IPTPB3/423-228/12-4/GG - Określenie skutków podatkowych transakcji wymiany udziałów w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 14 czerwca 2012 r. (data wpływu 19 czerwca 2012 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 września 2012 r. (data wpływu 27 września 2012 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych transakcji wymiany udziałów (pytanie nr 1) - jest prawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2012 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej:

* podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

* podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na braki formalne ww. wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi, działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) pismem z dnia 11 września 2012 r., nr IPTPB3/423-228/12-2/GG, IPTPB2/436-83/12-2/k.k., wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia go bez rozpatrzenia.

Przedmiotowe wezwanie zostało skutecznie doręczone w dniu 17 września 2012 r.

W dniu 27 września 2012 r. wpłynęło do tut. Organu uzupełnienie wniosku, nadane za pośrednictwem placówki pocztowej operatora publicznego w dniu 24 września 2012 r. z zachowaniem obowiązującego terminu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca -, spółka giełdowa, wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS, (zwana dalej "Spółką" lub "Wnioskodawcą"), jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym i zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Wnioskodawca prowadzi działalność w dwóch podstawowych segmentach rynku: modowym i dyskontowym. Biznes dyskontowy prowadzony jest poprzez Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością SKA, spółkę wpisaną do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego pod numerem KRS (dalej " SKA"), w której Wnioskodawca posiada 70.948 akcji z 71.000 akcji ogółem, które dają 99,93% udział w kapitale SKA. Pozostałymi akcjonariuszami SKA jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i osoba fizyczna, którzy posiadają po 26 akcji. Komplementariuszem SKA jest Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Redan S.A. jest 100% udziałowcem.

Planowana jest restrukturyzacja SKA., która zostałaby przeprowadzona w następujący sposób:

A. SKA zostałaby przekształcona w polską spółkę kapitałową: spółkę akcyjną lub spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej Spółka Kapitałowa").

B. Po przekształceniu, wszystkie udziały lub akcje w Spółka Kapitałowa należące do Wnioskodawcy, które będą dawały Wnioskodawcy bezwzględną większość praw głosu w Spółka Kapitałowa (po przekształceniu do Wnioskodawcy należeć będą udziały lub akcje w spółce przekształconej uprawniające Wnioskodawcę do 99,96% głosów na zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy), zostałyby następnie wniesione przez Wnioskodawcę do innej spółki kapitałowej będącej polskim rezydentem podatkowym (dalej "SPV Polska") lub do spółki kapitałowej mającej rezydencję podatkową w innym kraju Unii Europejskiej prawdopodobnie na terytorium Republiki Cypru (dalej "SPV Cypr").

Zważywszy, iż restrukturyzacja jest jeszcze w fazie planowania, nie istnieje jeszcze SPV Polska ani SPV Cypr, czyli spółki, do których zostałyby ewentualnie wniesione udziały/akcje Spółka Kapitałowa (po przekształceniu z SKA).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że w przypadku, gdy aport będzie wnoszony do SPV Polska, spółka ta będzie zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast w przypadku, gdy aport będzie wnoszony do SPV Cypr, spółka ta będzie spółką utworzoną według prawa cypryjskiego: "Etaipeiec", jak określono w przepisach dotyczących podatku dochodowego, zgodnie z punktem 8 załącznika nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca, jako podmiot planujący utworzenie nowej spółki (SPV Polska), na podstawie art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zwraca się w pytaniu 2 i pytaniu 3 niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej potwierdzającej zastosowanie przepisów podatkowych w zakresie dotyczącym działalności SPV Polska, która zostanie utworzona w przyszłości jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zgodnie z Kodeksem spółek handlowych, w stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku.

Zgodnie z art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przepisy art. 14k i art. 14m będą więc miały odpowiednio zastosowanie w przypadku zastosowania się przez SPV Polska do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem spółki na wniosek Wnioskodawcy jako podmiotu planującego utworzenie tej spółki - w zakresie dotyczącym działalności SPV Polska.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca poinformował, iż Spółka cypryjska będzie utworzona w formie spółki kapitałowej, która będzie posiadać osobowość prawną.

Spółka cypryjska będzie cypryjskim rezydentem podatkowym i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym na Cyprze od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, z zastrzeżeniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania dochodu i majątku, których stroną jest Republika Cypryjska.

