IPTPB3/423-363/13-7/IR - Obowiązek dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku towarów zakupionych w roku 2012, a sprzedanych z magazynu w roku 2013.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 16 września 2013 r. (data wpływu 19 września 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 listopada 2013 r. (data wpływu 4 grudnia 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie korekty kosztów w przypadku towarów zakupionych w roku 2012, sprzedanych z magazynu w roku 2013 - jest nieprawidłowe.

W dniu 19 września 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), pismem z dnia 21 listopada 2013 r., (doręczonym w dniu 25 listopada 2013 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 4 grudnia 2013 r. zostało złożone uzupełnienie wniosku (data nadania 2 grudnia 2013 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe.

Spółka jest podatnikiem VAT prowadzi pełną księgowość na podstawie ustawy o rachunkowości. Spółka prowadzi działalność handlową. Głównym przedmiotem sprzedaży Spółki są instrumenty stomatologiczne. Jedynymi udziałowcami spółki są dwie osoby fizyczne.

1. Spółka posiada zobowiązanie z tytułu dostaw towarów handlowych (dalej wierzytelność) wobec kontrahenta z Pakistanu. Wierzytelność wyrażona jest w EURO. Osoby fizyczne, w tym obecni udziałowcy Spółki, nabyły od wierzyciela (podmiotu z Pakistanu) wierzytelność wobec Spółki. Wspólnicy Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wyrażą zgodę na przystąpienie do spółki nowego wspólnika i podejmą uchwałę o podwyższeniu kapitału zakładowego poprzez konwersję wierzytelności jakie przysługują im wobec spółki. W tym celu dokonają zmiany umowy spółki polegającą na podwyższeniu kapitału zakładowego - aby pokryć objęte udziały wniosą oni wkład niepieniężny w postaci wierzytelności przysługujących im wobec spółki i dokonają umownego potrącenia wzajemnych wierzytelności. Następnie wspólnicy złożą oświadczenie o objęciu nowych udziałów. Wartość udziałów będzie określona w złotówkach.

Z tytułu umownego potrącenia powstaną różnice kursowe.

1. Spółka posiada regulamin udzielania pożyczek pracownikom wprowadzony w roku 2013. Każdy z pracowników może otrzymać pożyczkę na zasadach określonych w regulaminie. Przedmiotem działalności Spółki nie jest udzielanie pożyczek. Spółka udziela pożyczek jedynie pracownikom. Pożyczki udzielane są ze środków obrotowych Spółki. Spółka nie posiada zakładowego funduszu świadczeń socjalnych.

2. Spółka kupując towary handlowe otrzymuje czasami terminy płatności nawet 180 dni. Spółka zakupionych towarów handlowych nie księguje bezpośrednio w koszty. Towary księgowane są na magazyn. Wartość towaru obciąża koszty w momencie sprzedaży (wyjścia z magazynu). Dokumentami na podstawie których obciążane są koszty są dokumenty magazynowe. Spółka rozchoduje towary według cen przeciętnych zgodnie z art. 34 ust. 4 pkt 1 ustawy o rachunkowości.

W uzupełnieniu wniosku dodano następujące wyjaśnienia.

Spółka zgodnie z regulaminem udziela dwóch rodzajów pożyczek. Pierwsza to pożyczka na dowolny cel. W tym przypadku pracownik nie podaje celu pożyczki. Limit dla tej pożyczki wynosi 3.000 PLN.

Dotychczas w okresie 1 stycznia 2009 r. - 31 października 2013 r. Spółka udzieliła siedmiu takich pożyczek na łączną kwotę 13.700 PLN. Po jednej w 2009, 2010 i 2012 r. oraz po dwie w 2011 i 2013. Pożyczki były w różnych wysokościach w przedziale od 1.000 PLN do 3.000 PLN. Zgodnie z regulaminem pożyczka musi być spłacona w nie więcej niż dziesięciu ratach miesięcznych. Spłata pożyczki jest zawsze potrącana z wynagrodzenia pracownika.

Spółka udziela również pożyczki na cele mieszkaniowe (drugi z omawianych rodzajów pożyczki) do trzynastokrotności wynagrodzenia miesięcznego brutto pracownika. Pożyczkę tą mogą otrzymać pracownicy pracujący w firmie co najmniej 3 lata. Pracownik jest zobowiązany do przedstawienia dowodu nabycia nieruchomości. Spółka udzieliła dotychczas jednej tego typu pożyczki. Czas spłaty pożyczki wynosi do 10 lat w ratach miesięcznych.

Dla obu rodzajów pożyczki w przypadku rozwiązania lub wygaśnięcia stosunku pracy pożyczka stawiana jest w stan natychmiastowej wykonalności.

Dodatkowo Spółka prostuje opis stanu faktycznego. We wniosku podano, że regulamin pożyczek powstał w 2013, a powinno być: w 2009. W roku 2013 r. Spółka dokonała jedynie zmiany regulaminu (zmiana polegała na dodaniu do regulaminu możliwości udzielania pożyczek na cele mieszkaniowe).

Spółka ustala różnice kursowe w oparciu o podatkową metodę ustalania różnic kursowych na podstawie art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Jeden z udziałowców posiada kartę czasowego pobytu i adres (miejsce) zamieszkania na terytorium Polski. Drugi udziałowiec nie posiada adresu (miejsca) zamieszkania w Polsce.

