IPTPB3/423-307/13-2/IR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, przedstawione we wniosku z dnia 25 lipca 2013 r. (data wpływu 6 sierpnia 2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń - jest prawidłowe.

W dniu 6 sierpnia 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 12 listopada 2008 r. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością - od dnia 31 sierpnia 2010 r. Spółka Akcyjna (dalej jako: Spółka) zawarła umowę z W. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: Inwestor), której przedmiotem są zasady i warunki udostępniania Inwestorowi elementów infrastruktury elektroenergetycznej w celu wykonania jej przebudowy w zakresie niezbędnym do realizacji zmiany sposobu zasilania.

Poniższej znajduje się szczegółowy opis prac, które zostały wykonane przez Inwestora na podstawie ww. umowy.

1. W ramach lokalizacji dokonano:

2. W ramach lokalizacji dokonano:

Zgodnie z podpisaną umową Inwestor zobowiązał się zwrócić na rzecz Spółki przebudowaną linię elektroenergetyczną przy zachowaniu dotychczasowych właściwości użytkowych i parametrów technicznych sieci wraz z innymi obiektami umożliwiającymi ich uruchomienie i eksploatację zgodnie z Instrukcją Ruchu i Eksploatacji Sieci Dystrybucyjnej oraz Prawem Energetycznym.

Elementy pochodzące z demontażu przebudowywanej linii zostały przekazane przez Inwestora na rzecz Spółki. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że przebudowa linii napowietrznej na kablową przeprowadzona została na wyłączny wniosek Inwestora i była jedynym możliwym rozwiązaniem wynikającym ze zmiany zagospodarowania terenu - "budowa pola golfowego". Przebudowa nie przyniosła Spółce zarówno skutków pozytywnych jak i negatywnych. W związku z otrzymaniem linii kablowej po stronie Spółki nie występują jakiekolwiek korzyści.

Przebudowana (odtworzona) linia elektroenergetyczna została przyjęta do eksploatacji przez Spółkę w dniu 17 kwietnia 2012 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dokonana zmiana przebiegu linii elektroenergetycznej z inicjatywy Inwestora (tzw. usunięcie kolizji) nie stanowi dla Spółki, na rzecz której tę linię przebudowano nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: u.p.d.o.p.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Z kolei w art. 12 ust. 6 pkt 1-4 ustawodawca wskazał przykładowo cztery zdarzenia, powodujące zaistnienie nieodpłatnego świadczenia, wskazując sposób jego obliczenia. Zaliczył do nich następujące przedmioty:

Z powołanego wyżej przepisu można w ocenie Wnioskodawcy wyprowadzić tezę, że żaden z ww. przypadków (a-d) nie odnosi się wprost do nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego otrzymania rzeczy lub praw. Zarówno świadczenie usług, jak i udostępnienie lokalu, związane są z zawarciem albo umowy o świadczenie usług (art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm. - dalej: k.c.), albo z zawarciem umowy najmu (art. 659 k.c.), czy też bezumownym świadczeniem usług albo bezumownym udostępnieniem lokalu. Ostatni przypadek, tzw. "pozostałe przypadki" jest pojęciem nieostrym i przez to trudno definiowalnym, jednakże z uwagi na przedmiotowy zakres art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p. i użycie w nim określenia "otrzymane nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub prawa" przyjąć należy, że owe "pozostałe przypadki" obejmują sposób obliczenia wartości tego przedmiotu nieodpłatnego świadczenia rzeczy lub praw. Pojęcie, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., jak się przyjmuje powszechnie w orzecznictwie, nie zostało w powołanej ustawie zdefiniowane, a jego rozumienie opiera się na definicji nieodpłatnego świadczenia, wypracowanej w orzecznictwie sądowo-administracyjnym (uchwała 7 sędziów NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02, uchwała 7 sędziów NSA z dnia 24 maja 2010 r., sygn. akt II FPS 1/10, uchwała 7 sędziów NSA z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06).