Spółka cypryjska nabywająca od Wnioskodawcy, będącego udziałowcem (akcjonariuszem) będącym osobą prawną udziały (akcje) przez ich posiadane, uzyska w spółce, której udziały (akcje) są przedmiotem transakcji bezwzględną większość praw głosu. Spółka cypryjska nabędzie udziały lub akcje uprawniające do co najmniej 99,93% głosów na zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy nabywanej spółki.

W planowanej restrukturyzacji spółka nabywająca będzie albo polską spółką kapitałową albo cypryjską spółką kapitałową. Jeżeli spółka nabywająca będzie cypryjską spółką kapitałową, to spółka ta nie będzie posiadać siedziby ani zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W takim wypadku spółka nabywająca będzie podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej "ustawa o CIT").

Jeżeli spółką nabywającą będzie polska spółka kapitałowa, to w takim wypadku spółka ta będzie posiadać siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i będzie w związku z tym osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym, który zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych będzie podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Jak wskazano we wniosku restrukturyzacja jest jeszcze w fazie planowania, nie istnieją jeszcze SPV Polska ani SPV Cypr, czyli spółki, do których zostałyby ewentualnie wniesione udziały/akcje Społka Kapitałowa (po przekształceniu z SKA). W przypadku, gdy Wnioskodawca zdecyduje się, że aport będzie wniesiony do spółki kapitałowej będącej polskim rezydentem podatkowym, to najpierw zostanie utworzona ta spółka (SPV Polska), a następnie po jej zarejestrowaniu nastąpi podwyższenie kapitału w SPV Polska, które zostanie pokryte wkładem rzeczowym (aportem) w postaci udziałów/akcji spółka kapitałowa.

Wnioskodawca ponadto doprecyzował wniosek wskazując, iż posiada w spółce komandytowej 70948 akcji z 71000 wszystkich akcji w spółce. Tym samym jego udział wynosi 99,9267%. Jednak w wyniku przekształcenia udział kapitałowy Wnioskodawcy w kapitale Spółka Kapitałowa (po przekształceniu) wzrośnie i planowane jest, że do Wnioskodawcy będą należały udziały lub akcje w spółce przekształconej uprawniające go do 99,96% głosów na zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy Spółka Kapitałowa (po przekształceniu).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest udzielenie odpowiedzi na pytanie nr 1 wniosku, natomiast w zakresie pytania nr 3 wniosku oraz w kwestii dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych zostaną wydane odrębne interpretacje.

Zdaniem Wnioskodawcy, wniesienie aportem udziałów/akcji w Spółka Kapitałowa (po przekształceniu SKA w spółkę kapitałową), które będą uprawniały Wnioskodawcę do co najmniej 99,93% głosów w zgromadzeniu udziałowców/ akcjonariuszy Spółka Kapitałowa, na pokrycie podwyższonego kapitału zakładowego w SPV Polska lub w SPV Cypr, w wyniku którego Wnioskodawca obejmie w kapitale zakładowym SPV Polska lub SPV Cypr udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wnoszonych aportem udziałów/akcji w Spółka Kapitałowa (po przekształceniu z SKA w spółkę kapitałową) będzie zdarzeniem neutralnym w podatku dochodowym od osób prawnych dla Wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 4d ww. ustawy.

Zgodnie z powołanym art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, do przychodów nie zalicza się wartości udziałów (akcji) przekazanych udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki oraz wartości udziałów (akcji) nabytych przez spółkę, jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

Na podstawie art. 12 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w przypadku, gdy spółka nabywająca lub spółka, której udziały (akcje) są nabywane, nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, przepis ust. 4d stosuje się, jeżeli jest ona podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Zdaniem Wnioskodawcy w planowanej transakcji wniesienia aportem udziałów/akcji Adesso Spółka Kapitałowa, które będą dawały Wnioskodawcy co najmniej 99,96% udział głosów w zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy, wszystkie wskazane w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych warunki, od których uzależnione jest odroczenie opodatkowania, należy uznać za spełnione, zważywszy na to, że:

Tym samym, do przychodów Wnioskodawcy nie zostanie zaliczona wartość udziałów w SPV Polska lub SPV Cypr objęta przez Wnioskodawcę w wyniku aportu. Odroczenie opodatkowania na podstawie art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie miało zastosowanie do rozliczenia przez Wnioskodawcę wniesienia aportem udziałów/akcji Spółka Kapitałowa do SPV Polska lub SPV Cypr, gdyż wszystkie warunki, od których ta neutralność jest uzależniona, będą spełnione w planowanej transakcji.

