IPTPB3/423-441/13-2/KJ - Możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów spółki kapitałowej odsetek od kredytu zaciągniętego na wypłatę dywidendy.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 23 października 2013 r. (data wpływu 29 października 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zaciągniętego na wypłatę dywidendy - jest nieprawidłowe.

W dniu 29 października 2013 r. do Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek od kredytu zaciągniętego na wypłatę dywidendy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach pismem z dnia 4 listopada 2013 r., Nr IBPBI/2/423-1427/13/JD, na podstawie art. 170 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) w związku z § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) ww. wniosek przekazał do załatwienia zgodnie z właściwością Dyrektorowi Izby Skarbowej w Łodzi Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim (data wpływu 6 listopada 2013 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej: "Wnioskodawca", "Spółka") jest wiodącym producentem drożdży oraz dodatków piekarskich. Spółka jest częścią francuskiej Grupy (...), będącej światowym liderem branży drożdży piekarskich.

W roku 2012 Spółka wypracowała zysk finansowy. Uchwałą Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółka została zobowiązana do wypłaty dywidendy wynikajacej z wypracowanego zysku na rzecz swoich akcjonariuszy. W uchwale Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy została ustalona wysokość dywidendy oraz termin jej zapłaty przypadający na grudzień roku 2013. W okresie pomiędzy podjęciem przedmiotowej uchwały a wypłatą dywidendy, Spółka wykorzystuje środki przeznaczone na wypłatę dywidendy na bieżącą działalność gospodarczą. Natomiast w terminie wypłaty dywidendy, w związku z okresowym niedoborem środków pieniężnych (zaangażowanych wcześniej w bieżącą działalność gospodarczą), Spółka zaciągnie kredyt bankowy na częściowe sfinansowanie wypłaty dywidendy i będzie ponosiła koszty w postaci prowizji i odsetek od zaciągniętego kredytu.

Spółka jednocześnie podkreśla, że konieczność zaciągnięcia kredytu związana jest również z sezonowością zakupów podstawowego surowca do produkcji drożdży, jakim jest melasa buraczana, kupowana w okresie tzw. kampanii cukrowniczej, tj. w czwartym i pierwszym kwartale roku. Występuje zatem w okresie czwartego kwartału zwiększone zapotrzebowanie na środki finansujące bieżące zapasy. W razie braku środków finansowych na wypłatę dywidendy, niezaciągnięcie kredytu zmusiłoby Spółkę do zerwania zawartych kontraktów na dostawy melasy, a tym samym niezabezpieczone byłyby zapasy podstawowego surowca do produkcji drożdży. Byłoby to działanie wysoce nieracjonalne i mogłoby zagrozić bytowi Spółki.

Wnioskodawca zaznacza, że wskaźniki ekonomiczno-finansowe Spółki są bardzo dobre, Spółka bliska jest osiągnięcia tzw. złotej reguły bilansowej, mówiącej, że aktywa trwałe w 100% powinny być finansowane kapitałem własnym.

Zdaniem Spółki, wydatki ponoszone na prowizję oraz spłatę odsetek od kredytu zaciągniętego w związku z wypłatą dywidendy stanowić będą w przedstawionym stanie faktycznym koszty uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka jednocześnie wskazuje, że zapłacone odsetki od zaciągniętego kredytu przeznaczonego na wypłatę dywidendy nie są wymienione w zawartym w art. 16 ust. 1 ww. ustawy, katalogu kosztów niestanowiących kosztów uzyskania przychodów. Koszty w postaci odsetek od zaciągniętego kredytu dotyczą jej działalności gospodarczej jako całości, a tym samym wszytkich generowanych przez nią przychodów. Koszty te stanowią racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie, zachowanie oraz zabezpieczenie źródła przychodów, bowiem zysk jest zarówno podstawowym celem funkcjonowania spółki akcyjnej, jak i akcjonariuszy, których kapitał zaangażowany jest w funkcjonowanie Spółki i osiąganie przez nią przychodów, natomiast obowiązek wypłaty dywidendy wynika z art. 347 ust. 1 ustawy z dnia 15 września Kodeks spółek handlowych.