W przywołanych uchwałach zdaniem Wnioskodawcy, a także w szeregu wyroków NSA wskazywano, że już pojęcie "otrzymanie świadczenia" wywołuje wątpliwości - tak co do konieczności istnienia, bądź nie (własne działania) podmiotu świadczącego. W pojęciu tym wątpliwości wywołuje także moment powstania przychodu w przypadku "otrzymania" świadczenia (zob. zdania odrębne s. NSA Stefana Babiarza, Stanisława Boguckiego, Adama Bącala, Artura Mudreckiego, Krzysztofa Stanika, Małgorzaty Wolf-Kalamali, Aleksandry Wrzesińskiej-Nowackiej do uchwały Izby Finansowej NSA z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt II FPS 7/10, glosa B. Brzezińskiego do uchwały 7 sędziów NSA z dnia 24 maja 2010 r., sygn. II FPS 1/10). W orzecznictwie sądów administracyjnych (por. powołane uchwały NSA z dnia 16 października 2006 r., sygn. II FPS 1/06, z dnia 24 października 2010 r., sygn. II FPS 1/10) dość jednolicie przyjmowano wypracowaną w tym orzecznictwie, a także w orzecznictwie Sądu Najwyższego (por. wyrok SN z dnia 6 sierpnia 1999 r., sygn. akt III RN 31/99, wyrok SN z dnia 13 czerwca 2002 r., sygn. akt III RN 106/09) definicję nieodpłatnego świadczenia, jako obejmującą "wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku osobie, mające konkretny wymiar finansowy". Jest przy tym charakterystyczne to, że definicja ta odnosi się do "świadczenia", a więc zdarzenia w zasadzie ściśle związanego z zobowiązaniami cywilnoprawnymi. Zgodnie z art. 353 § 1 k.c. "zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić". Paragraf 2 stanowi, że "świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu". Występuje ono wprawdzie także w tzw. zobowiązaniach realnych (np. art. 678 § 1 k.c.), czy zobowiązaniach związanych ściśle z prawami rzeczowymi (np. zobowiązania istniejące między współwłaścicielami, a oparte na art. 200, 205 czy 207 k.c. (zob. S. Grzybowski System prawa cywilnego, część ogólna (red. S. Grzybowski), Ossolineum 1985, str. 221), to jednak świadczenie nie może powstać w przypadku swobody umów "lecz tylko wówczas, gdy przewiduje to przepis ustawy" (zob. postanowienie SN z dnia 9 grudnia 2011 r., sygn. akt III CZP 78/11), co oznaczać powinno w rezultacie, że świadczenie jest istotą zobowiązania, bez względu na to, jaki ono ma charakter (por. wyrok SN z dnia 1 kwietnia 2011 r., sygn. akt III CSK 206/10,). Wprawdzie pojęcie "świadczenie" występuje także na gruncie np. prawa rzeczowego - choćby przy wydaniu rzeczy (art. 222 § 1 k.c.) - to jednak nie powinno budzić wątpliwości, że definicja nieodpłatnego świadczenia została wprowadzona na gruncie świadczeń, wynikających z zobowiązań cywilnoprawnych, a także stosunków pracy, a nie prawa rzeczowego (nabycia). Nie zmienia tej oceny także i to, że w powoływanych wyżej uchwałach, opierając się na językowym rozumieniu pojęcia "świadczenie otrzymane", przyjmowano, że wywołują go także własne działania zobowiązanego. To zaś oznaczałoby, że wskazana wyżej definicja "nieodpłatnego świadczenia" w istocie rzeczy nie powinna mieć zastosowania tylko i wyłącznie do tych zdarzeń, które związane są z zobowiązaniami i przypadkami zaistnienia świadczenia z nich wynikającego. Jest charakterystyczne, że powyższej definicji nieodpłatnego świadczenia na gruncie art. 11 ust. 1 i ust. 2a pkt 1-4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.), dalej zwanej: u.p.d.o.f., w orzecznictwie nie modyfikowano, przyjmując, że ma ona uniwersalny charakter, a wartość świadczeń w naturze dla pracowników, określana jest zgodnie z art. 12 ust. 2 u.p.d.o.f. (por. wyrok NSA z dnia 8 listopada 2012 r., sygn. akt II FSK 603/11; wyrok NSA z dnia 26 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK1672/09).

