IPTPB3/423-459/12-4/GG

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku (data wpływu 20 grudnia 2012 r.), uzupełnionym pismem z dnia 7 lutego 2013 r. (data wpływu 11 lutego 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów umorzonej wierzytelności - jest prawidłowe.

W dniu 20 grudnia 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie w zakresie zakwalifikowania do kosztów uzyskania przychodów umorzonej wierzytelności.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), pismem z dnia 30 stycznia 2013 r., Nr IPTPB3/423-459/12-2/GG, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia go bez rozpatrzenia.

Przedmiotowe wezwanie zostało skutecznie doręczone w dniu 4 lutego 2013 r.

W dniu 11 lutego 2013 r. wpłynęło do tut. Organu uzupełnienie wniosku, nadane w dniu 7 lutego 2013 r. z zachowaniem obowiązującego terminu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością uzyskuje przychody związane z działalnością gospodarczą z tytułu udziału w.... Spółka jawna (dalej: Spółka), która tę działalność prowadzi. W ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, w roku 2008 Spółka dokonywała dostawy towarów m.in, na rzecz.... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej. Podmioty te są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: uCIT). Każda z należności wynikających z wystawionych faktur, dokumentujących przedmiotowe dostawy na rzecz.... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej, w pełnej kwocie (netto, tj. bez podatku od towarów i usług) została zarachowana w wysokości ustalonej zgodnie z art. 5 ust. 1 uCIT do przychodów należnych Wnioskodawcy. Z uwagi na sytuację finansową powyżej wspomnianej. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej, należności wynikające z faktur wystawionych na jej rzecz nie zostały przez nią uregulowane.

W związku z powyższym Spółka zamierza zawrzeć z. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółką komandytową stosowne porozumienie, na mocy którego. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa, jeżeli wyrazi zgodę - to Spółka zostanie zwolniona z długu tj. z obowiązku zapłaty przedmiotowych i nieprzedawnionych wierzytelności.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał:

Po pierwsze, aktualny tekst jednolity ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych opublikowano w Dzienniku Ustaw z 2011 r. Nr 74 poz. 397.

Po drugie, podniósł, że oczekuje interpretacji przepisów podatku dochodowego od osób prawnych.

W związku z powyższym w uzupełnieniu wniosku sformułowano pytanie ostatecznie w następujący sposób:

Czy umorzone zgodnie z art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (dalej: k.c.). Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółce komandytowej wierzytelności Wnioskodawca będzie mógł (w kwocie netto) zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu we właściwej wysokości ustalonej zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: uCIT).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ww. ustawy.

W świetle powołanego uregulowania, aby dany wydatek można było uznać za koszt uzyskania przychodu zaistnieć muszą łącznie trzy warunki:

* celem poniesienia wydatku (bezpośrednim lub pośrednim) powinno być osiągnięcie przychodu, lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,

* wydatek ten nie może być wymieniony w zawartym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy katalogu wydatków i odpisów, które nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów,

* musi być prawidłowo udokumentowany.

Stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 44 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności, z wyjątkiem tych, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 uCIT zostały zarachowane jako przychody należne.

Z powyższych przepisów wynika, że o możliwości zaliczenia umorzonych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów decydują dwa warunki, które muszą zostać spełnione łącznie, a mianowicie:

* wierzytelność musi być wcześniej zarachowana jako przychód należny,

* wierzytelność musi zostać umorzona.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje pojęcia umorzonej wierzytelności. Natomiast zgodnie z przepisami k.c., wierzytelność jest prawem podatnika i nie ma przeszkód, aby mógł się zrzec w każdej chwili tego prawa. Zrzeczenie się, polega na umorzeniu zobowiązania bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. W oparciu o art. 508 k.c., zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik przyjmuje zwolnienie. Tak więc dla umorzenia wierzytelności koniecznym jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, zawartego układu czy też poprzez oświadczenie). Wierzytelność będzie umorzona dopiero wówczas, gdy wierzyciel uzyska wiadomość od dłużnika, że przyjął on zwolnienie z długu. Dopiero wówczas okoliczność ta, po spełnieniu ustawowych wymogów może rzutować na wysokość podstawy opodatkowania, a w konsekwencji i na wysokość zobowiązania podatkowego.

W myśl art. 12 ust. 3 uCIT, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody; choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 9 uCIT do przychodów nie zalicza się należnego podatku od towarów i usług, co oznacza, że u podatników uzyskujących przychód z tytułu sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Oznacza to, że przychodem są kwoty bez podatku od towarów i usług.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazano, iż wierzytelności zostały wcześniej zarachowane do przychodów należnych i zostaną umorzone w wyniku zawartego przez Spółkę oraz.... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółkę komandytową porozumienia, spełniającego w swej treści wymogi przepisu art. 508 k.c.

Zatem zasadnym jest wskazanie, iż na okoliczność uznania, że przedmiotowa wierzytelność nie jest przedawniona, podlegać ona będzie zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów w wartości netto, stosownie do art. 16 ust. 1 pkt 44 uCIT. Zatem część tejże wartości netto ustalona we właściwej wysokości zgodnie z art. 5 ust. 1 w zw. z art. 5 ust. 2 uCIT, zostanie zaliczona do kosztów uzyskania przychodów Wnioskodawcy.