Zdaniem Spółki wysoce nieracjonalnym z gospodarczego punktu widzenia byłoby nieangażowanie własnego kapitału w działalność gospodarczą tylko po to by zapewnić tylko własne środki finansowe na wypłatę dywidendy dla akcjonariuszy w ustalonym terminie. Takie działanie powodowałby bowiem bezproduktywne gromadzenie własnych środków na bachunkach bankowych, przy równoczesnym pozyskiwaniu w bankach równoważnych środków na finansowanie działalności bieżącej, co w efekcie radykalnie zwiększyłoby poziom kosztów finansowych, zmniejszając wynik finansowy i w konsekwencji - wysokość podatku dochodowego.

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle tych faktów przyjąć należy, że zaciągnięty przez Spółkę kredyt na wypłatę dywidendy nie tylko zabezpiecza źródło przychodów jakim jest działalność gospodarcza, ale zapobiega również utracie płynności finansowej. Spółka prowadząc prawidłowo swoje finanse nie przechowuje kapitału bez angażowania go w przedsięwzięcia gospodarcze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy zaciągnięty przez Spółkę kredyt na wypłatę dywidendy należy traktować jako wydatek związany z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i czy w związku z tym prowizja i odsetki od kredytu stanowią koszt uzyskania przychodów po stronie Spółki.

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzenie działalności gospodarczej w dobie rozwiniętej gospodarki rynkowej musi prowadzić w sposób nieunikniony do korzystania z kredytów. Odsetki zaś od takiego kredytu będą zawsze kosztami zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Niewątpliwie więc odsetki od takiego kredytu są wydatkiem ponoszonym na zachowanie i zabezpieczenie źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza, albowiem zaciągnięty kredyt umożliwi Spółce bezpieczne zaspokojenie roszczeń akcjonariuszy z tytułu dywidendy. Brak wypłaty dywidendy, jako działanie sprzeczne z prawem mogłoby spowodować sprzedaż akcji przez akcjonariuszy i tym samym pogorszenie stanu akcjonariatu, a w konsekwencji pogorszenie się źródła przychodów jakim jest działalność gospodarcza Spółki.

Zasadność powyższych konkluzji potwierdza również orzecznictwo sądowe, zgodnie z którym zaciągnięcie przez Spółkę kredytu na wypłatę dywidendy należy traktować jako wydatek związany z prowadzoną przez nią działalnością gospodarczą.

Jako przykład można tutaj przytoczyć orzeczenia:

W świetle przedstawionych argumentów oraz przytoczonych orzeczeń, Spółka wnosi o potwierdzenie jej stanowiska wskazanego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Zatem, aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione warunki:

Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona jest od powiązania poniesionego wydatku z działalnością podatnika. Musi istnieć bezpośredni lub chociażby tylko potencjalny związek przyczynowy między wydatkiem a uzyskanym przychodem. Oznacza to, że nie każdy wydatek przydatny z punktu widzenia prowadzonej działalności stanowi koszt uzyskania przychodu. Ocena możliwości uzyskania przychodu ze względu na poniesienie danego wydatku winna być dokonywana w oparciu o kryteria obiektywne, tzn. dla uznania kosztowego charakteru wydatku konieczne jest stwierdzenie, że w chwili jego dokonywania obiektywnie oceniając sytuację podatnik mógł się spodziewać osiągnięcia przychodu. Kosztem uzyskania przychodów są również wydatki poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Przedsiębiorca zaciągając kredyt/pożyczkę na bieżącą działalność albo cele inwestycyjne, może zaliczyć do kosztów podatkowych wydatki z tytułu odsetek. O kwalifikacji odsetek do kosztów uzyskania przychodów decydować będzie, zgodnie z definicją kosztów, związek kredytu/pożyczki z przychodem lub zabezpieczeniem źródła przychodu.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. a ustawy podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na spłatę pożyczek (kredytów), z wyjątkiem skapitalizowanych odsetek od tych pożyczek (kredytów), z tym że kosztem uzyskania przychodów są wydatki na spłatę pożyczki (kredytu) w przypadku, gdy pożyczka (kredyt) była waloryzowana kursem waluty obcej, jeżeli:

