IPTPB3/4510-38/15-5/PM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku dnia 26 stycznia 2015 r. (data wpływu 29 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 lutego 2015 r. (data wpływu 23 lutego 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych przez Spółkę na zakup nagród wydawanych w ramach Programu (zdarzenie przyszłe) - jest prawidłowe.

W dniu 29 stycznia 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.), pismem z dnia 13 lutego 2015 r., nr IPTPB3/4510-38/14-2/PM (doręczonym w dniu 19 lutego 2015 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie dnia 19 lutego 2015 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 19 lutego 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Spółka jest firmą działającą w branży farmaceutycznej, zajmującą się m.in. produkcją oraz sprzedażą, leków suplementów diety, kosmetyków i wyrobów medycznych. Sprzedaż produktów Spółki zorganizowana jest na zasadzie łańcucha dystrybucji. Spółka sprzedaje produkty hurtowniom farmaceutycznym, które następnie dystrybuują je do aptek.

Spółka jest organizatorem programu partnerskiego skierowanego do podmiotów prowadzących apteki (dalej: Właściciele Aptek") oraz osób fizycznych zatrudnionych w aptece, tj. farmaceutów: magistrów lub techników farmacji, wykonujących zawód w aptece na podstawie umowy o pracę lub na podstawie umowy cywilnoprawnej (dalej: "Pracownicy Aptek", Właściciele Aptek oraz Pracownicy Aptek będą określani dalej łącznie jako "Uczestnicy"). Organizowany przez Spółkę Program jest typowym narzędziem o charakterze promocyjnym, którego celem jest zwiększenie przychodów Spółki poprzez wzrost/uatrakcyjnienie sprzedaży produktów Spółki.

W ramach Programu, Uczestnicy zbierają i wymieniają na nagrody punkty zdobyte za sprzedaż do konsumentów produktów wskazanych przez Organizatora, niebędących produktami leczniczymi (dalej: "Produkty"). W ramach Programu, Uczestnicy mogą również uzyskiwać punkty za przeprowadzenie akcji edukacyjnej (dalej: "Akcja Edukacyjna") na rzecz klientów aptek, dotyczącej dystrybuowanych przez Spółkę produktów leczniczych (dalej: "Leki").

W przypadku sprzedaży Produktów, system automatycznie nalicza Uczestnikowi punkty za sprzedaż. Z kolei w przypadku Akcji Edukacyjnej, punkty naliczane są w systemie po potwierdzeniu przeprowadzenia Akcji Edukacyjnej. Odpowiednia liczba punktów jest przypisana do konkretnego Produktu/Akcji Edukacyjnej. W przypadku zwrotu Produktu do Apteki, punkty dotyczące danej sprzedaży są anulowane.

Uczestnicy mogą wymieniać zebrane punkty na nagrody (dalej: "Nagrody"), dostępne po uzyskaniu określonej liczby punktów w ramach Programu. W czasie trwania Programu, Uczestnik może w każdej chwili wymienić zebrane punkty na Nagrody wyszczególnione w prowadzonym przez Spółkę katalogu. Do każdej Nagrody przyporządkowana jest liczba punktów, za którą daną Nagrodę można otrzymać.

Odnosząc się do punktów przyznawanych za sprzedaż Produktów, celem Programu jest zmotywowanie Uczestników do rekomendacji i sprzedaży Produktów, uatrakcyjnienie oferty Spółki, a co za tym idzie intensyfikacja i zwiększenie wolumenu sprzedaży Produktów. Z kolei w zakresie, w jakim punkty przyznawane są za przeprowadzanie Akcji Edukacyjnych, celem Programu jest zwiększenie świadomości i wiedzy pacjentów odnośnie wskazań do stosowania Leków, możliwych interakcji z innymi substancjami oraz działań niepożądanych, a co za tym idzie budowanie zaufania do Spółki i jej Leków, co bezpośrednio przekłada się na uatrakcyjnienie sprzedaży Leków Spółki. Nabywane przez Spółkę Nagrody dla Uczestników stanowić mają narzędzia pozwalające Spółce na osiąganie ww. celów Programu.

