IPTPB3/4231-9/13-3/PM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku (data wpływu 17 lipca 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej ustawy - Ordynacja podatkowa w zakresie ustalenia, która ze spółek zobowiązana będzie do dokonania korekt deklaracji i zeznań podatkowych za okres przed podziałem - jest prawidłowe.

W dniu 17 lipca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od towarów i usług oraz ustawy - Ordynacja podatkowa.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

SA ("X" lub "Spółka Przejmująca") przejęła w wyniku transakcji podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych część majątku spółek: XX Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ("X", "Wnioskodawca"), XXX Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością "X") oraz XXX Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością "X") - zwanych dalej łącznie "Spółkami Dzielonymi".

Skutkiem wyżej opisanej transakcji było przeniesienie części majątków Spółek Dzielonych na rzecz Spółki X, które skutkowało również podwyższeniem kapitału zakładowego Spółki Przejmującej. Majątki Spółek Dzielonych przeniesione na rzecz X SA w wyniku wydzielenia stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa (dalej: "zorganizowana część przedsiębiorstwa", "ZCP") w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych ("ustawa o CIT") oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług ("ustawa o VAT") Spółek Dzielonych. Również majątek pozostający w każdej ze Spółek Dzielonych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Wnioskodawca podkreśla, że składnikami majątku wchodzącymi w skład ZCP i przydzielonymi Spółce Przejmującej będą m.in. aktywa opodatkowane podatkiem od nieruchomości. Przejęcie przez Spółkę Przejmującą majątku składającego się na ZCP Spółek Dzielonych zostało zarejestrowane przez sąd rejestrowy w dniu 7 stycznia 2013 r. (dzień podziału).

Zarówno w odniesieniu do Spółki Przejmującej, jak i Spółek Dzielonych, rok kalendarzowy jest jednocześnie rokiem podatkowym. Czynność wydzielenia ZCP stanowiła jednocześnie przejście części zakładów pracy Spółek Dzielonych na Spółkę Przejmującą w rozumieniu regulacji ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks Pracy, a Spółka Przejmująca z mocy prawa stała się stroną w dotychczasowych stosunkach pracy.

Rozliczenia CIT związane z transakcjami zawartymi przed i po dniu podziału

W związku z prowadzoną działalnością Spółki Dzielone uzyskiwały przychody, w stosunku do których, zgodnie z ustawą o CIT, datą powstania przychodu jest dzień podziału lub okres po dniu podziału, podczas gdy dotyczą one również świadczeń zrealizowanych do dnia podziału.

Wynagrodzenia pracowników

Wynagrodzenia pracowników Spółek Dzielonych wypłacane są do 10 dnia kolejnego miesiąca kalendarzowego, po miesiącu, którego to wynagrodzenie dotyczy. Wskazany termin wypłaty wynagrodzeń wynika z obowiązujących w Spółkach Dzielonych przepisów prawa pracy. W konsekwencji, wynagrodzenie pracowników za grudzień 2012 r. zostało wypłacone do dnia 10 stycznia 2013 r. W związku z podziałem, wydatki związane z wypłatą wynagrodzenia zostały poniesione przez Spółki Dzielone. Zważywszy na dokonanie płatności w terminie, wynagrodzenie za grudzień rozpoznane zostało jako koszt uzyskania przychodów grudnia 2012 r. Z kolei zapłata składek na ubezpieczenie społeczne w części obciążającej pracodawcę, zaliczona została w koszty uzyskania przychodów w miesiącu ich faktycznej zapłaty.

Rozliczenia VAT związane z transakcjami zawartymi przed i po dniu podziału

Do dnia podziału Spółki Dzielone dokonały określonych dostaw towarów i usług, co do których obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług (dalej "VAT") powstał w dniu podziału lub powstanie w okresach następnych. Wystąpiły także sytuacje, gdzie przed dniem podziału Spółki Dzielone wystawiły faktury VAT, dotyczące sprzedaży dokonanej przed dniem podziału, co do których obowiązek podatkowy powstał w dniu lub po dniu podziału.

