT) do spółki S. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna z siedzibą w R., celem pokrycia akcji nowej emisji, które Wnioskodawca objął w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego ww. spółki komandytowo-akcyjnej.

Wartość wniesionego przedsiębiorstwa określona została w umowie przeniesienia ww. przedsiębiorstwa na poczet pokrycia akcji obejmowanych przez Wnioskodawcę w spółce komandytowo-akcyjnej w wysokości 5 988 499 zł (pięć milionów dziewięćset osiemdziesiąt osiem tysięcy czterysta dziewięćdziesiąt dziewięć złotych), która to wartość ustalona została w wyniku badania wartości przedsiębiorstwa Wnioskodawcy przez biegłego rewidenta, jako jego wartość godziwa.

Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 30 grudnia 2013 r. doszło do przekształcenia, zgodnie z art. 551 i następnych Kodeksu spółek handlowych, spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę komandytową działającą pod firmą S. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowa (dalej: Spółka), w której Wnioskodawca, będący dotychczas akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, uzyskał status komandytariusza spółki komandytowej. Zgodnie z § 8 umowy Spółki, majątek tej Spółki stanowi majątek przekształconej spółki komandytowo-akcyjnej, którego wartość bilansowa, zgodnie z wyceną składników majątku sporządzoną dla potrzeb przekształcenia na dzień 30 września 2013 r., wynosi 7 551 406 zł 86 gr (siedem milionów pięćset pięćdziesiąt jeden tysięcy czterysta sześć złotych i 86/100).

Na gruncie powyższego stanu faktycznego Wnioskodawca rozważa możliwość ograniczenia swojego zaangażowania w sprawy Spółki poprzez wycofanie części wniesionego wkładu, polegające na wypłacie mu środków pieniężnych w kwocie 4 480 000 zł (cztery miliony czterysta osiemdziesiąt tysięcy złotych). Powyższa wypłata nie będzie stanowiła wypłaty z zysku Spółki, a będzie ona stanowiła częściowy zwrot wkładu wniesionego uprzednio przez Wnioskodawcę do spółki komandytowo-akcyjnej, który wskutek dokonanego przekształcenia, stał się częścią majątku Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym, w przypadku częściowego wycofania wkładu Wnioskodawcy, otrzymanie przez Wnioskodawcę środków pieniężnych tytułem częściowego zwrotu tego wkładu będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w momencie dokonania tej wypłaty.

Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata środków pieniężnych ze Spółki tytułem częściowego wycofania wniesionego wkładu Wnioskodawcy nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych w chwili dokonania tej wypłaty.

W pierwszej kolejności według Wnioskodawcy zauważyć należy, że zgodnie z art. 9 ust. 2 Ustawy o PIT dochodem podatnika jest nadwyżka przychodów z danego źródła nad kosztami ich uzyskania, co pozwala przyjąć, że przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest, co do zasady, dochód podatnika rozumiany jako pozyskane przez niego przysporzenie majątkowe skutkujące przyrostem w jego majątku, w części, w jakiej przekracza ono wydatki podatnika służące uzyskaniu tego przysporzenia, a w konsekwencji uznać należy, że podstawowym, koniecznym warunkiem opodatkowania jest właśnie zaistnienie w majątku podatnika pewnego przysporzenia. Z tego względu wskazać należy, że w opisanym stanie faktycznym Wnioskodawca wniósł określone składniki swojego majątku do spółki komandytowo-akcyjnej, a obecnie otrzyma jedynie częściowy zwrot tego, co uprzednio zostało przez niego na tę spółkę przeniesione, a co w konsekwencji skutkowało będzie zmniejszeniem jego udziału kapitałowego w Spółce. W świetle powyższego uznać należy, według Wnioskodawcy, że faktycznie nie otrzyma On jakiegokolwiek przysporzenia i nie pozyska jakiegokolwiek związanego z takim przysporzeniem przyrostu majątkowego, bowiem kwota uzyskana przez Niego jako zwrot części uprzednio wniesionego wkładu stanowi jedynie część wartości wcześniej wniesionego do spółki osobowej majątku Wnioskodawcy, a jednocześnie zwrot ten pomniejsza Jego udział kapitałowy w samej Spółce. W związku z tym Wnioskodawca, który wcześniej przeniósł pewien majątek na spółkę osobową, w zamian za udział kapitałowy w tej spółce, obecnie utraci część tego udziału kapitałowego w spółce, w zamian za co zwrócona zostanie mu równowartość majątku wcześniej przeniesionego na spółkę, właśnie za tę utraconą część udziału kapitałowego w Spółce, a więc w majątku Wnioskodawcy faktycznie dojdzie jedynie do zamiany jedynych składników majątkowych na inne, wartościowo równoważne składniki, co oznacza, że zmieni się jedynie struktura tego majątku, jednak bez zmian pozostanie jego wartość. Skoro zatem, wartość majątku Wnioskodawcy nie ulegnie zmianie, nie można stwierdzić, że doszło do jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego po Jego stronie, a więc brak jest przedmiotu opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że przedstawiony pogląd podzielił również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 grudnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 2670/12), mocą którego uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, gdzie wskazał, że: "Komandytariusz odzyskuje bowiem w wyniku zwrotu wkładu część swojego majątku, wniesionego wcześniej do spółki jako jego wkład. (...). Można zatem rozważać, czy wniesienie wkładu i jego zwrot nie powinny być traktowane neutralnie podatkowo, (...). Podatnik nie otrzymuje bowiem w tym wypadku żadnego przysporzenia majątkowego. Kwota uzyskana jako zwrot części (całość) wkładu stanowi bowiem część (całość) wartości wcześniej wniesionego do spółki osobowej majątku podatnika, a jednocześnie pomniejsza jego udział kapitałowy w spółce komandytowej;".