Powyżej przytoczone stanowisko Wnioskodawcy wyrażone w niniejszym wniosku jest szeroko akceptowane przez organy podatkowe. Przykładowo należy wskazać m.in. interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 kwietnia 2011 r. o nr IPPBl/415-152/11-2/ES, interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 20 lutego 2012 r. o nr ILPB1/415-57/12-2/IM, które choć wydane na podstawie uPIT zachowują aktualność także na podstawie uCIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe wskazuje, iż w roku 2008 Spółka jawna.... dokonywała dostawy towarów m.in. na rzecz F Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej. Podmioty te są podmiotami powiązanym w rozumieniu art. 11 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: uCIT). Każda z należności wynikających z wystawionych faktur, dokumentujących przedmiotowe dostawy na rzecz F Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej, w pełnej kwocie (netto, tj. bez podatku od towarów i usług) została zarachowana w wysokości ustalonej zgodnie z art. 5 ust. 1 uCIT do przychodów należnych Wnioskodawcy. Z uwagi na sytuację finansową F Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółki komandytowej, należności wynikające z faktur wystawionych na jej rzecz nie zostały przez nią uregulowane.

W związku z powyższym Spółka zamierza zawrzeć z.... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółką komandytową stosowne porozumienie, na mocy którego. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością Spółka komandytowa jeżeli wyrazi zgodę - to Spółka zostanie zwolniona z długu tj. z obowiązku zapłaty przedmiotowych i nieprzedawnionych wierzytelności.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Konstrukcja przepisu dotyczącego kosztów uzyskania przychodów daje podatnikowi możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich kosztów (nie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o p.d.o.p.), pod warunkiem, że wykaże ich bezpośredni bądź pośredni związek z prowadzoną działalnością, a ich poniesienie ma lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Tak więc kosztami uzyskania przychodów są wszelkie, racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów, z wyjątkiem wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Stosownie do przepisów art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów umorzonych wierzytelności, z wyjątkiem tych, które uprzednio na podstawie art. 12 ust. 3 zostały zarachowane jako przychody należne.

Powołany przepis zakazuje, co do zasady, zaliczania umorzonych wierzytelności do kosztów uzyskania przychodów. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy umarzana wierzytelność została uprzednio wykazana jako przychód należny podatnika, stosownie do art. 12 ust. 3 omawianej ustawy.

Norma zawarta w art. 12 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nakazuje ujmować dla celów podatkowych przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, które nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane przez podatnika, ale są mu należne, tj. stanowią przedmiot wymagalnych świadczeń.

Wierzytelność stanowi uprawnienie do żądania spełnienia świadczenia z określonego stosunku zobowiązaniowego, przysługujące wierzycielowi wobec dłużnika. Jest ona zbywalnym prawem majątkowym.

W przytoczonych regulacjach ustawodawca używa w odniesieniu do wymienionych w nich kategorii przychodów m.in. terminu umorzone zobowiązania. Jednakże pojęcie to w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie zostało zdefiniowane. "Umorzyć", wg Małego Słownika Języka Polskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1999), oznacza "zmniejszyć lub zlikwidować zobowiązanie pieniężne uzyskując zrzeczenie się należności przez wierzyciela lub spłacając stopniowo dług. Umorzyć dług. Umorzyć podatek, należność". Zgodnie natomiast z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), wierzytelność jest prawem i nie ma przeszkód, aby zrzec się tego prawa w każdej chwili. Zrzeczenie się polega na umorzeniu zobowiązania bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. W oparciu o art. 508 Kodeksu cywilnego, zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik przyjmuje zwolnienie. Zatem, skutkiem umorzenia jest zmniejszenie lub zlikwidowanie w całości lub części zobowiązania dłużnika w stosunku do wierzyciela, za jego zgodą, co prowadzi do wygaśnięcia zobowiązania. W przypadku takiego zrzeczenia się wierzyciela, dłużnik nie jest już zobowiązany do spełnienia świadczenia, tym samym, po stronie dłużnika powstaje przysporzenie w jego majątku, gdyż ze zobowiązania jakie miał względem wierzyciela został zwolniony.

Wobec powyższego, na mocy art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnik może uznać za koszty uzyskania przychodów wierzytelności uprzednio zarachowane - zgodnie z art. 12 ust. 3 tej ustawy - jako przychody należne, jeżeli zwolnił dłużnika z obowiązku wykonania zobowiązania, a dłużnik przyjął to zwolnienie. Dodatkowo należy mieć na uwadze przepis art. 16 ust. 1 pkt 20 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

W świetle przytoczonych regulacji prawnych, w przedmiotowej sprawie umorzone wierzytelności Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów w myśl art. 16 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o ile nie obejmują one wierzytelności przedawnionych.

Mając powyższe na uwadze, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Dodać należy, że jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różnić się od zdarzenia przyszłego, które wystąpi w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.