Spółka podkreśla, że zgodnie z regulaminem Programu, ciąży na niej obowiązek dostarczenia Nagrody pod wskazany przez Uczestnika adres dostawy. Uczestnik dysponuje Nagrodą dopiero po jej odbiorze i właśnie moment odbioru Nagrody kwalifikowany jest jako moment wykonania ciążących na Spółce zobowiązań (wydania Nagrody na rzecz Uczestnika). Zgodnie z polityką rachunkowości Spółki, Nagrody nabywane na potrzeby Programu podlegają ewidencji ilościowo-wartościowej i ujmowane są na kontach bilansowych zapasów materiałów (nie są księgowane jako koszt). W przypadku wydania Nagród z magazynu, Spółka wystawia dokument dostawy. Po otrzymaniu potwierdzenia otrzymania Nagrody przez Uczestnika, Spółka wystawia dokument wewnętrzny, tj. fakturę wewnętrzną i dokonuje księgowania wartości wydanej Nagrody na kontach kosztowych w miesiącu otrzymania Nagrody przez Uczestnika.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy wydatki Spółki ponoszone na zakup Nagród wydawanych w ramach Programu na rzecz Uczestników będą stanowiły dla Spółki podatkowe koszty uzyskania przychodów.

2. Czy wydatki ponoszone na zakup Nagród powinny być potrącalne dla celów podatkowych na moment ich poniesienia (art. 15 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm., dalej: "ustawa o CIT"), to znaczy na moment, w którym przedmiotowe wydatki księgowane są na kontach kosztowych (art. 15 ust. 4e ustawy o CIT).

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 w zakresie zdarzenia przyszłego, natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, wydatki ponoszone na zakup Nagród wydawanych w ramach Programu na rzecz Uczestników będą stanowiły dla Spółki podatkowe koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Jak wskazują organy podatkowe w licznych interpretacjach podatkowych (np. Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 17 sierpnia 2010 r., nr ILPB3/423-422/10-4/EK i z dnia 13 marca 2012 r., nr ILPB3/423-584/11-3/MM; Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacja z dnia 9 października 2013 r., nr IPPB3/423-460/13-6/AM) konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów upoważnia podatnika do odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów, za wyjątkiem tych, które zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT, pod warunkiem jednak, że podatnik wykaże, że są one bezpośrednio bądź pośrednio związane z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wysokość osiąganego przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Tym samym, kosztami takimi są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Kosztem uzyskania przychodów będzie taki koszt, który spełnia łącznie następujące warunki:

* został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika,

* jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,

* pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

* poniesiony został w celu osiągnięcia przychodów, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,

* został właściwie udokumentowany,

* nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 16 ust. 1 ustawy o CIT nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że wydatki na Nagrody będą pokrywane z zasobów majątkowych Spółki oraz będą miały charakter definitywny. Uwzględniając fakt, że celem organizacji Programu oraz wydawania Nagród na rzecz Uczestników jest zmotywowanie Uczestników do rekomendacji i sprzedaży Produktów (a co za tym idzie intensyfikacja i zwiększenie wolumenu sprzedaży Produktów), względnie zwiększenie świadomości i wiedzy pacjentów odnośnie stosowania Leków (a co za tym idzie budowanie zaufania do Spółki i jej Leków, a przez to uatrakcyjnienie sprzedaży Leków), wydatki na Nagrody ponoszone będą przez Spółkę w celu osiągnięcia przychodów (zwiększenie wolumenu sprzedaży) i pozostawać będą w ścisłym związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą.

Przedmiotowe wydatki na Nagrody będą także należycie udokumentowane (Spółka posiada faktury dokumentujące nabycie Nagród. Nagrody zamawiane są przez Uczestników poprzez system komputerowy, który nalicza punkty za sprzedaż Produktów). Jednocześnie, analizowane wydatki nie spełniają również żadnej z przesłanek wskazanych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. których zaistnienie oznaczałoby, że wydatków tych nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów.

Jak podkreśla się w literaturze, dany wydatek spełnia przesłankę poniesienia w celu osiągnięcia przychodów, o ile uwzględniając doświadczenie praktyki gospodarczej, można powiedzieć, że chociażby potencjalnie możliwe jest to, że będzie miał on przełożenie na osiągnięcie przychodów przez podatnika.

Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodu, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy.