Niezależnie od powyższego, nawet gdyby uznać, że w wyniku wycofania części wkładu wniesionego do spółki osobowej Wnioskodawca uzyskał przysporzenie majątkowe mogące być przedmiotem opodatkowania, to zauważyć należy, że na gruncie obowiązującego stanu prawnego opodatkowanie wskazanej transakcji odroczone zostało przez ustawodawcę do momentu całkowitego wystąpienia wspólnika ze Spółki.

Zgodnie z treścią art. 8 ust. 1 Ustawy o PIT, przychody wspólnika spółki osobowej, uzyskane z tytułu uczestnictwa w tej spółce, określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku spółki oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami z odpowiedniego źródła. Jednocześnie, zgodnie z art. 5b ust. 2 ustawy o PIT, jeżeli spółka osobowa prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą, to przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, o których mowa w art. 8 ust. 1 tej ustawy, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, tj. za przychody ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Natomiast w myśl art. 14 ust. 1 Ustawy o PIT, za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. Na marginesie należy przy tym zauważyć, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 16 Ustawy o PIT, przychodami z pozarolniczej działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, co oznacza, że przychodami ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy - pozarolniczej działalności gospodarczej, są wszystkie przychody związane z udziałem w spółce osobowej, w tym przychody związane ze zmianą rozmiarów takiego udziału w spółce osobowej, a nie tylko przychody pochodzące z bieżącej działalności spółki. Przedstawione stanowisko zostało potwierdzone wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 grudnia 2014 r. (sygn. akt II FSK 2670/12), gdzie Sąd wskazał: "Przychód wspólnika z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, prowadzącej pozarolniczą działalność gospodarczą, z tytułu zwrotu wkładu będącego konsekwencją obniżenia wkładu, określony na podstawie art. 8 ust. 1 u.p.d.o.f., można rozpatrywać według zasad określających opodatkowanie przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.".