Równocześnie, zdarzyły się oraz mogą zdarzyć się w przyszłości sytuacje, w których w dniu lub po dniu podziału powstanie obowiązek wystawienia faktur sprzedażowych z tytułu sprzedaży zrealizowanej przed podziałem. Analogicznie z tytułu dostaw dokonanych przed podziałem na rzecz Spółek Dzielonych, w dniu podziału lub po dniu podziału powstało i może jeszcze powstać prawo do odliczenia VAT w związku z otrzymaniem niektórych faktur, przy czym faktury te mogą zostać wystawione na Spółki Dzielone, jak i na Spółkę Przejmującą.

Korekta rozliczeń

W ramach prowadzonej działalności i umów zawieranych z kontrahentami Spółki Dzielone wystawiają faktury korygujące (in minus oraz in plus), które wynikają z udzielonych kontrahentom rabatów bądź z innych okoliczności skutkujących koniecznością wystawienia faktury korygującej. Na potrzeby podatkowe Spółki Dzielone rozliczają podatkowo faktury korygujące bądź wstecz bądź na bieżąco. Wystąpiły sytuacje (oraz mogą jeszcze wystąpić w przyszłości), gdzie w dniu lub po dniu podziału było lub będzie konieczne wystawienie faktur korygujących w stosunku do sprzedaży związanej z działalnością Spółek Dzielonych, zrealizowanej do dnia podziału.

Miały również miejsce oraz mogą jeszcze wystąpić w przyszłości sytuacje, gdzie w dniu lub po dniu podziału otrzymywane były lub będą faktury korygujące zakupy związane z ZCP za okres przed dniem podziału. Możliwe są wreszcie sytuacje, w których w dniu lub po dniu podziału konieczna będzie korekta złożonych za okres do dnia podziału deklaracji/zeznań podatkowych przez Spółki Dzielone.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Która ze Spółek będzie zobowiązana do rozpoznania przychodów z tytułu świadczeń zrealizowanych przed dniem podziału, co do których obowiązek podatkowy (przychód należny) powstanie do końca 2012 r., jak również do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów związanych z ZCP i powstałych oraz potrącalnych do końca 2012 r.

2. Która ze Spółek będzie zobowiązana do rozpoznania przychodów z tytułu świadczeń zrealizowanych przed dniem podziału, co do których obowiązek podatkowy (przychód należny) powstanie w roku podziału (2013), jak również do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu związanych z ZCP i powstałych oraz potrącalnych w roku podziału (2013).

3. Która ze Spółek uprawiona będzie do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów składek na ubezpieczenia społeczne związanych z ZCP w sytuacji, w której składki na ubezpieczenie społeczne w odniesieniu do wynagrodzeń wypłacanych pracownikom Spółek Dzielonych zarówno za listopad, jak i grudzień 2012 r. zapłaciły Spółki Dzielone.

4. Która ze Spółek zaliczy do kosztów uzyskania przychodu podatek od nieruchomości od aktywów ZCP należny za miesiąc podziału.

5. Która ze Spółek powinna wystawiać i ujmować dla celów CIT faktury korygujące dotyczące sprzedaży związanej z ZCP i zrealizowanej do dnia podziału, jeżeli faktury korygujące będą wystawiane w dniu lub po dniu podziału.

6. Która ze Spółek będzie uprawniona do ujmowania dla celów CIT faktur korygujących zakupowych związanych z ZCP, a otrzymanych w dniu lub po dniu podziału.

7. Która ze Spółek zobowiązana będzie, w zakresie rozliczeń alokowanych do ZCP, do złożenia deklaracji podatkowej CIT oraz zapłaty podatku za okres przed podziałem (w zakresie zamkniętego roku podatkowego), jeżeli obowiązek zapłaty i złożenia deklaracji wystąpi po podziale.

8. Która ze Spółek będzie zobowiązana do dokonywania korekt deklaracji i zeznań podatkowych w CIT za okres przed podziałem, a dotyczących działalności ZCP oraz korekt rozliczeń podatkowych (zapłaty zaległego podatku lub wystąpienia o jego nadpłatę) w części dotyczącej działalności ZCP za okres przed podziałem.

9. Która z spółek zaliczy do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od środków trwałych ("ŚT") oraz wartości niematerialnych i prawnych ("WNiP") wchodzących w skład majątku ZCP za miesiąc podziału tj. styczeń 2013 r.

