IPTPB3/4510-78/15-6/PM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 12 lutego 2015 r. (data wpływu 27 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 maja 2015 r. (data wpływu 11 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków przedstawicieli handlowych - jest prawidłowe.

W dniu 27 lutego 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków przedstawicieli handlowych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 30 kwietnia 2015 r., nr IPTPB3/4510-78/15-2/PM IPTPB1/4511-125/15-2/MR, (doręczonym w dniu 5 maja 2015 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 11 maja 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 8 maja 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Przedmiotem działalności Spółki jest w znacznej części handel hurtowy odzieżą męską. Dla realizacji tego celu Spółka zatrudnia przedstawicieli. Wynagrodzenie tych przedstawicieli składa się z niewielkiej części stanowiącej część stałą wynagrodzenia oraz z części ruchomej stanowiącej podstawową część ich wynagrodzenia. Każdy przedstawiciel jako miejsce swojej pracy ma określoną część kraju poprzez wymienienie w umowie o pracę województw, na których upoważnieni są do sprzedaży wyrobów Spółki. Niekiedy przedstawiciele Ci muszą korzystać z noclegów w hotelach położonych w miejscowościach położonych w pobliżu sklepów, które powinny być odwiedzone przez przedstawiciela. Ponieważ noclegi te nie odbywają się w ramach podróży służbowych, przedstawiciele nie otrzymują zwrotu wydatków na te noclegi. Spółka z tytułu pracy przedstawicieli osiąga korzyści ekonomiczne zwiększając przychód z tytułu sprzedaży odzieży. Spółka chce ponosić koszty noclegów przedstawicieli, wychodząc z założenia, że wydatki te zwiększają efektywność pracy przedstawicieli i korzystnie wpływają na wyniki ekonomiczne Spółki.

W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku Wnioskodawca poinformował, że chce, aby faktury wystawiane przez hotele za noclegi przedstawicieli były wystawiane bezpośrednio na Spółkę jako nabywcę usługi a przedstawiciele płacili za usługę z otrzymanej wcześniej zaliczki. W przypadku braku środków finansowych pochodzących z zaliczki przedstawiciele będą mogli pokryć wydatek na nocleg ze środków prywatnych otrzymując następnie zwrot poniesionych wydatków od Spółki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (po doprecyzowaniu):

1. Czy w wyżej opisanym stanie faktycznym koszty ponoszone na zakwaterowanie przedstawicieli handlowych będą stanowić koszty uzyskania przychodu Spółki w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych.

2. Czy w razie zwrotu kosztów noclegów przedstawicieli powstanie u tych przedstawicieli przychód, ze stosunku pracy, do którego nie będzie miało zastosowania zwolnienie podatkowe przewidziane art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

3. Czy pokrywanie przez Spółkę kosztów zakwaterowania przedstawicieli pozwala przy założeniu doliczenia wartości świadczeń do ich wynagrodzenia do zastosowania zwolnienia kwoty opodatkowywanej do 500 zł miesięcznie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy istnieje możliwość zwrotu przedstawicielom handlowym wydatków na noclegi w miejscu świadczenia przez nich pracy i uznania wypłaconych kwot za koszty uzyskania przychodów Spółki.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy. W omawianym przypadku wydatki będą faktycznie poniesione a ich celem będzie osiągnięcie przychodów. Koszty te nie zostały wymienione w katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

O możliwości obciążenia podatkowych kosztów uzyskania przychodów wydatkami ponoszonymi przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych decydują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (niewymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc, kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Zatem, aby określony wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodów, między tym wydatkiem a przychodem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy. Chodzi tu o związek tego typu, że poniesienie kosztu ma wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodu.

Przez koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami należy rozumieć te koszty, których poniesienie wpływa bezpośrednio na uzyskanie przychodu z danego źródła. Są to więc wszelkie koszty, których poniesienie jest niezbędne, aby określone źródło przychodów przyniosło konkretne przychody. Aby uznać dany wydatek za koszt uzyskania przychodów nie jest konieczne w każdym przypadku wykazanie między nim a przychodem bezpośredniego związku. Należy zaznaczyć, że kosztami uzyskania przychodów są wszystkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości. Wobec powyższego, kosztami będą również koszty pośrednie związane z uzyskiwanymi przychodami, jeżeli zostanie wykazane, że zostały w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów (w tym dla zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów), nawet wówczas gdyby z obiektywnych powodów przychód nie został osiągnięty.

Kosztem uzyskania przychodów będzie zatem taki wydatek, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu uzyskania przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Należy przy tym zauważyć, że definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach, należy zaś zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania.

