IPTPB3/423-331/14-5/IR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2014 r. (data wpływu 29 września 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków ponoszonych w celu utrzymania źródła przychodów (pytanie oznaczone we wniosku nr 4) - jest prawidłowe.

W dniu 29 września 2014 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z o.o. w marcu 2014 r. otrzymała decyzję nr 37/2014 z dnia 14 marca 2014 r. - pozwolenie na użytkowanie budynku, w którym otwarta zostanie galeria handlowa.

W treści decyzji widnieje zapis, że pozwolenie dotyczy budynku wraz z całą infrastrukturą, jednakże z wyłączeniem części kinowej budynku o pow. 2.413,39 m² - stanowiącej samodzielną część techniczno-użytkową ww. obiektu. Część kinowa zostanie oddana do użytku za kilka lat. W pozostałej części obiekt posiada wymagane elementy konstrukcyjne pozwalające na funkcjonowanie zgodnie z przeznaczeniem. Decyzja uprawomocniła się w dniu 28 marca 2014 r.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. Podatnik ma w budynku siedzibę oraz biuro. Od dnia 1 kwietnia 2014 r. podatnik zaczął wynajmować pomieszczenia biurowe, obecnie mają rozpocząć się prace adaptacyjne dla najemców.

Prace adaptacyjne polegają na wykonaniu - na podstawie projektu osobnego dla każdego z najemców - prac pozwalających na doprowadzeniu pomieszczeń do stanu umożliwiającego rozpoczęcie działalności w dniu otwarcia galerii, tj. w I kwartale 2015 r.

Na prace adaptacyjne składają się:

* instalacje elektryczne,

* wykonanie instalacji c.o.,

* instalacji wentylacji, klimatyzacji oraz oddymiania,

* instalacji p.poż i DSO,

jak również prace wykończeniowe, tj.

* wykonanie sufitów podwieszanych,

* prac ogólnobudowlanych,

* układania płytek na posadzce,

* malowania pomieszczenia,

* wykonania witryny lokalu.

Jednocześnie wskazać należy, że do czasu otwarcia galerii, Podatnik ponosi wydatki związane z użytkowaniem budynku, takie jak:

* koszty oświetlenia,

* koszty ogrzewania,

* koszty ochrony, monitoringu, obsługi technicznej,

* koszty przeglądów specjalistycznych i gwarancyjnych obiektu i urządzeń technicznych,

jak również koszty sprzątania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy Wnioskodawca będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych od części środka trwałego (budynku) z wyłączeniem kompleksu kina stanowiącego wyodrębnioną całość organizacyjną, wyłączonego z decyzji o oddaniu budynku do użytkowania.

2. Czy Wnioskodawca będzie mógł dokonywać odpisów amortyzacyjnych od całej części handlowej budynku (z wyłączeniem kompleksu kina) od daty otwarcia centrum handlowego w sytuacji, gdy wynajęta będzie część powierzchni handlowej w wysokości powyżej 50%.

3. Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone na prace adaptacyjne w budynku oraz czy wartość tych prac zwiększa wartość początkową budynku dla amortyzacji.

4. Czy Wnioskodawca będzie mógł zaliczać do kosztów uzyskania przychodów wydatki ponoszone w celu utrzymania źródła przychodów takie jak wydatki na media, bieżącą konserwację budynku ponoszone przed otwarciem centrum handlowego.

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 4, natomiast w pozostałym zakresie wniosek zostanie rozstrzygnięty odrębnie.

Zdaniem Wnioskodawcy, z dniem 1 stycznia 2007 r. do normatywnej koncepcji kosztów uzyskania przychodów wyznaczonej brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: ustawa o CIT) wprowadzono expresses verbis element zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów jako cel poniesienia wydatku, uzasadniający uznanie go za koszt uzyskania przychodów. Zmiany ustawy o CIT w tym zakresie nie oznaczają, że przed 1 stycznia 2007 r. ta kategoria wydatków nie mogła być kwalifikowana jako koszty uzyskania przychodów. W utrwalonym orzecznictwie przyjmowano bowiem, że wydatki poniesione w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów jako wydatki uzasadnione z punktu widzenia prowadzonej działalności gospodarczej, mające na celu umożliwienie osiągania przychodów w przyszłości, powinny być kwalifikowane jako koszt uzyskania przychodów.