* pożyczkobiorca (kredytobiorca) w związku ze spłatą pożyczki (kredytu) zwraca kwotę kapitału większą niż kwota otrzymanej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą zwrotu kapitału a kwotą otrzymanej pożyczki (kredytu),

* pożyczkodawca (kredytodawca) otrzymuje środki pieniężne stanowiące spłatę kapitału w wysokości niższej od kwoty udzielonej pożyczki (kredytu) - w wysokości różnicy pomiędzy kwotą udzielonej pożyczki (kredytu) a kwotą zwróconego kapitału.

Stosownie natomiast do treści art. 16 ust. 1 pkt 11 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów naliczonych, lecz niezapłaconych albo umorzonych odsetek od zobowiązań, w tym również od pożyczek (kredytów).

W przypadku zaciągnięcia kredytu/pożyczki i przeznaczenia go/jej na wypłatę dywidendy, przepis art. 16 ust. 1 pkt 11a contrario nie ma zastosowania. Nie ma możliwości zaliczenia odsetek od kredytu/pożyczki przeznaczonego na wypłatę dywidendy do kosztów podatkowych.

Dywidenda jest dochodem z udziału w zyskach osoby prawnej, należnym wspólnikom spółki. Prawo udziałowca do udziału w zysku jest uprawnieniem udziałowym wynikającym z zaangażowania w spółce z ograniczoną odpowiedzilanością wkładów wspólników, które to wkłady wydatnie przyczyniają się do osiągania przychodów i zysków z prowadzonej przez spółkę przy wykorzystaniu tych wkładów w działalności. W myśl przepisu art. 191 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2013 r. poz. 1030), wspólnicy mają prawo do czystego zysku spółki, wynikającego z rocznego bilansu, jeżeli zgodnie z postanowieniami umowy spółki czysty zysk nie został wyłączony od podziału. Umowa spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może zastrzec, że o rozporządzeniu czystym zyskiem decyduje uchwała wspólników. W braku innych postanowień umowy zysk przypadający wspólnikom dzieli się w stosunku do posiadanych przez wspólników udziałów.

Powyższe uregulowanie w Kodeksie spółek handlowych nie zmienia jednak statusu dywidendy na gruncie prawa podatkowego. Wypłata dywidendy nie jest wydatkiem umożliwiającym powstanie źródła przychodu i nie jest też związana z utrzymaniem bądź zabezpieczeniem źródła przychodów. Wypłata dywidendy jest bowiem podziałem zysku z tytułu prowadzonej działalności i w żaden sposób sama w sobie nie przyczynia się do osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów przez Spółkę.

Wypłacona dywidenda jest rozpoznawana jako przychód udziałowców Spółki, co wskazuje na brak związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy zaciągniętym przez Spółkę kredytem a źródłem jej przychodów.

Tym samym, dywidenda nie stanowi kosztu podatkowego w Spółce wypłacającej. Pozyskanie środków i przeznaczenie ich na wypłatę dywidendy ma bezpośredni związek z czystym zyskiem, podlegającym podziałowi. Oznacza to, że dotyczy tej części osiągniętego dochodu, która pozostanie po opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. W związku z tym, również wydatki związane z kredytem/pożyczką przeznaczonym/przeznaczoną na wypłatę dywidendy w postaci odsetek i prowizji bankowych, jako związane z kategorią wydatków niebędących kosztami uzyskania przychodów, nie mogą być uznane za koszty uzyskania przychodów na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując, zapłacone prowizje i odsetki od kredytu/pożyczki zaciągniętej przez Spółkę i wykorzystanej w całości lub w części na wypłatę dywidendy nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów Spółki, gdyż nie spełniają warunku określonego celu będącego podstawą zastosowania art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Ponadto należy wskazać, że powołane w treści wniosku orzeczenia sądów administracyjnych nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii, tym bardziej, że nie podano ich sygnatur. Nie negując orzeczeń sądów, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem tut. Organu, tezy wskazanych rozstrzygnięć nie mają zastosowania w przedmiotowym postępowaniu.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.