Podatnik oceniając związek wydatku z prowadzoną działalnością gospodarczą winien zakładać, że dany koszt może obiektywnie przyczynić się do osiągnięcia przychodu. Ponadto, należy mieć na względzie, że podatnik uznając wydatek za koszt uzyskania przychodu odnosi ewidentne korzyści albowiem o ten koszt zmniejsza podstawę opodatkowania. Na nim więc spoczywa ciężar udowodnienia, że określony wydatek jest kosztem uzyskania przychodu.

Uznanie danego wydatku za koszt uzyskania przychodów jest możliwe tylko wtedy, gdy z prawidłowo i rzetelnie udokumentowanych zdarzeń wynika ponad wszelką wątpliwość, że jest to wydatek celowy i racjonalnie uzasadniony. Zatem to podatnik zobowiązany jest wykazać nie tylko fakt poniesienia danego wydatku, ale także jego celowość i racjonalność.

Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Kosztami podatkowymi są również wydatki na rzecz pracowników, jednak tylko te, które wykazują związek z uzyskanym przychodem lub zachowaniem (zabezpieczeniem) źródła przychodów. Koszty te obejmują przede wszystkim wynagrodzenia, wszelkiego rodzaju nagrody, premie oraz zwrot kosztów podróży służbowych, zakwaterowania, różnego rodzaju świadczenia dodatkowe, np. diety oraz inne należności związane z podróżą.

Warunkiem podstawowym zaliczenia należności wypłacanych pracownikowi z tytułu opłaconego noclegu, paliwa do samochodu służbowego, opłaty za przejazdy płatnymi autostradami, opłaty parkingowej do kosztów uzyskania przychodów jest wykazanie, że świadczona przez niego praca będzie wykonywana w celu osiągnięcia (zachowania lub zabezpieczenia) przychodów. Jeżeli ten warunek będzie spełniony, to kosztem uzyskania przychodów będzie równowartość zwracanych pracownikowi kosztów noclegu i poniesionych opłat.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zatrudnia przedstawicieli. Wynagrodzenie tych przedstawicieli składa się z niewielkiej części stanowiącej część stałą wynagrodzenia oraz z części ruchomej stanowiącej podstawową część ich wynagrodzenia. Każdy przedstawiciel jako miejsce swojej pracy ma określoną część kraju poprzez wymienienie w umowie o pracę województw, na których upoważnieni są do sprzedaży wyrobów Spółki. Niekiedy przedstawiciele Ci muszą korzystać z noclegów w hotelach położonych w miejscowościach położonych w pobliżu sklepów, które powinny być odwiedzone przez przedstawiciela. Ponieważ noclegi te nie odbywają się w ramach podróży służbowych, przedstawiciele nie otrzymują zwrotu wydatków na te noclegi. Spółka z tytułu pracy przedstawicieli osiąga korzyści ekonomiczne zwiększając przychód z tytułu sprzedaży odzieży. Spółka chce ponosić koszty noclegów przedstawicieli, wychodząc z założenia, że wydatki te zwiększają efektywność pracy przedstawicieli i korzystnie wpływają na wyniki ekonomiczne Spółki. Wnioskodawca chce, aby faktury wystawiane przez hotele za noclegi przedstawicieli były wystawiane bezpośrednio na Spółkę jako nabywcę usługi a przedstawiciele płacili za usługę z otrzymanej wcześniej zaliczki. W przypadku braku środków finansowych pochodzących z zaliczki przedstawiciele będą mogli pokryć wydatek na nocleg ze środków prywatnych otrzymując następnie zwrot poniesionych wydatków od Spółki.

Mając na uwadze powyższe oraz powołane regulacje prawne na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych uznać należy, że koszty ponoszone na zakwaterowanie przedstawicieli handlowych, mogą stanowić koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jednocześnie wskazać należy, że wykazanie związku poniesionych kosztów z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz okoliczności, że ich poniesienie ma wpływ na wysokość osiąganych przychodów (zachowanie lub zabezpieczenie źródła przychodów), obciąża podatnika.

Jak bowiem stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy. Z tak udokumentowanych wydatków winno też wynikać, że mają one związek z prowadzoną działalnością gospodarczą i bezpośrednio lub pośrednio wpływają na wielkość osiąganych przez podatnika przychodów.

Ponadto, tutejszy Organ nadmienia, że pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia przedmiotowych wydatków do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613). Dokonując bowiem interpretacji indywidualnej organ podatkowy działający z upoważnienia Ministra Finansów przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.