Wskazane powyżej przepisy według Wnioskodawcy określają przykładowy sposób obliczenia wartości nieodpłatnych świadczeń. Wskazują one także na zdarzenia, w których te nieodpłatne świadczenia występują. I tak w art. 12 ust. 6 pkt 1-2 u.p.d.o.p. wskazuje się, że są to usługi, a więc umowy o świadczenie usług, w art. 12 ust. 6 pkt 3 u.p.d.o.p - udostępnienie lokalu. Jeżeli się zważy, że udostępnienie lokalu - jako czynność prawna - miałaby mieć charakter nieodpłatny to mielibyśmy do czynienia z umową użyczenia (art. 710 k.c.), która z istoty jest umową bezpłatną. W powoływanym przepisie chodzi o udostępnienie lokalu nieodpłatnie, jako konsekwencja zawarcia umowy najmu, czy dzierżawy. Umowa najmu (art. 659 k.c.) jest umową zawsze odpłatną gdyż wynika to z obowiązku zapłaty czynszu. Również z zasady (zob. art. 735 w związku z art. 750 k.c.) umowa o świadczenie usług jest umową odpłatną. Już więc tylko te przykłady umów odpłatnych z istoty rzeczy, przekształconych przez strony w umowy nieodpłatne wskazują, że w istocie ustawodawca podatkowy miał na uwadze opodatkowanie takich przypadków świadczeń, których strona umowy nie uzyskała, a powinna zgodnie z cywilnoprawnym charakterem takiej umowy. Wnioski z art. 12 ust. 1 pkt 2 i ust. 6 pkt 1-4 u.p.d.o.p. wskazują więc na trafność tezy, że umowa na podstawie której, zostanie dokonana zmiana przebiegu linii elektroenergetycznej z inicjatywy Inwestora (tzw. usunięcie kolizji) nie stanowi dla Spółki, na rzecz której tę linię przebudowano nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p.

Zauważyć również należy zdaniem Wnioskodawcy, że "otrzymanie nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego świadczenia" - według przyjętej w orzecznictwie definicji - jest określeniem prawa cywilnego, co wyżej wykazano, w dodatku jest to określenie nieostre, wywołujące różne wątpliwości interpretacyjne. Zgodnie z utrwalonymi w orzecznictwie zasadami rozumienia takich określeń cywilnoprawnych w prawie podatkowym (por. wyrok NSA z dnia 17 października 1995 r. sygn. akt SA/Rz 610/94, wyrok SN z dnia 3 lutego 2000 r., sygn. akt III RN 194/99, uchwała 7 sędziów NSA z dnia 2 lipca 2001 r., sygn. akt FPS 3/01, uchwała 5 sędziów NSA z dnia 29 listopada 1999 r., sygn. akt FPK 3/99, wyrok NSA z dnia 26 lutego 1999 r., sygn. akt I SA/Łd 1628/98, wyrok NSA z dnia 29 czerwca 1999 r., sygn. akt I SA/Wr 591/99) należy je interpretować i rozumieć zgodnie z cywilnoprawnym znaczeniem, "chyba, że ustawodawca podatkowy nadał takiemu określeniu inne, swoiste, podatkowe znaczenie". W przypadku "otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw" ustawodawca nie wskazał, by należało mu nadać inne niż cywilnoprawne znaczenie. W przeciwnym razie określenie to powinno otrzymać brzmienie: "otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw bez względu na ich cywilnoprawny lub nadany przez strony charakter prawny jest przychodem".