O odroczeniu opodatkowania świadczy również treść art. 16 ust. 1 pkt 8d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 8 i art. 15 ust. 1k.

Przepis ten oznacza, po pierwsze, że Wnioskodawca nie rozpoznaje kosztu w momencie objęcia udziałów w SPV Polska lub SPV Cypr w wyniku "zamiany udziałów", a po drugie, iż kosztem uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia udziałów w SPV Polska lub SPV Cypr nabytych w wyniku "wymiany udziałów" będą historyczne koszty nabycia udziałów/ akcji Spółka Kapitałowa.

Uzupełniając własne stanowisko Wnioskodawca stwierdził, iż w planowanej transakcji wniesienia aportem udziałów/akcji Spółka Kapitałowa, które będą dawały Wnioskodawcy co najmniej 99,93% udział głosów w zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy, wszystkie wskazane w art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych warunki, od których uzależnione jest odroczenie opodatkowania, należy uznać za spełnione, na okoliczność czego przedstawił uzasadnienie jak uprzednio we wniosku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zasady dotyczące przychodów powstających w ramach transakcji wymiany udziałów uregulowane zostały w art. 12 ust. 4d ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli spółka nabywa od udziałowców (akcjonariuszy) innej spółki udziały (akcje) tej innej spółki oraz w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) albo w zamian za udziały (akcje) tej innej spółki przekazuje udziałowcom (akcjonariuszom) tej innej spółki własne udziały (akcje) wraz z zapłatą w gotówce w wysokości nie wyższej niż 10% wartości nominalnej własnych udziałów (akcji), a w przypadku braku wartości nominalnej - wartości rynkowej tych udziałów (akcji), oraz jeżeli w wyniku nabycia:

Natomiast stosownie do treści art. 12 ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, w przypadku gdy spółka nabywająca lub spółka, której udziały (akcje) są nabywane, nie jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, przepis ust. 4d stosuje się, jeżeli jest ona podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy lub spółką mającą siedzibę lub zarząd w innym niż państwo członkowskie Unii Europejskiej państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca, planuje restrukturyzację SKA., która zostałaby przeprowadzona w następujący sposób:

A. SKA zostałaby przekształcona w polską spółkę kapitałową: spółkę akcyjną lub spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej " Spółka Kapitałowa"),

B. Po przekształceniu, wszystkie udziały lub akcje w Spółka Kapitałowa należące do Wnioskodawcy, które będą dawały Wnioskodawcy bezwzględną większość praw głosu w Spółka Kapitałowa (po przekształceniu do Wnioskodawcy należeć będą udziały lub akcje w spółce przekształconej uprawniające Wnioskodawcę do 99,96% głosów na zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy), zostałyby następnie wniesione przez Wnioskodawcę do innej spółki kapitałowej będącej polskim rezydentem podatkowym (dalej "SPV Polska") lub do spółki kapitałowej mającej rezydencję podatkową w Innym kraju Unii Europejskiej prawdopodobnie na terytorium Republiki Cypru (dalej "SPV Cypr").

Restrukturyzacja jest jeszcze w fazie planowania, nie istnieje jeszcze SPV Polska ani SPV Cypr, czyli spółki, do których zostałyby ewentualnie wniesione udziały/akcje Spółka Kapitałowa (po przekształceniu z SKA).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że w przypadku, gdy aport będzie wnoszony do SPV Polska, spółka ta będzie zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast w przypadku, gdy aport będzie wnoszony do SPV Cypr, spółka ta będzie spółką utworzoną według prawa cypryjskiego: "Etaipeiec", jak określono w przepisach dotyczących podatku dochodowego, zgodnie z punktem 8 załącznika nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Mając zatem na uwadze powołane uregulowania prawne, a także treść przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, iż w przedmiotowej sprawie będzie miała miejsce wymiana udziałów, o której traktuje art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wobec powyższego, wartość otrzymanych udziałów/akcji w SPV Cypr lub SPV Polska nie będzie zaliczona do przychodów Wnioskodawcy.

W świetle powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Wydając niniejszą interpretację indywidualną tut. Organ nie odniósł się do podniesionej we własnym stanowisku Wnioskodawcy kwestii ustalenia kosztów uzyskania przychodów w momencie nabycia i zbycia udziałów/akcji przez Wnioskodawcę, (jako udziałowca), ponieważ nie była ona przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.