IPTPB3/423-270/11-6/PM

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, reprezentowanej przez pełnomocnika przedstawione we wniosku z dnia 28 września 2011 r. (data wpływu 17 października 2011 r.), uzupełnionym pismem z dnia 4 listopada 2011 r. (data wpływu 7 listopada 2011 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości stosowania zmienionych stawek amortyzacyjnych środków trwałych - jest prawidłowe.

W dniu 17 października 2011 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych.

Z uwagi na braki formalne wniosku Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), pismem z dnia 31 października 2011 r., nr IPTPB3/423-270/11-2/PM, skutecznie doręczonym w dniu 4 listopada 2011 r., wystąpił do Wnioskodawcy o uzupełnienie wniosku.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, w dniu 7 listopada 2011 r. wpłynęło do tut. Organu uzupełnienie wniosku (data nadania w polskiej placówce pocztowej - 4 listopada 2011 r.).

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca (dalej "Spółka") prowadzi działalność gospodarczą, której przedmiotem jest sprzedaż i produkcja wyrobów tytoniowych.

Spółka informuje, iż posiada zakwalifikowane środki trwałe podlegające amortyzacji. Dla celów podatkowych Spółka dokonuje odpisów amortyzacyjnych w okresach miesięcznych, metodą liniową. Do końca roku 2010 odpisy amortyzacyjne dokonywane były z zastosowaniem stawek amortyzacyjnych w wysokości nieprzekraczającej wartości określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych (dalej: Wykaz) stanowiącym załącznik do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.; dalej: u.p.d.o.p.).

Od 1 stycznia 2011 r. (t.j. od początku roku podatkowego) Spółka obniżyła stawki amortyzacyjne w odniesieniu do wybranych środków trwałych amortyzowanych metodą liniową zgodnie z zasadami określonymi w art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przyszłości, zaś Spółka planuje ewentualne podwyższenie stawek amortyzacyjnych do wysokości nieprzekraczającej stawek z Wykazu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 3. Jednocześnie wniosek Spółki w zakresie pytania nr 1 i pytania nr 2 został rozpatrzony odrębnymi interpretacjami.

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjęcie obniżonych stawek amortyzacji, a następnie ich podwyższenie do dowolnej wysokości, nie wyższej jednak, niż maksymalnej określonej w Wykazie, jest zgodne z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z obecnym brzmieniem art. 16i ust. 5 ww. ustawy, zmiany stawki amortyzacyjnej dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Wnioskodawca uważa, iż zakres zmiany stawki w rozumieniu powyższego przepisu oznacza także możliwość podwyższenia stawki poprzednio obniżonej. Ponadto zwraca uwagę, iż przepis ten w brzmieniu sprzed nowelizacji zezwalał wprost na "obniżenie stawki bądź przyjęcia w poprzedniej wysokości", podczas gdy znowelizowane brzmienie artykułu dotyczy jej "zmiany". Tym samym w opinii Wnioskodawcy zmiana art. 16i ust. 5 pozwala na ustalenie wysokości stawek amortyzacji dla celów podatkowych poprzez ich obniżanie i podwyższanie, jednak do wysokości przewidzianej w Wykazie.

Ponadto, w uzasadnieniu do nowelizacji ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wprowadzającej powyższą zmianę ustawodawca stwierdził, iż zmiana regulacji "podyktowana była koniecznością dostosowania ustaw podatkowych z rozwiązaniami przyjętymi w ustawie o rachunkowości oraz stworzenia mocniejszego elementu polityki podatkowej prowadzonej przez podatników. Podatnicy będą mogli w okresie ponoszenia strat podatkowych zaplanować maksymalnie obniżone stawki amortyzacyjne i powrócić do stawek, tj. wyższych kosztów podatkowych, w okresie osiągania dochodów, a tym samym odpowiednio wpływać na wysokość straty podatkowej i dochodu do opodatkowania."

