IPTPB3/4510-116/15-3/GG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 31 marca 2015 r. (data wpływu 31 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 1 kwietnia 2015 r. (data wpływu 7 kwietnia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania do odsetek płatnych na podstawie Umowy Pożyczki przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ww. ustawy - jest prawidłowe.

W dniu 31 marca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością o nieograniczonym obowiązku podatkowym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej jako: "Wnioskodawca"). W grudniu 2013 r. Wnioskodawca zawarł ze spółką komandytowo-akcyjną (dalej jako: "Spółka Pożyczkodawca") umowę pożyczki (dalej jako: "Umowa Pożyczki") określonej kwoty środków pieniężnych (dalej jako: "Kwota Pożyczki"). Kwota Pożyczki została Wnioskodawcy przekazana w grudniu 2013 r. Kwota Pożyczki przekracza trzykrotność wartości kapitału zakładowego Wnioskodawcy. Środki pieniężne uzyskane przez Wnioskodawcę na podstawie Umowy Pożyczki są wykorzystywane na cele związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. W grudniu 2014 r. strony Umowy Pożyczki zawarty aneks do Umowy Pożyczki (dalej jako: "Aneks"). Zgodnie z Aneksem, odsetki należne Spółce Pożyczkodawcy od dnia 1 stycznia 2015 r. od Kwoty Pożyczki, będą płatne jednorazowo najpóźniej do 30 dnia po dokonaniu zwrotu Kwoty Pożyczki (dalej jako: "Odsetki"). Spłata Kwoty Pożyczki nastąpi zatem przed spłatą Odsetek. Przed dniem 1 stycznia 2015 r. odsetki należne na podstawie zawartej Umowy Pożyczki płatne były w okresach kwartalnych/miesięcznych. Na moment zawarcia Umowy Pożyczki właścicielem 99% udziałów Wnioskodawcy był wspólnik będący osobą fizyczną (dalej jako: "Wspólnik"). Wskazany Wspólnik był jednocześnie właścicielem 100% akcji Spółki Pożyczkodawcy. W chwili zawarcia Umowy Pożyczki Spółka Pożyczkobiorca była właścicielem 1% udziałów Wnioskodawcy. W trakcie trwania Umowy Pożyczki, w ramach czynności restrukturyzacyjnych, Spółka Pożyczkodawca stała się właścicielem 100% udziałów Wnioskodawcy. Spółka Pożyczkodawca będzie pozostawała właścicielem 100% udziałów Wnioskodawcy w czasie dokonywania spłat Kwoty Pożyczki oraz Odsetek, dokonywanych zgodnie z zawartą Umową Pożyczki. Poza zawartą Umową Pożyczki, Wnioskodawca na moment zapłaty Odsetek nie będzie posiadał innego zadłużenia (zobowiązań) wobec Spółki Pożyczkodawcy oraz wobec innych podmiotów powiązanych kapitałowo, które mogłyby przekroczyć trzykrotną wartość kapitału zakładowego Wnioskodawcy. W związku z powyższym. Wnioskodawca powziął wątpliwości czy będzie uprawniony do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty Odsetek, które zapłaci do 30 dni po dokonaniu zwrotu Kwoty Pożyczki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61 Ustawy o CIT mogą mieć zastosowanie do Odsetek płatnych na podstawie Umowy Pożyczki, w sytuacji gdy na moment zawarcia Umowy Pożyczki, Wnioskodawca oraz Spółka Pożyczkodawca miały tego samego Wspólnika, natomiast w czasie dokonywania płatności Odsetek Spółka Pożyczkodawca będzie właścicielem 100% udziałów Wnioskodawcy.

W przypadku gdy odpowiedź na pytanie pierwsze będzie stwierdzała, że przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61 Ustawy o CIT mogą mieć zastosowanie do Odsetek płatnych na podstawie Umowy Pożyczki, w sytuacji gdy w momencie zawarcia Umowy Pożyczki, Wnioskodawca oraz Spółka Pożyczkodawca miały tego samego Wspólnika, natomiast w czasie dokonywania płatności Odsetek Spółka Pożyczkodawca będzie właścicielem 100% udziałów Wnioskodawcy, Wnioskodawca prosi o udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 2 oraz nr 3.

2. Czy do "wartości zadłużenia" Wnioskodawcy określanego na moment zapłaty Odsetek, zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy o CIT, należy zaliczyć kwotę zapłaconych w tym dniu Odsetek.