W konsekwencji opodatkowanie przychodu, uzyskiwanego z każdego przypadku "otrzymania nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw" powadziłoby do rozszerzającej wykładni art. 12 ust. 1 pkt 2 u.p.d.o.p., niedopuszczalnej w zakresie ustalania obowiązku podatkowego w odniesieniu do przepisów określających w sposób mało precyzyjny zakres obowiązku podatkowego (wyrok NSA z dnia 3 kwietnia 2000 r., sygn. akt III SA 3108/00, wyrok NSA z dnia 21 listopada 2003 r., sygn. akt IV SA 4044/01; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 1 marca 2004 r., sygn. akt I SA/Wr 1950/01; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 3 lutego 2011 r., sygn. akt III SA/Gl 1060/10). Takie stosowanie prawa naruszałoby zasadę pewności prawa, będącą jedną z zasad demokratycznego państwa prawa (art. 2 Konstytucji RP) i zasadę zaufania obywatela do państwa (art. 2 Konstytucji RP i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej). W orzecznictwie Trybunału Konstytucyjnego (por. wyrok z dnia 19 czerwca 1992 r., sygn. akt U 6/92, wyrok z dnia 10 listopada 1998 r., sygn. akt K 39/97, wyrok z dnia 29 marca 1994 r., sygn. akt K 13/93) niejednokrotnie wskazywano, że "w prawie daninowym z zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) wynika, że każda regulacja prawna, ingerująca w prawa i wolności obywatelskie musi spełniać wymóg dostatecznej określoności, zgodnie z którą wszystkie przedmioty, uregulowane w art. 217 Konstytucji RP, w tym przedmiot opodatkowania, powinny być zawarte w przepisach rangi ustawowej w sposób precyzyjny, przejrzysty i jasny. Dopiero realizacja tych standardów stanowi precyzyjne wyznaczenie zakresu ingerencji państwa w prawa i obowiązki podmiotów prawa". Formułując powyższą tezę Trybunał Konstytucyjny podkreślał szczególne jej znaczenie w tych przypadkach, gdy określenie przedmiotu opodatkowania związane było ze sprawą, w której mechanizm poboru podatku związany był z jego samoobliczeniem przez podatnika.

Zgodnie z podpisaną umową Inwestor za zgodą Spółki zobowiązał się do zmiany lokalizacji przebiegu linii elektroenergetycznej zgodnie z warunkami technicznymi wydanymi przez Spółkę. Inicjatorem dokonania zmiany lokalizacji fragmentu całej sieci elektroenergetycznej był Inwestor - podmiot mający prawo do nieruchomości, na której prowadzona jest inwestycja, to on jest zainteresowany osiągnięciem określonego celu, tj. uzyskaniem wolnego dostępu do terenu, na którym są zlokalizowane obce urządzenia w celu budowy pola golfowego z zamiarem wykorzystywania tego pola w prowadzonej działalności gospodarczej generującej określony zysk Inwestora. Zmiana lokalizacji przebiegu linii elektroenergetycznej została wykonana przez Inwestora i na jego koszt, a poprowadzenie fragmentu sieci po nowej trasie, bez zmiany parametrów technicznych pozwoli na realizację projektowanego przez Inwestora obiektu.