Możliwość podwyższenia uprzednio obniżonych stawek amortyzacyjnych została również potwierdzona w interpretacji Ministerstwa Finansów z dnia 9 czerwca 2004 r. zgodnie z którą: "zmiana stawki (zmniejszenie bądź zwiększenie uprzednio obniżonej) może nastąpić od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma zatem możliwość stosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym zastrzeżeniem, że stawki te nie mogą być wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzowanych" oraz w licznych interpretacjach indywidualnych prawa podatkowego, m.in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 7 grudnia 2010 r. (nr IPPB5/423-630/10-6/AS), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 stycznia 2010 r. (nr ITPB3/423-595/09/MK), w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 października 2008 r. (nr BPB3/423-635/08/BG) oraz w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 lutego 2010 r. (nr IBPBI/2/423-246/10/PC).

Również Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji z dnia 10 sierpnia 2010 r. (ILPB3/423-433/10-2/KS) stwierdził, iż: "Zmiana, o której mowa w powołanym przepisie < art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - przepis Spółki>, dotyczy zarówno sytuacji, w której stawka amortyzacyjna może być obniżona, jak i rezygnacji z obniżonej stawki na rzecz stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych. Wobec powyższego, zmiana stawki amortyzacyjnej, tj. zmniejszenie bądź zwiększenie uprzednio obniżonej, może nastąpić od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik, ma więc możliwość zastosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym że zmienione stawki nie mogą być wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych".

Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy możliwe jest podwyższenie stosowanych stawek amortyzacyjnych z zastrzeżeniem, iż stawki te nie mogą być wyższe od stawek wynikających z Wykazu. Podwyższenie powinno nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ustawy 1.

Zatem, wydatek może zostać uznany za koszt uzyskania przychodów o ile pozostaje w związku przyczynowo - skutkowym z przychodami i prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika i nie został wymieniony w art. 16 ust. 1 ustawy, jako wydatek niestanowiący uzyskania przychodów.

Stosownie do treści art. 15 ust. 6 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m, z uwzględnieniem art. 16.

Pojęcie środków trwałych, podlegających amortyzacji, zostało określone w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z ww. przepisem, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

Treść powyższego przepisu oznacza, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie, obciążania kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w okresie dłuższym niż jeden rok. Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie.

Jak stanowi art. 16f ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość obejmującą likwidację majątku nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 16b. Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się zgodnie z art. 16h-6m, gdy wartość początkowa środka trwałego albo wartości niematerialnej i prawnej w dniu przyjęcia do używania jest wyższa niż 3.500 zł W przypadku, gdy wartość początkowa jest równa lub niższa niż 3.500 zł, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16d ust. 1, mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych zgodnie z art. 16h-16 m albo jednorazowo w miesiącu oddania do używania tego środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, albo w miesiącu następnym.

Stosownie, zaś do treści z art. 16h ust. 2 powołanej ustawy, podatnicy, z zastrzeżeniem art. 16I i 16ł, dokonują wyboru jednej z metod amortyzacji określonych w art. 16i-16k dla poszczególnych środków trwałych przed rozpoczęciem ich amortyzacji. Wybraną metodę stosuje się do pełnego zamortyzowania danego środka trwałego.

Przedstawione wyżej przepisy stanowią o tym, jakie składniki majątku podatnika i na jakich warunkach podlegają amortyzacji.

Jedną z metod dokonywania odpisów amortyzacyjnych jest metoda liniowa, której zasady dokonywania zostały określone w art. 16i ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 16i ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16j-16ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1.

Stosownie do treści art. 16i ust. 5 ww. ustawy, podatnicy mogą obniżać podane w Wykazie stawek amortyzacyjnych stawki dla poszczególnych środków trwałych. Zmiany stawki dokonuje się począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego.

Co istotne, zmiana, o której mowa w powołanym przepisie, dotyczy zarówno sytuacji, w której stawka amortyzacyjna może być obniżona, jak i rezygnacji z obniżonej stawki na rzecz stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych. Wobec powyższego zmiana stawki amortyzacyjnej, t.j. zmniejszenie bądź zwiększenie uprzednio obniżonej może nastąpić od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Podatnik ma więc możliwość zastosowania różnych stawek amortyzacyjnych dla środków trwałych na każdy rok podatkowy, z tym że zmienione stawki nie mogą być wyższe od stawek określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych.

Zmiana stawek amortyzacyjnych może nastąpić zarówno odnośnie środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji, jak i odnośnie środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji.