W świetle powyższego niewątpliwym jest, że ustawodawca, dla opodatkowania przychodów wspólników spółek osobowych związanych z udziałem w takich spółkach, przyjął zasady przewidziane dla ustalania kosztów i przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, w tym, charakterystyczną dla takiej działalności, zasadę memoriałowego rozpoznawania przychodów oraz kosztów ich uzyskiwania. Mając na uwadze powyższą zasadę, reguły przypisywania przychodów i kosztów spółki osobowej do przychodów i kosztów jej wspólników mają zastosowanie niezależnie od tego, czy wspólnicy w trakcie utrzymywania swojego udziału w takiej spółce otrzymują z niej wypłaty, czy też spółka nie dokonuje jakichkolwiek wypłat. Skoro więc zasadą jest, że przychody spółki osobowej są opodatkowane na poziomie jej wspólników, niezależnie od dokonania faktycznych wypłat ze spółki, a więc na zasadzie memoriałowej, to opodatkowanie faktycznych przepływów pieniężnych między spółką a wspólnikami, a więc opodatkowanie w oparciu o zasadę kasową, stanowi, a contrario, sytuację wyjątkową. W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z poglądem powszechnie przyjętym w doktrynie i orzecznictwie, a wyrażonym już przez Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 22 października 1992 r. (sygn. akt III ARN 50/92) i Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 kwietnia 1998 r. (sygn. akt I SA/Po 1782/97), wszelkie wyjątki przewidziane w przepisach ustaw podatkowych powinny być interpretowane ściśle i nie mogą prowadzić do rekonstruowania norm prawnych, czy to w drodze wykładni rozszerzającej, czy to w drodze analogii, przewidujących objęcie opodatkowaniem stanów faktycznych, których opodatkowanie nie wynika z treści norm zrekonstruowanych w drodze ścisłej interpretacji przepisów, opartej przede wszystkim na dyrektywach wykładni językowej. W związku z tym, skoro zasadą jest opodatkowanie wspólników spółek osobowych oparte na zasadzie memoriałowej, a opodatkowanie w oparciu o zasadę kasową, czyli opodatkowanie faktycznych przepływów pieniężnych pomiędzy spółką a jej wspólnikami, stanowi wyjątek od tej zasady, to możliwe jest ono wyłącznie w przypadkach wyraźnie wskazanych przez ustawodawcę. Z tych przyczyn wskazać należy, że opodatkowanie przepływów pieniężnych pomiędzy spółką osobową i jej wspólnikiem przewidziane zostało jedynie w dwóch przepisach Ustawy o PIT - na mocy art. 14 ust. 2 pkt 16 Ustawy o PIT przedmiotem opodatkowania są m.in. środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki, a z kolei zgodnie z art. 24 ust. 3c Ustawy o PIT dochodem z tytułu wystąpienia wspólnika ze spółki niebędącej osobą prawną w przypadku otrzymania środków pieniężnych jest różnica między przychodem z tego tytułu, ustalonym zgodnie z art. 14, a wydatkami na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce. Trzeba przy tym wskazać, że, jak zauważył np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 28 sierpnia 2014 r. (sygn. akt I SA/Po 239/14), art. 14 ust. 2 Ustawy o PIT nie zawiera otwartego katalogu przychodów, jakie uważa się za pochodzące z pozarolniczej działalności gospodarczej, a zawiera jedynie zamknięty katalog przychodów, które jako przypadki wyjątkowe, podlegają właśnie opodatkowaniu na zasadzie kasowej. W przeciwnym wypadku ustawodawca posłużyłby się bowiem sformułowaniem "Przychodem z działalności gospodarczej są w szczególności", powszechnie stosowanym w obowiązujących przepisach dla oznaczenia katalogów otwartych, a nie, jak ma to miejsce, sformułowaniem "Przychodem z działalności gospodarczej są również".

Skoro zatem, ustawodawca nie zdecydował się na wprowadzenie w przepisach Ustawy o PIT wyraźnej normy nakazującej opodatkowanie środków pieniężnych pochodzących od spółki niebędącej osobą prawną w przypadku częściowego zwrotu wkładu z takiej spółki, to nie można z takiego milczenia ustawodawcy wyprowadzić normy nakazującej opodatkowanie takiego przepływu środków, ponieważ byłoby to właśnie wynikiem niedopuszczalnej wykładni rozszerzającej. Przyjęcie przeciwnego poglądu, mogłoby doprowadzić również do podwójnego opodatkowania - przychody i koszty z udziału w spółce osobowej byłyby opodatkowane "na bieżąco", według zasady memoriałowej, następnie podlegałyby ponownemu opodatkowaniu w przypadku faktycznych przepływów pieniężnych między spółką a wspólnikiem, tj. według zasady kasowej. W świetle powyższego uznać należy, że wycofanie wkładu wspólnika spółki osobowej, jako nieobjęte hipotezą żadnej z norm Ustawy o PIT, jest zdarzeniem neutralnym podatkowo do chwili gdy wycofanie to wypełni hipotezę normy wyraźnie przewidującej opodatkowanie przepływu pieniężnego pomiędzy spółką a jej wspólnikiem, tj. do momentu zajścia okoliczności wskazanych w art. 14 ust. 2 pkt 16 Ustawy o PIT, tj. wystąpienia wspólnika spółki osobowej z takiej spółki.