10. Która ze Spółek będzie zobowiązana do wystawiania faktur sprzedażowych i rozpoznania z tego tytułu podatku należnego w odniesieniu do faktur związanych z ZCP i dotyczących sprzedaży zrealizowanej do dnia podziału, jeżeli obowiązek wystawienia faktury oraz obowiązek podatkowy w VAT powstanie przed dniem, w dniu lub po dniu podziału.

11. Która ze Spółek będzie zobowiązana do rozpoznania podatku należnego w stosunku do faktur związanych z ZCP dotyczących okresu sprzed dnia podziału, co do których obowiązek podatkowy powstanie w dniu lub po dniu podziału, także w sytuacji wcześniejszego wystawienia faktury przez Spółkę Dzieloną przed dniem podziału.

12. Która ze Spółek będzie uprawniona do rozpoznania podatku naliczonego w stosunku do faktur związanych z ZCP dotyczących okresu sprzed dnia podziału, co do których prawo do odliczenia powstanie w dniu lub po dniu podziału, także w przypadku wystawienia faktury na Spółkę Dzieloną.

13. Która ze Spółek będzie zobowiązana do rozpoznania podatku naliczonego w stosunku do faktur związanych z ZCP dotyczących okresu sprzed dnia podziału, co do których prawo do odliczenia powstało przed dniem podziału, ale Spółki Dzielone z niego nie skorzystały (np. w związku z uprawnieniem do odliczenia podatku w jednym z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych).

14. Która ze Spółek powinna wystawiać i ujmować dla celów VAT faktury korygujące dotyczące sprzedaży związanej z ZCP i zrealizowanej do dnia podziału, jeżeli faktury korygujące będą wystawiane w dniu lub po dniu podziału.

15. Która ze Spółek będzie uprawniona do ujmowania dla celów VAT faktur korygujących zakupowych związanych z ZCP, a otrzymanych w dniu lub po dniu podziału.

16. Czy Spółka Przejmująca powinna być zobowiązana do wystawienia faktur VAT z tytułu transakcji sprzedaży dokonanych do dnia podziału na rzecz Spółek Dzielonych, które to transakcje wiązały się z ZCP, jeżeli obowiązek wystawienia faktury powstanie w dniu lub po dniu podziału. Jeżeli odpowiedź na pytanie jest twierdząca, czy w takim wypadku Spółka Przejmująca powinna wystawić faktury, w których zarówno jako sprzedawcę jak i nabywcę wskaże siebie i jednocześnie będzie zobowiązana do rozpoznania podatku należnego z tego tytułu oraz odliczenia podatku naliczonego.

17. Czy istnieje obowiązek wystawiania faktur i rozpoznania podatku należnego w stosunku do transakcji sprzedaży przez Spółki Dzielone na rzecz Spółki Przejmującej, jeżeli sprzedaż ta wiązała się z działalnością ZCP i nastąpiła do dnia podziału, a obowiązek wystawienia faktury powstał w dniu lub po dniu podziału. Jeśli tak, to która ze Spółek jest zobowiązana do wystawienia faktury i rozpoznania podatku należnego, oraz dane jakich Spółek powinny być wykazane jako sprzedawcy i kupującego.

18. Czy w przypadku gdy przed podziałem Spółka Przejmująca zakupywała towary od Spółki Dzielonej i kolejno je odsprzedawała do podmiotów trzecich, a po podziale zaszły okoliczności skutkujące koniecznością wystawienia faktury korygującej przez Spółkę Przejmującą na kupującego, to czy istnieje również obowiązek wystawienia faktury korygującej i korekty podatku dla transakcji pomiędzy Spółką Przejmującą a Spółką Dzieloną. Jeśli tak, to która ze Spółek jest zobowiązana do wystawienia faktury korygującej oraz korekty rozliczeń, oraz dane jakich Spółek powinny być wykazane jako sprzedawcy i kupującego.

19. Która ze Spółek powinna odliczyć podatek VAT z faktur dotyczących działalności ZCP, wystawionych przez sprzedawców w dniu i po dniu podziału na Spółki Dzielone, w przypadku, gdy sprzedawca nie wystawi faktury korygującej wskazującej Spółkę Przejmującą jako nabywcę.

20. Czy w przypadku, gdy sprzedawcy wystawią w dniu lub po dniu podziału faktury dotyczące działalności ZCP na Spółkę Dzieloną, to Spółka Przejmująca, w razie gdy sprzedawcy nie skorygują danych nabywcy na takiej fakturze, powinna wystawić noty korygujące.