Jak wynika z zaprezentowanego stanu faktycznego, przyznanie określonej Nagrody w Programie jest uzależnione od ilości punktów zebranych przez Uczestnika. W przypadku punktów przyznawanych w zamian za sprzedaż Produktów, określona ilość punktów przypisana jest do każdego konkretnego Produktu i zasila konto Uczestnika w momencie realizacji transakcji sprzedaży. Aby więc Uczestnik mógł zdobywać punkty, apteka musi posiadać Produkty, a następnie oferować je do sprzedaży klientom. Z kolei w przypadku punktów przyznawanych w zamian za przeprowadzanie Akcji Edukacyjnych, naliczanie punktów odbywa się systemie po potwierdzeniu przez Uczestnika, że konkretna Akcja Edukacyjna została przeprowadzona. Jak już podkreślił Wnioskodawca, Akcja Edukacyjna polega na informowaniu klientów o wskazaniach do stosowania Leku, możliwych interakcji z innymi substancjami oraz działaniach niepożądanych. Podejmowane w ww. zakresie działania zmierzają do zwiększenia wiedzy klienta na temat Leku, a co za tym idzie zwiększenia jego zaufania do przedmiotowego Leku. Powyższe przekłada się na większą sprzedaż Leków, wynikającą z faktu, że należycie poinformowany klient chętniej ponownie nabędzie produkt leczniczy, który zna i wie, jak go prawidłowo stosować.

W ocenie Spółki, z punktu widzenia realizacji celów Programu nie jest istotny fakt, że Nagrody mogą uzyskiwać zarówno Właściciele Aptek jak też Pracownicy Aptek. W obydwóch przypadkach, stosując opisany w stanie faktycznym mechanizm wydawania Nagród w ramach Programu, Spółka motywuje/zachęca Uczestników do sprzedaży Produktów/informowania o Lekach Spółki. Niewątpliwie każdy przypadek sprzedaży Produktu lub zrealizowania Akcji Edukacyjnej przez Uczestnika (niezależnie, czy jest nim Właściciel Apteki czy Pracownik Apteki) przekłada się na większą sprzedaż i wyższe przychody Spółki (apteki na bieżąco uzupełniają stany magazynowe w zakresie oferowanych Produktów i Leków Spółki).

Reasumując, uwzględniając fakt, że celem Programu jest motywowanie Uczestników do podejmowania aktywnych działań w zakresie sprzedaży Produktów/informowania o Lekach, a przedmiotowy cel realizowany jest poprzez przyznawanie Uczestnikom możliwości zdobywania atrakcyjnych Nagród w zamian za podejmowanie ww. działań, wydatki ponoszone przez Spółkę na nabycie Nagród powinny być uznane za spełniające definicję kosztów uzyskania przychodów zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT.

Spółka podkreśla również, że zaprezentowane powyżej stanowisko znajduje jednolite potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe. Tytułem przykładu, w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 14 września 2011 r. (IPTPB3/423-100/11-2/GG) organ podatkowy stwierdził: "We wniosku Wnioskodawca wskazał, że wprowadzony przez niego program lojalnościowy ma na celu promocję wybranych produktów tej marki i osiągnięcie jak najwyższego wyniku finansowego poprzez zintensyfikowanie ich sprzedaży, ale również stworzenie narzędzia w postaci tzw. "e-learnigu" służącego pozyskiwaniu wiedzy przez uczestników programu o produktach sprzedawanych przez Wnioskodawcę (...). Zatem, uznać należy, że przedmiotowy program lojalnościowy ma związek z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą i uzyskiwanymi przychodami. Uczestnikami programu są podmioty prowadzące sprzedaż wyrobów Wnioskodawcy (...). Wprowadzenie programu lojalnościowego, w ramach którego uczestnicy za doprowadzenie, w czasie jego trwania do sprzedaży produktów Wnioskodawcy klientom punktu sprzedaży (odbiorcom ostatecznym), będą otrzymywać punkty zgodnie z ustalonym regulaminem, ma na celu doprowadzenie do zwiększenia sprzedaży i tym samym zwiększenia przychodów Spółki. Wobec powyższego, wydatki (...) spełniają pozytywną przesłankę celu zawartą w art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych".

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Na marginesie należy zauważyć, że od dnia 1 kwietnia 2015 r. obowiązuje aktualna publikacja ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.). Powyższe jednak nie miało wpływu na rozstrzygnięcie w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.