3. Czy w przypadku gdy spłata Odsetek nastąpi po zwrocie Kwoty Pożyczki udzielonej przez Spółkę Pożyczkodawcę, w stosunku do Wnioskodawcy znajdą zastosowanie ograniczenia wynikające z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61 Ustawy o CIT.

Przedmiotowa interpretacja stanowi udzielenie odpowiedzi w zakresie pytania nr 1 wniosku, natomiast w zakresie pytania nr 2 i nr 3 wniosku tutejszy Organ nie wydaje interpretacji, stosownie do dyspozycji Wnioskodawcy zawartej w pytaniu nr 1 wniosku.

Zdaniem Wnioskodawcy, przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm., dalej: Ustawa o CIT) nie mogą mieć zastosowania do Odsetek płatnych na podstawie Umowy Pożyczki, w sytuacji gdy na moment zawarcia Umowy Pożyczki, Wnioskodawca oraz Spółka Pożyczkodawca miały tego samego Wspólnika, natomiast w czasie dokonywania płatności Odsetek Spółka Pożyczkodawca będzie właścicielem 100% udziałów Wnioskodawcy.

Na wstępie Wnioskodawca zauważa, że do Odsetek płatnych na podstawie zawartej przez Niego Umowy Pożyczki będą miały zastosowanie przepisy Ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2015 r. Zgodnie bowiem z brzmieniem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328), do odsetek od pożyczek (kredytów), w przypadku których kwota udzielonej podatnikowi pożyczki (kredytu) została temu podatnikowi faktycznie przekazana przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy, stosuje się przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 oraz ust. 6 Ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2015 r. Kwota Pożyczki została natomiast Wnioskodawcy przekazana przed dniem 1 stycznia 2015 r. Jednocześnie Wnioskodawca zauważa, że zmiana przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61 Ustawy o CIT wprowadzona z dniem 1 stycznia 2014 r., na podstawie ustawy z dnia 8 listopada 2013 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku tonażowym (Dz. U. z 2013 r. poz. 1387) nie ma wpływu na udzielenie odpowiedzi na wskazane pytanie.

Stosownie do brzmienia art. 15 ust. 1 Ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 Ustawy o CIT.

Wobec powyższego, kosztami uzyskania przychodów są wszystkie poniesione wydatki, po wyłączeniu wydatków zastrzeżonych w ustawie, o ile mają związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a ich poniesienie ma, bądź też może mieć wpływ na wielkość osiąganych przychodów lub ma służyć zachowaniu albo zabezpieczeniu źródła przychodów. Odsetki od pożyczki pozyskanej na cele związane z prowadzeniem działalności gospodarczej będą zatem stanowiły koszty uzyskania przychodów.

Zdaniem Wnioskodawcy, uiszczone przez Wnioskodawcę Odsetki od Kwoty Pożyczki spełnią ogólną definicję kosztów uzyskania przychodów. Bez wątpienia bowiem Kwota Pożyczki, od której będą płacone Odsetki, została zaciągnięta w celu osiągnięcia przychodów, gdyż ich przeznaczeniem było finansowanie działalności gospodarczej Wnioskodawcy.

Zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 60 Ustawy o CIT (w brzmieniu z grudnia 2013 r.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Stosownie natomiast do przepisu art. 16 ust. 1 pkt 61 Ustawy o CIT (w brzmieniu z grudnia 2013 r.), nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Z powyższych przepisów wynika, że regułą jest możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych każdego wydatku, który został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. Zatem regulacje art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 Ustawy o CIT należy traktować jako wyjątek, a przez to interpretować w sposób ścisły. Przepisy ograniczające niedostateczną kapitalizację znajdują zastosowanie w sytuacji, gdy wartość zadłużenia spółki wobec grupy udziałowców, zaliczanych do grona tzw. "znaczących udziałowców", przekroczy łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładkowego spółki.