21. Która ze Spółek powinna odliczyć podatek naliczony z faktur zakupu usług telekomunikacyjnych związanych z ZCP, w przypadku gdy po dniu podziału usługi telekomunikacyjne rozliczane są w ten sposób, że korzysta z nich Spółka Przejmująca (w tym w ramach ZCP), a kolejno Spółka Przejmująca odsprzedaje na podstawie odrębnych umów część usługi telekomunikacyjnej Spółkom Dzielonym w sytuacji gdy sprzedawcy usług telekomunikacyjnych nadal po dniu podziału wystawiają faktury na Spółki Dzielone.

22. Czy w przypadku gdy sprzedawcy usług telekomunikacyjnych wystawiają po dniu podziału faktury, w których jako nabywca nadal wskazane są odpowiednie Spółki Dzielone, to przed odliczeniem podatku z tych faktur (w związku z korzystaniem z tych usług oraz odsprzedażą ich części Spółkom Dzielonym), w sytuacji gdy Sprzedawcy nie skorygują tych faktur przez wskazanie jako nabywcy Spółki Przejmującej, Spółka Przejmująca powinna wystawić noty korygujące.

23. Która ze Spółek zobowiązana będzie, w zakresie rozliczeń alokowanych do ZCP, do złożenia deklaracji podatkowej w VAT za okres rozliczeniowy przypadający przed dniem podziału oraz zapłaty podatku za ten okres, jeżeli obowiązek zapłaty podatku i złożenia deklaracji wystąpi po podziale.

24. Która ze Spółek będzie zobowiązana po podziale do dokonywania korekt deklaracji i zeznań podatkowych (innych niż zeznanie CIT) za okres przed podziałem, a dotyczących działalności ZCP, które to deklaracje/zeznania podatkowe zostały pierwotnie złożone przez Spółkę Dzieloną oraz korekty rozliczeń podatkowych (zapłaty zaległego podatku lub wystąpienia o jego nadpłatę) w części dotyczącej działalności ZCP za okres przed podziałem.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 24 dotyczące ustawy - Ordynacja podatkowa (stan faktyczny/zdarzenie przyszłe). Natomiast w pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, możliwe są sytuacje gdzie po dniu podziału konieczna będzie korekta złożonych za okres do dnia podziału deklaracji i zeznań podatkowych dotyczących działalności ZCP, które to deklaracje/zeznania podatkowe zostały pierwotnie złożone przez daną Spółkę Dzieloną.

Zgodnie z art. 81 § 1 Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację. Uprawnienie do skorygowania deklaracji jest, zgodnie z art. 81 § 1 ww. ustawy, ściśle związane z osobą podatnika. Uprawnionym do skorygowania własnych rozliczeń, w zakresie których deklaracje złożyła jedna ze Spółek Dzielonych może być jedynie ta Spółka. Należy w tym zakresie wskazać, że konieczność korekty zobowiązań podatkowych odnoszących się do działalności ZCP sprzed okresu podziału nie może w takim przypadku być przedmiotem sukcesji podatkowej.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w jednolitej linii interpretacyjnej organów podatkowych (tak stwierdził m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 30 maja 2008 r., sygn. IP-PB3-423-197/08-6/MS; Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 28 kwietnia 2009 r., sygn. IPPB5/423-42/09-2/MB; Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 25 marca 2008 r., IPPPl-443-770/07-2/JB; Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 lutego 2008 r., IP-PP2-443-769/07-2/PW).

W opinii Wnioskodawcy, mimo że korekta deklaracji/zeznania podatkowego może być związana z działalnością ZCP przejętą przez Spółkę Przejmującą, to obowiązek skorygowania deklaracji/zeznań podatkowych złożonych pierwotnie przez daną Spółkę Dzieloną za okres przed dniem podziału oraz obowiązek poniesienia związanych z tym ewentualnych ciężarów (wystąpienie o nadpłatę) będzie w każdym przypadku ciążyć na danej Spółce Dzielonej.