Powyższy pogląd potwierdzony został również w orzecznictwie, np. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 28 sierpnia 2014 r. (sygn. akt I SA/Po 239/14), który wskazał, że: "intencją ustawodawcy było odroczenie opodatkowania częściowego wycofania wkładu wspólnika spółki osobowej do chwili wystąpienia tego wspólnika ze spółki". Trzeba też zauważyć, że pogląd o neutralności częściowego wycofania wkładu wspólnika ze spółki osobowej został powszechnie przyjęty na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, na co wskazał Naczelny Sąd Administracyjny m.in. w wyroku z dnia 30 lipca 2014 r. (sygn. akt II FSK 2046/12): "Środki uzyskane przez komandytariusza na skutek obniżenia wkładów nie będzie wiązało się z powstaniem po stronie podatnika przychodu do opodatkowania", wyroku z dnia 22 maja 2014 r. (sygn. akt II FSK 1471/12): "Wypłata pieniędzy wspólnikowi na skutek zmniejszenia jego udziału kapitałowego w spółce komandytowej jest zwolniona z opodatkowania.", czy wreszcie wyroku z dnia 10 grudnia 2014 r. (sygn. akt. II FSK 2670/12): "efekty podatkowe wszelkich wypłat gotówkowych ze spółki osobowej należy analizować dopiero w momencie utraty przez osobę prawną statusu wspólnika w spółce w związku z likwidacją spółki albo wystąpieniem wspólnika ze spółki. Do tego czasu są one neutralne podatkowo".

Skoro zatem, według Wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości, że częściowe wycofanie wkładu ze spółki osobowej przez wspólnika będącego osobą prawną jest podatkowo neutralne, to przyjęcie jednocześnie, że taka sama czynność rodzi obowiązek podatkowy, tylko dlatego, że dokonana została przez wspólnika będącego osobą fizyczną, stanowiłoby niedopuszczalne, nieuzasadnione różnicowanie sytuacji podatników, a tym samym naruszenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zasady przekształcania spółek prawa handlowego regulują przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, z późn. zm.; dalej: k.s.h.).

Zgodnie z art. 551 § 1 k.s.h., spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą). W myśl przepisu art. 552 ww. ustawy, spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną. Na podstawie art. 553 ww. ustawy, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów k.s.h. powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka innego typu.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w okresie od dnia 6 grudnia 2012 r. Wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą jako przedsiębiorca jednoosobowy. Na mocy aktu notarialnego z dnia 6 grudnia 2012 r. Wnioskodawca wniósł prowadzone przez siebie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55I Kodeksu cywilnego do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością spółka komandytowo-akcyjna, celem pokrycia akcji nowej emisji, które Wnioskodawca objął w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego ww. spółki komandytowo-akcyjnej. Na mocy postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 30 grudnia 2013 r. doszło do przekształcenia, zgodnie z art. 551 i następnych k.s.h., spółki komandytowo-akcyjnej w spółkę komandytową, w której Wnioskodawca, będący dotychczas akcjonariuszem spółki komandytowo-akcyjnej, uzyskał status komandytariusza spółki komandytowej. Zgodnie z § 8 umowy Spółki majątek tej Spółki stanowi majątek przekształconej spółki komandytowo-akcyjnej. Wnioskodawca rozważa możliwość ograniczenia swojego zaangażowania w sprawy Spółki poprzez wycofanie części wniesionego wkładu, polegające na wypłacie mu środków pieniężnych. Powyższa wypłata nie będzie stanowiła wypłaty z zysku Spółki, a będzie ona stanowiła częściowy zwrot wkładu wniesionego uprzednio przez Wnioskodawcę do spółki komandytowo-akcyjnej, który wskutek dokonanego przekształcenia, stał się częścią majątku Spółki.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ww. ustawy, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

W związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę środków pieniężnych od spółki komandytowej, której jest komandytariuszem, z tytułu wycofania części wniesionego wkładu po stronie Wnioskodawcy powstanie przychód, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Przy czym, przychód ten zaliczyć należy do określonego w art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy źródła przychodów, jakim m.in. są prawa majątkowe. Stosownie bowiem do treści tego przepisu, źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Z kolei, w myśl przepisu art. 18 ww. ustawy, za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mimo, że posługują się terminem "prawa majątkowe", nie definiują tego pojęcia, a zawarty w art. 18 katalog tych praw jest jedynie przykładowy, na co wskazuje użyte przez ustawodawcę sformułowanie "w szczególności".