Grupę pożyczek, od których odsetki są zagrożone wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów, stanowią te udzielone przez:

Zdaniem Wnioskodawcy, tzw. pożyczkodawcy kwalifikowani/znaczący muszą posiadać ten status w momencie zawierania umowy pożyczki. Należy zatem stwierdzić, że ograniczenie (wyłączenie) to nie obejmuje swym zakresem pożyczek udzielonych spółce przez podmioty, które - na moment udzielania pożyczki - nie były jej wspólnikami kwalifikowanymi, niezależnie od tego, czy później stały się kwalifikowanymi wspólnikami spółki. Z tego względu, o ustaleniu, czy mamy do czynienia z "kwalifikowanym pożyczkodawcą", czy też nie, decyduje moment udzielenia pożyczki. W niniejszej sprawie, na moment zwarcia Umowy Pożyczki Spółka Pożyczkodawca nie może być uznana za tzw. spółkę siostrę Wnioskodawcy (zgodnie z przepisem art. 16 ust. 1 pkt 61 Ustawy o CIT), gdyż ma on zastosowanie do odsetek od pożyczek udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji). Zdaniem Wnioskodawcy, Wspólnik Wnioskodawcy nie spełniał tego warunku. Wspólnik posiadał na moment zawarcia Umowy Pożyczki 99% udziałów Wnioskodawcy oraz 100% akcji Spółki Pożyczkodawcy, jednak z uwagi na fakt, że Spółka Pożyczkodawca była transparentną podatkowo spółką osobową wskazany przepis nie miał do niej zastosowania, tak jak nie ma zastosowania do innych spółek osobowych. W przypadku gdyby Wspólnik był udziałowcem w spółce pożyczkodawcy będącej spółką komandytową, nie ma wątpliwości co do tego, że w spółce komandytowej nie można posiadać 25% udziałów (akcji), zatem nie znajduje zastosowania ograniczenie z przepisu art. 16 ust. 1 pkt 61 Ustawy o CIT. Mimo jednak, że w spółce komandytowo-akcyjnej występują akcje, omawiany przepis również nie znajdzie zastosowania. Przyjęcie innego stanowiska doprowadziłby do nierównego traktowania w zależności od rodzaju wspólnika spółki komandytowo-akcyjnej (vide: A. Pęczyk -Tofel, Stosowanie przepisów o niedostatecznej kapitalizacji przy spółkach osobowych, "Monitor Podatkowy" 2010, nr 11., System Informacji Prawnej Legalis). W przypadku bowiem, gdyby wspólnikiem spółki pożyczkobiorcy i pożyczkodawcy będącej spółką komandytowo-akcyjną, był komplementariusz spółki komandytowo-akcyjnej (pożyczkodawcy), to art. 16 ust. 1 pkt 61 Ustawy o CIT nie miałby zastosowania (brak spełnienia przesłanek posiadania udziałów/akcji), przeciwnie byłoby natomiast gdyby tym wspólnikiem był akcjonariusz spółki komandytowo-akcyjnej. Co więcej, z dniem 1 stycznia 2014 r., kiedy to spółki komandytowo-akcyjne zostały co do zasady uznane za podatników podatku dochodowego od osób prawnych, dokonano zmiany przepisu art. 16 ust. 6 Ustawy o CIT, zgodnie z nowym brzmieniem: "Wskaźnik procentowy, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, posiadanych udziałów (akcji) w spółce określa się na podstawie liczby praw głosu, jakie w związku z posiadanymi udziałami (akcjami) przysługują danemu podmiotowi.

W przypadku wspólnika spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, niebędącego akcjonariuszem, przyjmuje się, że warunek odnoszący się do wskaźnika procentowego, o którym mowa w ust. 1 pkt 60 i 61, jest spełniony bez względu na wielkość jego udziału w tej spółce". Świadczy to jednoznacznie o tym, że wskaźnik procentowy wskazany w omawianych przepisie nie mógł mieć wcześniej zastosowania w przypadku spółki komandytowo-akcyjnej.

Spółka Pożyczkodawca nie mogła zatem mieć wobec Wnioskodawcy statusu tzw. spółki siostry. Skoro Spółka Pożyczkodawca nie była na moment zawarcia Umowy Pożyczki kwalifikowanym pożyczkodawcą, to do spłacanych Odsetek nie mogą mieć zastosowania ograniczenia przewidziane w przepisie art. 16 ust. 1 pkt 61 Ustawy o CIT.

