IPTPB3/423-381/13-4/PM - Możliwość powstania przychodu opodatkowanego podatkiem dochodowym od osób prawnych w przypadku otrzymania przez spółkę kapitałową wierzytelności likwidowanej spółki osobowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w X działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z dnia 25 września 2013 r. (data wpływu 27 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 8 listopada 2013 r. (data wpływu 12 listopada 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie opodatkowania otrzymanych wierzytelności likwidowanej Spółki osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 27 września 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w X działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), pismem z dnia 30 października 2013 r., nr IPTPB3/423-381/13-2/PM, (doręczonym w dniu 4 listopada 2013 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 12 listopada 2013 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 8 listopada 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka, w związku z rozwojem swojej działalności gospodarczej, planuje zostać wspólnikiem w osobowej spółce prawa handlowego z siedzibą w Polsce (dalej: "Spółka osobowa").

Jednocześnie możliwa jest sytuacja, że Spółka osobowa zostanie w przyszłości przekształcona w inną spółkę osobową i zlikwidowana lub zlikwidowana (bez wcześniejszych przekształceń) i cały jej majątek zostanie przekazany do wspólników, w tym do Spółki. W momencie likwidacji jest możliwe, że w skład majątku Spółki osobowej będzie wchodzić wierzytelność/ci Spółki osobowej wobec Spółki z tytułu jej zobowiązań np. o zapłatę wynagrodzenia za nabywane od Spółki osobowej składniki majątkowe lub wierzytelność wobec Spółki do spłaty udzielonej przez Spółkę osobową pożyczki (dalej: "Wierzytelność").

W ramach likwidacji Spółki osobowej (na etapie podziału majątku pozostałego po likwidacji spółki osobowej i przekazania go wspólnikom) Spółka otrzyma jedynie Wierzytelność przysługującą Spółce osobowej wobec Spółki. W tej sytuacji dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania Spółki na skutek tzw. "konfuzji", tj. połączenia w rękach tego samego podmiotu (Spółki) prawa (Wierzytelności Spółki osobowej wobec Spółki) i korelatywnie sprzężonego z nim obowiązku (zobowiązania Spółki wobec Spółki osobowej).

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca poinformował, że:

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

1. Czy w świetle tak przedstawionego powyżej opisu zdarzenia przyszłego, w wyniku likwidacji Spółki osobowej, otrzymanie przez Spółkę Wierzytelności likwidowanej Spółki osobowej wobec Spółki z tytułu jej zobowiązań będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

2. Czy konfuzja wierzytelności Spółki osobowej i zobowiązania Spółki z tytułu jej zobowiązań pozostanie neutralna z podatkowego punktu widzenia, tzn. nie spowoduje powstania przychodu dla Spółki podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1. Natomiast w zakresie pytania nr 2 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji likwidacji Spółki osobowej, otrzymanie przez Spółkę Wierzytelności Spółki osobowej przysługującej jej wobec Spółki w żadnym zakresie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Spółki osobowe są transparentne podatkowo, co oznacza, że dochody tych spółek nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu wspólnika. Zatem, jeżeli wspólnikiem spółki osobowej jest spółka kapitałowa (Spółka) dochód z udziału w spółce osobowej będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym, Spółka przy ustalaniu ewentualnego przychodu z tytułu likwidacji Spółki osobowej będzie zobowiązana korzystać z regulacji zawartych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu:

* likwidacji takiej spółki,

* wystąpienia z takiej spółki, w części odpowiadającej wydatkom na nabycie lub objęcie prawa do udziałów w takiej spółce i uzyskanej przed wystąpieniem przez wspólnika nadwyżce przychodów nad kosztami ich uzyskania, o których mowa w art. 5, pomniejszonej o wypłaty dokonane z tytułu udziału w takiej spółce.

Stosownie natomiast do art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa - art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Z powyższego jednoznacznie wynika, że składniki majątku (w tym wierzytelności) otrzymane przez wspólnika będącego osobą prawną w związku z likwidacją spółki osobowej nie stanowią dla niego przychodu podatkowego na moment likwidacji spółki osobowej, lecz będą stanowić ten przychód dopiero w momencie późniejszego - ewentualnego - zbycia.

Zatem w sytuacji Spółki Wierzytelność, którą otrzyma nie będzie stanowić dla Niej przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podsumowując, zdaniem Spółki Wierzytelność, która zostanie otrzymana przez Spółkę w wyniku likwidacji Spółki osobowej nie będzie podlegać w żadnym wypadku opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm., dalej "ustawa o p.d.o.p."), nie zawiera definicji przychodu wskazując poprzez przykładowe wyliczenie zawarte w art. 12 ust. 1-3 kategorie przychodów podlegających opodatkowaniu oraz przysporzenia majątkowe wyłączone z opodatkowania, których zamknięty katalog zawiera art. 12 ust. 4.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o p.d.o.p., przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa osoby prawnej. Otrzymane świadczenie może być uznane za przychód, jeżeli ma ono charakter definitywny, ostateczny oraz pewny w tym znaczeniu, że podatnik uzyskuje swobodę dysponowania określonym świadczeniem lub środkami pieniężnymi.

Ustawa o p.d.o.p. w art. 12 ust. 4 enumeratywnie wylicza, jakiego rodzaju przysporzenia podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a lit. a ustawy o p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Jednocześnie, stosownie do art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o p.d.o.p., do przychodów nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa - art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio.

Należy przy tym podkreślić, że powyższe przepisy zostały wprowadzone do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dniem 1 stycznia 2011 r. mocą ustawy z dnia 25 listopada 2010 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 226, poz. 1478 z późn. zm.), celem sprecyzowania sposobu opodatkowania wspólników w przypadku zakończenia działalności spółki niebędącej osobą prawną. Rozwiązania przyjęte przez ustawodawcę służą wyeliminowaniu podwójnego opodatkowania zysków osiągniętych przez spółkę niebędącą osobą prawną - w szczególności ustawodawca miał na względzie okoliczność uwzględniania środków pieniężnych uzyskiwanych przez tę spółkę w okresie jej funkcjonowania dla potrzeb rozliczeń podatkowych jej wspólników będących podatnikami podatków dochodowych.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Spółka w związku z rozwojem swojej działalności gospodarczej, planuje zostać wspólnikiem w osobowej spółce prawa handlowego z siedzibą w Polsce. Jednocześnie możliwa jest sytuacja, że Spółka osobowa zostanie w przyszłości przekształcona w inną spółkę osobową i zlikwidowana lub zlikwidowana (bez wcześniejszych przekształceń) i cały jej majątek zostanie przekazany do wspólników, w tym do Spółki. W momencie likwidacji jest możliwe, że w skład majątku Spółki osobowej będzie wchodzić wierzytelność/ci Spółki osobowej wobec Spółki z tytułu jej zobowiązań. W ramach likwidacji Spółki osobowej Spółka otrzyma jedynie ww. wierzytelność przysługującą Spółce osobowej wobec Spółki. W tej sytuacji dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania Spółki na skutek tzw. "konfuzji".

Odnosząc opisaną sytuację do analizowanych przepisów prawa podatkowego stwierdzić należy, ze ani zasada ogólna, dotycząca powstania przychodów do opodatkowania, wynikająca z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ani pozostałe przepisy art. 12 ww. ustawy, nie będą miały zastosowania w przedmiotowym zdarzeniu przyszłym. Spółka nie uzyska bowiem żadnego przysporzenia, które mogłoby podlegać opodatkowaniu.

Reasumując, stanowisko Spółki, że otrzymane przez Nią wierzytelności w wyniku likwidacji Spółki osobowej nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych jest zatem prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w X.