Nowy udziałowiec jest osobą fizyczną mającą miejsce zamieszkania poza terytorium Polski.

Zobowiązanie wobec kontrahenta powstało przed 1 stycznia 2012 r.

Będzie zawarte porozumienie o potrąceniu wzajemnych wierzytelności. Porozumienie zostanie zawarte pomiędzy Spółką z jednej strony, a dwoma dotychczasowymi wspólnikami oraz nowym wspólnikiem, którzy obejmą udziały w Spółce.

Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym zadano następujące pytania (po uzupełnieniu):

1.1. Czy przedmiotowe różnice kursowe stanowią przychód bądź koszt podatkowy Spółki.

1.2. Czy potrącenie wierzytelności w transakcji opisanej w punkcie 1 będzie u którejkolwiek strony podlegało podatkowi od towarów i usług.

2. Czy w przypadku otrzymania nieoprocentowanej pożyczki Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód u pożyczkobiorcy-pracownika i potrącić podatek dochodowy jako płatnik.

3.1. Czy zgodnie z art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy dokonywać korekty kosztu w sytuacji, gdy koszty są obciążane na podstawie dokumentów magazynowych.

3.2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 3.1, czy korekty należy dokonywać w przypadku towarów zakupionych w roku 2012 a sprzedanych z magazynu w roku 2013, które jako koszt zostały ujęte w roku 2013.

3.3. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 3.1., od jakiej daty należy liczyć terminy określone w art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

3.4. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie 3.1., w jaki sposób Spółka powinna przypisywać konkretne dostawy do wydań magazynowych aby prawidłowo stosować art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 3.2 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast w pozostałym zakresie wniosek zostanie rozpatrzony odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wszedł w życie z dniem 1 stycznia 2013 r., nie może więc mieć wpływu na transakcje mające miejsce przed dniem wejścia w życie omawianego przepisu. W przeciwnym wypadku oznaczałoby to działanie prawa wstecz co jest niezgodne z podstawowymi zasadami państwa prawa i burzy zaufanie do organów Państwa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Stosownie do treści art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ww. ustawy.

Mocą art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 16 listopada 2012 r. o redukcji niektórych obciążeń administracyjnych w gospodarce (Dz. U. poz. 1342) ustawodawca z dniem 1 stycznia 2013 r. wprowadził do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych regulacje zmierzające do likwidacji tzw. "zatorów płatniczych" (art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Stosownie do tego unormowania w przypadku nieuregulowania kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) dłużnik - w określonych ustawą terminach - zobowiązany jest do dokonania korekty kosztów uzyskania przychodów.

Stosownie do brzmienia art. 15b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty wynikającej z faktury (rachunku), a jeżeli nie istniał obowiązek wystawienia faktury (rachunku) - kwoty wynikającej z umowy albo innego dokumentu, i nieuregulowania tej kwoty w terminie 30 dni od daty upływu terminu płatności, podatnik jest obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z tych dokumentów.

Z treści art. 15b ust. 2 ww. ustawy wynika natomiast, że jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni, zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę wynikającą z dokumentów, o których mowa w ust. 1, dokonuje się z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów, o ile nie została ona uregulowana w tym terminie.

Zmniejszenia, o którym mowa w ust. 1 lub 2, dokonuje się w miesiącu, w którym upływa termin określony w tych przepisach (art. 15b ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).

Nowe regulacje wprowadziły więc obowiązek korekty kosztów uzyskania przychodów, w przypadku gdy kwota wynikająca z faktury, umowy lub innego dokumentu nie została uregulowana w określonym przez ustawodawcę terminie.

Celem wprowadzenia art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych było ograniczenie tzw. "zatorów płatniczych", poprzez obowiązek dokonania przez podatnika korekty kosztów podatkowych w przypadku nieuregulowania przez niego kwoty wynikającej z faktury (innego dokumentu) w terminie wskazanym w przepisach podatkowych.

W przypadku zaliczenia wydatków poniesionych w 2012 r. do kosztów uzyskania przychodów 2012 r., uregulowania art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie mają zastosowania.

Przepisy art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych należy stosować do tych kwot, wynikających z faktury lub innego dokumentu, które zostały zaliczone do kosztów podatkowych od 1 stycznia 2013 r. Jeżeli kwota wynikająca z faktury lub innego dokumentu została zaliczona do kosztów podatkowych przed dniem 1 stycznia 2013 r., wówczas nowe regulacje nie będą miały zastosowania, nawet wtedy, gdy termin płatności przypada w 2013 r.

Reasumując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego i przedstawiony we wniosku stan faktyczny tut. Organ stoi na stanowisku, że w przypadku towarów zakupionych w roku 2012, a sprzedanych z magazynu w roku 2013, które jako koszt zostały ujęte w roku 2013, przepisy art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będą miały zastosowanie i wystąpi obowiązek korekty kosztów podatkowych w sytuacji, gdy kwota wynikająca z faktury, umowy lub innego dokumentu nie została uregulowana w terminie określonym przez ustawodawcę w art. 15b ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy opisanego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.