Wskazane rozumowanie potwierdzone zostało m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 30 stycznia 2013 r. (sygn. akt II FSK 1216/11): "Ograniczenie w zaliczaniu odsetek od pożyczek do kosztów uzyskania przychodów uzależnione jest od spełnienia łącznie dwóch warunków: 1) odsetki są wypłacane przez spółkę z tytułu pożyczek (kredytów) udzielonych jej przez wspólników (udziałowców, akcjonariuszy), będących kwalifikowanymi podmiotami z uwagi na wielkość ich udziałów; 2) wartość zadłużenia spółki w stosunku do jej znaczących udziałowców przekroczy ustawowo określony wskaźnik-trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki pożyczkobiorcy. Kwalifikowanymi pożyczkodawcami (kredytodawcami) są udziałowiec (akcjonariusz) bądź udziałowcy (akcjonariusze) posiadający co najmniej 25% udziałów (akcji) w spółce - pożyczkobiorcy (kredytobiorcy). Nie budzi wątpliwości, że muszą oni posiadać ten status w momencie zawierania umowy pożyczki (kredytu)".

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie również w interpretacjach indywidualnych Ministra Finansów:

Wnioskodawca również wskazuje, że w niniejszej sprawie nie znajdzie zastosowania przepis art. 16 ust. 1 pkt 60 Ustawy o CIT. Z uwagi na zmiany struktury własnościowej od momentu zawarcia Umowy Pożyczki, Wnioskodawca dokona zapłaty odsetek na rzecz Spółki Pożyczkodawcy, która będzie jego 100% udziałowcem. Taki stan faktyczny nie jest jednak objęty dyspozycją wskazanego przepisu, gdyż na moment zawarcia Umowy Pożyczki warunek posiadania przez Spółkę Pożyczkodawcę ponad 25% udziałów pożyczkobiorcy (Wnioskodawcy) nie został spełniony. Jak zostało to powyżej wskazane, status pożyczkodawcy kwalifikowanego należy badać na moment zawarcia Umowy Pożyczki. W ocenie Wnioskodawcy, z brzmienia przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61 Ustawy o CIT wynika, że podmiot który udziela pożyczki powinien być tożsamy z podmiotem na rzecz którego spłacane są odsetki. Omawiana regulacja nie wskazuje bowiem skutków zmiany pożyczkodawcy.

Na fakt ten zwraca również uwagę orzecznictwo - wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 stycznia 2011 r. (sygn. akt III SA/Wa 1052/10): "Respektowanie wspomnianej wyżej zasady prymatu wykładni literalnej prawa podatkowego konieczne jest zwłaszcza w tych przypadkach, gdy chodzi o przepisy o charakterze wyjątku. Art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy jest takim właśnie wyjątkiem, gdyż regułą jest możliwość zaliczenia do kosztów podatkowych każdego wydatku, który został poniesiony w celu osiągnięcia przychodu albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. Otwarta pozostaje kwestia rzeczywistych intencji Ustawodawcy co do podatkowych skutków tzw. cienkiej kapitalizacji. Domniemywać można, że konstruując art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy ustawodawca nie przewidział, a w konsekwencji nie unormował sytuacji częstych zmian podmiotowych w stosunkach umowy pożyczki. W rezultacie unormowana pozostaje tylko sytuacja "klasyczna", tj. taka, w której od początku umowy pożyczki aż do końca tego stosunku prawnego, włącznie z chwilą wypłaty odsetek, stronami są te same podmioty. W ten sposób przedmiotowemu unormowaniu "umyka" stan faktyczny taki, jak np. w niniejszej sprawie. Tej konsekwencji nie mogą jednak usunąć nieuprawnione próby doszukiwania się w omawianym przepisie treści, których on nie zawiera, a także ignorowania treści, które wprost wyraża". Z uwagi na powyższe, przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz 61 Ustawy o CIT nie mogą mieć zastosowania do Odsetek płatnych na podstawie Umowy Pożyczki, w sytuacji, gdy na moment zawarcia Umowy Pożyczki, Wnioskodawca oraz Spółka Pożyczkodawca miały tego samego Wspólnika, natomiast w czasie dokonywania płatności Odsetek Spółka Pożyczkodawca będzie właścicielem 100% udziałów Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Nadmienia się przy tym, że dokonanie jednoznacznej oceny, czy dany rodzaj umowy spełnia podatkowe kryteria zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów możliwe jest po przeprowadzeniu postępowania dowodowego w oparciu o dokumenty źródłowe, co jest czynione w toku postępowania podatkowego i kontrolnego. Natomiast procedura wydawania przez organ podatkowy interpretacji indywidualnej w trybie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) nie upoważnia do przeprowadzania postępowania dowodowego, w związku z czym na tym etapie organ podatkowy jest związany wyłącznie opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym przez Wnioskodawcę. Jeżeli opis zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku nie będzie zgodny ze stanem rzeczywistym wydana interpretacja nie będzie chronić Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.