Zatem, wydatki na usunięcie kolizji nie zostały poniesione przez Spółkę. Działania te mają charakter nieodpłatny. Inwestor nie udokumentował powyższych działań za pomocą faktury, wskazał tylko wartość przebudowanej linii. Po zakończeniu prac związanych ze zmianą lokalizacji linii elektroenergetycznej (z napowietrznej na podziemną), przebudowana linia została protokolarnie przekazana Spółce do eksploatacji. Z kolei linia elektroenergetyczna podlegająca przebudowie została przez Spółkę wycofana z eksploatacji i zlikwidowana. Zmiana przebiegu lokalizacji, w której biegnie przebudowana linia elektroenergetyczna nie wydłuży okresu eksploatacji całej sieci, a fragment odcinka sieci w tej nowej lokalizacji przywróci jedynie dotychczasową funkcjonalność obiektu, tj. ciągłość układu technologicznego eksploatowanej sieci. Spółka zaś, z samego zdarzenia w postaci usunięcia kolizji nie osiągnie żadnych wymiernych korzyści. Przebudowa linii elektroenergetycznej nie wynikła z potrzeb Spółki, nie przysporzyła funkcjonalności, nie wzrosła przepustowość linii, nie zostały stworzone dodatkowe możliwości przyłączenia usługobiorców, nie zostaną obniżone koszty eksploatacji, a wręcz przeciwnie poprzez jej wydłużenie doszły dodatkowe długości do utrzymania w sprawności technicznej. Dokonana przebudowa nie stanowi ulepszenia środka trwałego oraz nie powoduje wzrostu jej wartości użytkowej. Przed jej przełożeniem była bowiem w pełni funkcjonalna i zdatna do użytku. Ze względu na dobry stan techniczny, nie była objęta przez Spółkę planami modernizacyjnymi zarówno bieżącymi jak też i długofalowymi. Inwestor wykonał ww. pracę z własnych materiałów, gdyż nie jest możliwe ze względów technicznych wykorzystanie "starych" elementów demontowanej linii elektroenergetycznej. Wobec powyższego należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, iż, prace Inwestora mają na celu odtworzenie sieci (w sensie funkcjonalnym i użytkowym) i w ich wyniku nie zwiększy się wartość użytkowa sieci, po stronie Spółki nie powstanie przysporzenie w postaci korzyści znajdującej odzwierciedlenie w Jej majątku. Odtworzenie odcinka sieci w innym miejscu, nawet jeśli byłby on dłuższy, bądź wykonany przez Inwestora w innej technologii lub z innych materiałów niż fragment pierwotny, a nie pozyskał żadnej nowej funkcjonalności, nowego przeznaczenia, czy możliwości szerszego niż przed przebudową wykorzystania, nie należy traktować w kategorii przysporzenia. Z uwagi na powyższe nie można mówić o otrzymaniu przez Spółkę nieodpłatnych świadczeń.

Zatem, przekazaną i wprowadzoną do zasobów Spółki przebudowaną linię elektroenergetyczną nie należy traktować jako nieodpłatne świadczenie, ponieważ, działanie to nie skutkuje faktycznym przysporzeniem majątkowym o konkretnym wymiarze finansowym. Inwestor przeprowadzając przebudowę ma za zadanie jedynie odtworzyć stan pierwotny linii w sensie funkcjonalnym i użytkowym. Zmiana lokalizacji linii, bez wprowadzenia ulepszeń nie skutkuje zatem powstaniem przysporzenia w majątku Spółki.

Spółka wskazuje, iż prawidłowość takiego podejścia znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach organów skarbowych m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 26 marca 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-472/12-2/MF), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 29 października 2008 r. (sygn. ITPB3/423-421/08/MT), Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 grudnia 2009 r. (sygn. IPPB5/423-600/09-2/AJ), Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 grudnia 2010 r. (sygn. IPPB5/423-560/10-4/IŚ), Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 lipca 2012 r. (sygn. ILPB3/423-220/11/12-S/EK) oraz w orzecznictwie sądów m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 1 lutego 2012 r. (sygn. I SA/Po 862/11).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie rzeczy lub praw, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie precyzuje, co należy rozumieć przez "nieodpłatne świadczenie", ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 12 ust. 5-6a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń. Z tego właśnie względu należy odwołać się do rozumienia pojęcia "świadczenia" zgodnego z przepisami prawa i nauką prawa cywilnego. Pojęcie świadczenia winno być zatem rozpatrywane z punktu widzenia zobowiązaniowego, tj. na tle art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.), zgodnie z którym zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2 k.c.).