Dla środków trwałych wprowadzonych po raz pierwszy do ewidencji zmiana stawki amortyzacyjnej, czyli jej obniżenie może nastąpić począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji. Natomiast możliwość obniżenia stawki amortyzacyjnej, a także zwiększenia uprzednio obniżonej odnosi się do środków trwałych będących już przedmiotem amortyzacji i powinno nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego.

Możliwość obniżania stawek nie jest uwarunkowana wystąpieniem jakichkolwiek okoliczności. Taką decyzję podejmuje podatnik. W kolejnych latach podatkowych podatnik ma prawo do podwyższenia uprzednio obniżonej stawki amortyzacyjnej, jednakże tylko w granicach wyznaczonych stawką wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych, stanowiących załącznik do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W konsekwencji podatnik może obniżyć dla poszczególnych środków trwałych stawkę amortyzacyjną wynikającą z Wykazu stawek amortyzacyjnych, począwszy od miesiąca, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, albo od pierwszego miesiąca każdego następnego roku podatkowego. Oznacza to, że Spółka mając np. kilka, kilkanaście środków trwałych tego samego rodzaju może stosować obniżoną stawkę, przykładowo, jedynie w stosunku do jednego z tych środków, pozostałe zaś amortyzować według stawek amortyzacyjnych dotychczas stosowanych. Podstawowym warunkiem jest to, aby stawki te nie były wyższe od stawek określonych w ww. Wykazie. Wysokość obniżenia/podwyższenia stawki dla danego środka trwałego jest dowolna i pozostaje w gestii podatnika.

Należy przy tym pamiętać, iż wysokość zmienionej stawki amortyzacyjnej winna być ustalona z uwzględnieniem okresu efektywnej użyteczności gospodarczej danego środka trwałego oraz zasad prowadzonej polityki rachunkowości.

Dodatkowo zauważyć należy, iż zgodnie z art. 16h ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych z uwzględnieniem podwyższenia lub obniżenia stawek amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16i ww. ustawy:

* w równych ratach co miesiąc,

* w równych ratach co kwartał,

* jednorazowo na koniec roku.

Suma odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych dokonanych w pierwszym roku podatkowym, w którym środki te zostały wprowadzone do ewidencji, nie może przekroczyć wartości tych odpisów przypadających za okres od wprowadzenia ich do ewidencji do końca tego roku podatkowego.

W aktualnie obowiązującym stanie prawnym podatnicy mogą dokonywać odpisów amortyzacyjnych miesięcznie, kwartalnie lub jednorazowo na koniec roku. W przypadku obniżenia/podwyższenia stawki amortyzacyjnej i dokonywania odpisów amortyzacyjnych, np. co kwartał lub na koniec roku, zmniejszenie stawki nastąpi praktycznie na koniec kwartału lub koniec roku. Tak więc obniżenie/podwyższenie stawki w trakcie roku podatkowego powinno nastąpić nie później niż w momencie dokonania pierwszego w danym roku odpisu amortyzacyjnego.

Nadmienić przy tym należy, że w przypadku środków trwałych oddanych do używania przed dniem 1 stycznia 2000 r., dla których stawki amortyzacyjne nie zostały obniżone o odpowiednie współczynniki, jeżeli po nowelizacji wystąpiły warunki uzasadniające ich wykorzystanie, podatnik ma prawo do ich zastosowania na zasadach obowiązujących w znowelizowanych przepisach (art. 3 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 20 listopada 1999 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. Nr 95, poz. 1101 z późn. zm.). Obniżenie stawek na zasadach obowiązujących od dnia 1 stycznia 2003 r. może mieć również zastosowanie zarówno do środków trwałych oddanych do używania przed tą datą i po tej dacie (art. 4 ust. 5 ww. ustawy zmieniającej z dnia 9 czerwca 2000 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - Dz. U. Nr 60, poz. 700).

Reasumując, mając na uwadze przedstawiony przez Wnioskodawcę opis stanu faktycznego oraz powyższe przepisy prawa podatkowego, stwierdzić należy, iż stosownie do art. 16i ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych podatnik ma prawo, na wyżej wymienionych zasadach do dowolnego podwyższenia wcześniej obniżonych stawek amortyzacyjnych, jednakże do poziomu nie wyższego niż wynika to z Wykazu stawek amortyzacyjnych.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.