Należy zatem przyjąć, że do katalogu praw majątkowych objętych zakresem regulacji art. 18 ww. ustawy, można zaliczyć także inne prawa, niewymienione w tym przepisie.

Wskazać również należy, że w stosunku do przychodów uzyskanych w związku z wycofaniem (zwrotem) części wkładów w spółce komandytowej ustawodawca nie określił żadnych szczególnych rozwiązań. Wobec powyższego, przychód uzyskany w związku z wycofaniem części wkładu wniesionego do spółki osobowej, podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych, jako przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2011 r., dokonano zmiany brzmienia art. 21 ust. 1 pkt 50 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, od dnia 1 stycznia 2011 r., wolne od podatku dochodowego są przychody otrzymane w związku ze zwrotem udziałów lub wkładów w spółdzielni, do wysokości wniesionych udziałów lub wkładów do spółdzielni.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2011 r., żaden przepis ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wyłącza z kategorii przychodów, ani nie zwalnia z opodatkowania tym podatkiem środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki osobowej z tytułu częściowego zwrotu wkładu wniesionego do tej spółki.

Zauważyć przy tym należy, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych brak jest przepisu, który umożliwiałby opodatkowanie przychodów z ww. tytułu dopiero na etapie wystąpienia wspólnika ze spółki komandytowej, jak podnosi Wnioskodawca we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Przepis art. 14 ust. 2 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej są również środki pieniężne otrzymane przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki;

Należy mieć jednak na uwadze, że termin "wystąpienie wspólnika ze spółki, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 16 ww. ustawy, nie jest tożsamy z terminem zwrot/wycofanie części wkładu wniesionego do spółki. Nie jest zatem możliwe używanie tych terminów zamiennie.

Prawa związane z udziałem wspólnika w spółce osobowej są prawami majątkowymi, gdyż ich treść stanowią odpowiednio określone przez k.s.h. prawa i obowiązki o charakterze zarówno korporacyjnym, jak i majątkowym.

Biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego oraz przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego tutejszy Organ stoi na stanowisku, że w związku z otrzymaniem przez Wnioskodawcę środków pieniężnych od spółki komandytowej, której jest komandytariuszem, z tytułu zwrotu części wniesionego wkładu, Wnioskodawca uzyska przychód z praw majątkowych, o którym mowa w art. 18 ww. ustawy, w momencie otrzymania stosownie do treści art. 11 ust. 1 tej ustawy.

Dochodem z tego źródła przychodów podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami poniesionymi na nabycie (objęcie) tego wkładu. Jeżeli koszty uzyskania przychodów równają się sumie przychodów wówczas dochód nie wystąpi. Jednocześnie wskazać należy, że w związku z uznaniem otrzymanych przez Wnioskodawcę środków pieniężnych za przychód z praw majątkowych, dla celów jego opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do obniżenia wartości uzyskanego przychodu o koszty uzyskania tego przychodu, tj. o wydatki faktycznie poniesione na nabycie wycofywanej części wkładu, które spełniać będą przesłanki wymienione w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z tym przepisem, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Wobec powyższego koszty uzyskania przychodu z ww. źródła, tj. z praw majątkowych, należy ustalić w oparciu o cytowany powyżej art. 22 ust. 1 ww. ustawy.

Dochód z praw majątkowych podlega kumulacji z innymi dochodami i należy go wykazać w zeznaniu rocznym, składanym w terminie do dnia 30 kwietnia następnego roku.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do powołanych przez Wnioskodawcę orzeczeń sądów administracyjnych należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. W związku z powyższym, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane. Organ wydający interpretację indywidualną ma obowiązek dokonania samodzielnej oceny przedstawionego we wniosku zagadnienia w procesie wydawania interpretacji indywidualnych, a orzecznictwo sądowe nie odbiera organowi wydającemu interpretację prawa do odmiennej oceny zdarzeń i wykładni przepisów, zwłaszcza w sytuacji, gdy organ uznaje, że prezentowana przez niego wykładnia jest prawidłowa.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.