W celu zdefiniowania pojęcia świadczenie nieodpłatne pomocne jest również odwołanie do wykładni gramatycznej, a także poglądów orzecznictwa i doktryny. Zgodnie z pojęciem słownikowym odpłacać to "oddawać komuś coś w zamian", odpłatny natomiast to "taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów" (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002). W orzecznictwie natomiast ugruntował się pogląd, iż przez nieodpłatne świadczenie rozumieć należy takie zdarzenia prawne i gospodarcze, dotyczące działalności gospodarczej, których skutkiem jest świadczenie nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osoby prawnej, mające konkretny wymiar finansowy.

Zgodnie z uchwałą NSA z dnia 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 pojęcie nieodpłatne świadczenie ma "szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy".

W uchwale z dnia 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym podtrzymał definicję nieodpłatnego świadczenia wyrażoną we wcześniejszej uchwale. W obu tych uchwałach NSA wskazał, iż nieodpłatność powinna być rozumiana jako "niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy".

W świetle powyższego, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe.

Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować więc te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Ustalenie, czy określone świadczenie uzyskane przez podatnika nieodpłatnie stanowi dla niego przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wymaga oceny charakteru dokonanego rodzaju czynności, w szczególności zbadania, czy należy ona do czynności przysparzających, w przypadku których strona dokonująca przysporzenia otrzymuje w zamian korzyść majątkową.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 12 listopada 2008 r. Wnioskodawca zawarł umowę ze Spółką z ograniczoną odpowiedzialnością - Inwestorem, której przedmiotem są zasady i warunki udostępniania Inwestorowi elementów infrastruktury elektroenergetycznej w celu wykonania jej przebudowy w zakresie niezbędnym do realizacji zmiany sposobu zasilania. Zgodnie z podpisaną umową Inwestor zobowiązał się zwrócić na rzecz Spółki przebudowaną linię elektroenergetyczną przy zachowaniu dotychczasowych właściwości użytkowych i parametrów technicznych sieci wraz z innymi obiektami umożliwiającymi ich uruchomienie i eksploatację. Elementy pochodzące z demontażu przebudowywanej linii zostały przekazane przez Inwestora na rzecz Wnioskodawcy. Przebudowa linii napowietrznej na kablową przeprowadzona została na wyłączny wniosek Inwestora i była jedynym możliwym rozwiązaniem wynikającym ze zmiany zagospodarowania terenu - "budowa pola golfowego". Przebudowa nie przyniosła Spółce zarówno skutków pozytywnych jak i negatywnych. W związku z otrzymaniem linii kablowej po stronie Spółki nie występują jakiekolwiek korzyści. Przebudowana (odtworzona) linia elektroenergetyczna została przyjęta do eksploatacji przez Spółkę w dniu 17 kwietnia 2012 r.

Mając na uwadze powyższy stan faktyczny, w sytuacji przekazania przez Inwestora przebudowanej (odtworzonej) linii elektroenergetycznej, gdy przebudowa nie przyniosła Wnioskodawcy zarówno skutków pozytywnych jak i negatywnych i jakichkolwiek korzyści, nie występuje nieodpłatne świadczenie.

W świetle art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych, stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do nawiązania stosunku prawnego, którego skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy.

Reasumując, biorąc pod uwagę powołane przepisy prawa podatkowego i przedstawiony we wniosku stan faktyczny tut. Organ stoi na stanowisku, że dokonana zmiana przebiegu linii elektroenergetycznej z inicjatywy Inwestora (tzw. usunięcie kolizji) nie stanowi dla Wnioskodawcy, na rzecz którego tę linię przebudowano nieodpłatnego lub częściowo odpłatnego otrzymania rzeczy lub praw, o których mowa w art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych i nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy powstania przychodu podatkowego na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.