Powyższe stanowisko zostało również potwierdzone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 29 grudnia 2010 r., IBPP1/443-1225/10/BM, w której organ dodatkowo wskazał, że przepisy dotyczące zasad składania deklaracji podatkowych wykluczają możliwość korekty deklaracji przez podmiot, który tej deklaracji nie złożył.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030, dalej "k.s.h."), podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie). Cechą szczególną tego trybu podziału spółki jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje tylko przeniesienie części majątku tej spółki na inną spółkę już istniejącą lub nowo zawiązaną. W takiej sytuacji ma miejsce sukcesja uniwersalna częściowa (art. 531 § 1 k.s.h.), tj. następstwo generalne dotyczące praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału).

W myśl ogólnej zasady do podziału przez wydzielenie należy stosować przepisy o podziale spółek, dotyczące odpowiednio spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej z wyjątkami dotyczącymi podziału przez wydzielenie. Odpowiednie stosowanie przepisów uzależnione jest od tego, czy spółka, do której jest wnoszona część majątku spółki dzielonej istnieje (wtedy stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące spółki przejmującej), czy jest nowo zawiązana.

Zgodnie z art. 530 § 2 k.s.h., w przypadku przeniesienia części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę, wydzielenie następuje w dniu wpisu do rejestru podwyższenia kapitału zakładowego spółki przejmującej (dzień wydzielenia).

Punktem wyjścia dla podziału spółki kapitałowej przez wydzielenie, jak w każdym przypadku podziału, jest sporządzany przez zarząd spółki dzielonej plan podziału.

Stosownie do postanowień art. 531 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane powstałe w związku z podziałem wstępują z dniem podziału bądź z dniem wydzielenia w prawa i obowiązki spółki dzielonej, określone w planie podziału.

Zgodnie z art. 534 k.s.h., plan podziału powinien zawierać m.in. dokładny opis i podział składników majątku (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym.

Z przepisów tych jednoznacznie wynika, że osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im, w planie podziału, składnikami majątku.

Jednakże podział przez wydzielenie ma szczególny charakter ze względu na fakt, że spółka dzielona nie traci swojej podmiotowości prawnej, a jedynie zmniejsza swój majątek o część, która jest przenoszona do istniejącego podmiotu. Zatem następstwo prawne w zakresie, o którym mowa powyżej dotyczy tylko i wyłącznie określonej w planie podziału części przenoszonej na inny podmiot (sukcesja uniwersalna częściowa).

Wskazane powyżej przepisy regulują problematykę związaną z sukcesją spółek kapitałowych na gruncie prawa handlowego. Natomiast zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.). W przepisach tych ustawodawca przedstawił zamknięty katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształconych.

Zgodnie z art. 93c § 1 Ordynacji podatkowej, osoby prawne przejmujące lub osoby prawne powstałe w wyniku podziału wstępują, z dniem podziału lub z dniem wydzielenia, we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki osoby prawnej dzielonej pozostające w związku z przydzielonymi im w planie podziału, składnikami majątku.

W myśl art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Ustawodawca nie definiuje pojęcia "praw i obowiązków podatkowych", będących na podstawie art. 93c Ordynacji podatkowej, przedmiotem sukcesji. Jednakże należy podkreślić, że przedmiotem sukcesji prawno-podatkowej przewidzianej w ww. przepisie, będą jedynie te prawa i obowiązki dzielonej osoby prawnej, które pozostają w związku z przydzielonymi sukcesorowi w planie podziału składnikami majątku. Przepis art. 93c Ordynacji podatkowej zakłada wyodrębnienie praw i obowiązków podatkowych związanych z poszczególnymi zorganizowanymi częściami majątku oraz wskazuje, że w odniesieniu do tak wyodrębnionych zespołów praw i obowiązków zachodzi sukcesja podatkowa.

Powyższy przepis wprowadza do systemu podatkowego zasadę sukcesji podatkowej częściowej. Zgodnie z tą zasadą, w przypadku podziału przez wydzielenie, podmiot przejmujący wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki podatkowe, które związane są z tą częścią majątku, która jest przejmowana. Należy jednak zwrócić uwagę na fakt, że w wyniku podziału przez wydzielenie przejmowane są prawa i obowiązki przewidziane w przepisach prawa podatkowego, ale pod warunkiem, że majątek przejmowany na skutek podziału, a także majątek osoby prawnej dzielonej, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa (art. 93c § 2 Ordynacji podatkowej).

Zgodnie z art. 81 § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację.

Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty - art. 81 § 2 Ordynacji.