Zmiany w art. 15 ust. 1 ustawy o CIT należy zatem rozpatrywać w kategorii doprecyzowania dotychczasowego brzmienia przepisów oraz usunięcia wszelkich wątpliwości co do zakresu normatywnej koncepcji kosztów uzyskania przychodów na gruncie ustawy o CIT.

Przedstawione wyżej rozważania w zakresie przesłanek uznania danego kosztu za koszt uzyskania przychodów odnoszą się odpowiednio do kosztów poniesionych w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Każdorazowej ocenie powinna podlegać zatem definitywność poniesienia danego wydatku, a także subiektywno-obiektywna przesłanka poniesienia wydatku w celu zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Analiza powinna obejmować całokształt okoliczności gospodarczych i faktycznych oraz potencjalną możliwość i ekonomiczne znaczenie poniesionego wydatku w zakresie doprowadzenia do zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów. Trzeba również pamiętać o tym, że ustawodawca kładzie nacisk na cel działań podejmowanych przez podatnika, a nie ich skutek. Brak zabezpieczenia źródła przychodów mimo ponoszonych kosztów na ten cel (i nawet utrata danego źródła przychodów) nie przekreślają możliwości uznania ich za koszty uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o CIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT. Zatem podstawową cechą kosztu podatkowego jest związek tego kosztu z przychodem (ewentualnie z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów). Oczywiście ponoszony koszt nie może być kosztem wymienionym na tzw. liście kosztów negatywnych, zawartej w art. 16 ustawy o CIT. Jednak tylko koszty poniesione w celu uzyskania przychodów są uznawane za koszty podatkowe.

Niestety w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych nie ma definicji zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów. W związku z tym w celu zastosowania prawidłowej wykładni prawa warto odnieść się do definicji tych dwóch słów zawartej w słowniku języka polskiego:

* zachować - dochować coś w niezmienionym stanie;

* zabezpieczyć - zapewnić ochronę przed czymś niebezpiecznym lub szkodliwym;

W tym rozumieniu w ocenie Wnioskodawcy, wydatki ponoszone na media oraz bieżącą konserwację zapewnić mają utrzymanie budynku na koniecznym poziomie funkcjonalności, a jednocześnie stanowić zadośćuczynienie decyzji wyrażającej zgodę na użytkowanie budynku.

Na podstawie powyższych definicji można stwierdzić, że wydatki poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów to takie, które zostały poniesione w celu zagwarantowania ciągłości funkcjonowania działalności gospodarczej, tak aby przynosiła przychody w przyszłości.

Bliżej zasadę tę opisuje według Wnioskodawcy wyrok NSA z dnia 16 października 2012 r., sygn. akt II FSK 430/11, LEX nr 1225442, w którym stwierdzono: "Zwrot w celu oznacza, że nie każdy wydatek poniesiony przez podatnika w związku z prowadzoną działalnością podlega odliczeniu od podstawy opodatkowania, lecz tylko ten wydatek, który pozostaje w takim związku przyczynowo-skutkowym. Poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów.

Wydatek należy oceniać mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów; wydatek powinien, przynajmniej potencjalnie, wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u konkretnego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności gospodarczej oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku".

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, kosztami uzyskania przychodu są wszelkie racjonalne i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie, zabezpieczenie i zachowanie źródła przychodów. Przyjęcie takiego rozumienia pojęcia kosztów uzyskania przychodów oznacza, że kryteria powyższe, pozwalające na zaliczenie do kategorii kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na media oraz bieżącą konserwację budynku są spełnione.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacji podatkowej (Dz. U. z 2012 r. poz. 749, z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Niniejszą interpretację oparto o przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.