Korekta deklaracji ma na celu poprawienie błędu, który został popełniony przy poprzednim jej sporządzeniu. Może ona dotyczyć każdej pozycji deklaracji, np.: określenia wysokości zobowiązania podatkowego, wysokości kwoty zwrotu podatku oraz innych danych zawartych w treści deklaracji (np.: adresu, nr NIP) - o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej. Skorygowanie deklaracji polega na ponownym - poprawnie już - wypełnieniu jej formularza, z zaznaczeniem, że w tym przypadku mamy do czynienia z korektą uprzednio złożonej już deklaracji. Skorzystanie przez podatnika z wprowadzonej przez ustawodawcę instytucji korekty deklaracji powoduje, że złożona przez niego deklaracja korygująca zastępuje pierwotną (korygowaną) deklarację i pociąga za sobą skutki prawne, pozbawiające jednocześnie pierwotną deklarację mocy prawnej.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynika, że planowany jest podział Wnioskodawcy w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy - Kodeks spółek handlowych (podział przez wydzielenie), zgodnie z którym podział może zostać dokonany przez przeniesienie części majątku Wnioskodawcy na istniejącą spółkę. Skutkiem wskazanego podziału było przeniesienie części majątku Wnioskodawcy na rzecz Spółki Przejmującej. Majątek Wnioskodawcy przeniesiony na rzecz Spółki Przejmującej w wyniku wydzielenia stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Również majątek pozostający u Wnioskodawcy stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Przejęcie przez Spółkę Przejmującą majątku składającego się na zorganizowaną część przedsiębiorstwa zostało zarejestrowane przez sąd rejestrowy w dniu 7 stycznia 2013 r. (dzień podziału). Możliwe są sytuacje, w których w dniu lub po dniu podziału konieczna będzie korekta złożonych za okres do dnia podziału deklaracji/zeznań podatkowych przez Wnioskodawcę.

W przypadku zaistnienia konieczności dokonania korekty deklaracji podatkowej za okresy poprzedzające okres, w którym nastąpiło wydzielenie, w zakresie rozliczeń związanych z działalnością wydzielanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Spółka Przejmująca nie przejmie obowiązku złożenia takich korekt, gdyż to Spółka Dzielona jest nadal zobowiązana do złożenia korekty deklaracji za okresy przed podziałem.

Nie ulega wątpliwości, że jedynie Spółka Dzielona jest podmiotem uprawnionym do korygowania złożonych przez siebie deklaracji podatkowych.

Przepisy dotyczące zasad składania deklaracji podatkowych wykluczają możliwość korekty deklaracji przez podmiot, który tej deklaracji nie złożył.

Jedyny wyjątek w tym zakresie dotyczyłby przypadku przejęcia całości działalności danego podmiotu (spółki) - w takim bowiem wypadku mamy do czynienia z sukcesją generalną całkowitą. W przypadku sukcesji tego rodzaju, w związku z ustaniem bytu podmiotu przejmowanego, na podmiot przejmujący przechodzi również prawo oraz obowiązek korekt deklaracji złożonych przez podmiot przejmowany.

Z sytuacją taką nie mamy do czynienia w przypadku sukcesji generalnej częściowej tj. w przypadku, gdy podmiot podlegający podziałowi nadal istnieje po podziale i kontynuuje swoją działalność.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny/zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że korekta deklaracji/zeznania podatkowego związanej z działalnością zorganizowanej części przedsiębiorstwa przekazanej do Spółki Przejmującej ciąży wyłącznie na Wnioskodawcy.

Zmiana któregokolwiek z elementów przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego lub zmiana stanu prawnego powoduje, że niniejsza interpretacja traci swoją ważność.

Zauważyć należy, iż zgodnie z art. 14b § 1 ustawy - Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (art. 14b § 2 ustawa - Ordynacja podatkowa). Zatem wniosek o wydanie interpretacji może być złożony tylko w indywidualnej sprawie zainteresowanego. Z tych też względów - z uwagi na indywidualny charakter interpretacji przepisów prawa podatkowego - zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy jedynie Wnioskodawcy, nie dotyczy natomiast Spółki Przejmującej. Uwzględniając powyższe wskazać zatem należy, że interpretacja nie wywołuje skutków prawnych dla drugiej strony transakcji - Spółki Przejmującej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.