IPTPB3/423-223/13-4/GG - Możliwość powstania przychodu w ujęciu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z tytułu otrzymania składników majątku lub środków pieniężnych w związku z likwidacją lub rozwiązaniem spółki osobowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko SPÓŁKI AKCYJNEJ, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 12 czerwca 2013 r. (data wpływu 14 czerwca 2013 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 września 2013 r. (data wpływu 23 września 2013 r.), o udzielenie pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu (dochodu) z tytułu otrzymania składników majątku lub środków pieniężnych - w związku z likwidacją lub rozwiązaniem spółki osobowej - jest prawidłowe.

W dniu 14 czerwca 2013 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania przychodu (dochodu) z tytułu otrzymania składników majątku lub środków pieniężnych - w związku z likwidacją lub rozwiązaniem spółki osobowej.

Z uwagi na braki wniosku, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.), pismem z dnia 11 września 2013 r., nr IPTPB3/423-223/13-2/GG, (doręczonym w dniu 16 września 2013 r.), wezwał Wnioskodawcę do jego uzupełnienia pod rygorem pozostawienia bez rozpatrzenia.

W odpowiedzi na ww. wezwanie, dnia 23 września 2013 r. wpłynęło uzupełnienie wniosku (nadane w dniu 20 września 2013 r.), z zachowaniem ustawowego terminu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest osobą prawną i posiada siedzibę w Polsce (podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce). Wnioskodawca jest aktualnie wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, lecz planowane jest w niedalekiej przyszłości przekształcenie spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w SO (dalej: SO) np. spółkę jawną lub komandytową.

W toku działalności SO mogą wystąpić sytuacje, które spowodują jej rozwiązanie. W takim przypadku SO może zostać zlikwidowana lub rozwiązana bez likwidacji, a majątek SO w postaci akcji S.A. (lub innych składników majątkowych) i/lub środki pieniężne zostanie przekazany wspólnikom.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że:

Przedmiotem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest:

* 10 86 (PKD 2007) Produkcja artykułów spożywczych homogenizowanych i żywności dietetycznej

* 10 89 (PKD 2007) Produkcja pozostałych artykułów spożywczych, gdzie indziej niesklasyfikowana

* 18 (PKD 2007) Poligrafia i reprodukcja zapisanych nośników informacji

* 20 14 (PKD 2007) Produkcja pozostałych podstawowych chemikaliów organicznych

* 20 41 (PKD 2007) Produkcja mydła i detergentów, środków myjących i czyszczących

* 20 42 (PKD 2007) Produkcja wyrobów kosmetycznych i toaletowych

* 20 59 (PKD 2007) Produkcja pozostałych wyrobów chemicznych, gdzie indziej niesklasyfikowana

* 21 1 (PKD 2007) Produkcja podstawowych substancji farmaceutycznych

* 21 2 (PKD 2007) Produkcja leków i pozostałych wyrobów farmaceutycznych

* 22 22 (PKD 2007) Produkcja opakowań z tworzyw sztucznych

* 41 1 (PKD 2007) Realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków

* 41 2 (PKD 2007) Roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych

* 46 18 (PKD 2007) Działalność agentów specjalizujących się w sprzedaży pozostałych określonych towarów

* 46 38 (PKD 2007) Sprzedaż hurtowa pozostałej żywności, włączając ryby, skorupiaki i mięczaki

* 46 39 (PKD 2007) Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana żywności, napojów i wyrobów tytoniowych

* 46 45 (PKD 2007) Sprzedaż hurtowa perfum i kosmetyków

* 46 46 (PKD 2007) Sprzedaż hurtowa wyrobów farmaceutycznych i medycznych

* 46 75 (PKD 2007) Sprzedaż hurtowa wyrobów chemicznych

* 47 73 (PKD 2007) Sprzedaż detaliczna wyrobów farmaceutycznych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach

* 47 74 (PKD 2007) Sprzedaż detaliczna wyrobów medycznych, włączając ortopedyczne, prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach

* 47 75 (PKD 2007) Sprzedaż detaliczna kosmetyków i artykułów toaletowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach

* 55 1 (PKD 2007) Hotele i podobne obiekty zakwaterowania

* 56 10 A (PKD 2007) Restauracje i inne stałe placówki gastronomiczne

* 68 1 (PKD 2007) Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek

* 68 2 (PKD 2007) Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi

* 72 19 (PKD 2007) Badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych

* 73 (PKD 2007) Reklama, badanie rynku i opinii publicznej

* 73 2 (PKD 2007) Badanie rynku i opinii publicznej

* 77 32 (PKD 2007) Wynajem i dzierżawa maszyn i urządzeń budowlanych

* 85 59 B (PKD 2007) Pozostałe pozaszkolne formy edukacji, gdzie indziej niesklasyfikowana

* 86 90 E (PKD 2007) Pozostała działalność w zakresie opieki zdrowotnej, gdzie indziej niesklasyfikowana.

Spółka osobowa jako spółka przekształcona nadal będzie miała siedzibę na terytorium Polski.

Wspólnikami spółki osobowej powstałej z przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością będą dotychczasowi wspólnicy spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Udziałowcami spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, są polscy rezydenci podatkowi (osoby fizyczne i Wnioskodawca).

W toku działalności SO mogą wystąpić sytuacje, które spowodują jej rozwiązanie. Zgodnie z art. 58 Kodeksu spółek handlowych rozwiązanie spółki powodują:

Zatem do rozwiązania spółki wystarczy np. podjęcie przez wszystkich wspólników jednomyślnej uchwały i nie ma wymogu podawania przyczyn takiej decyzji wspólników. Trudno w tym momencie antycypować więc te przyczyny, co dodatkowo z podatkowego punktu widzenia nie ma znaczenia.

Zgodnie z przepisami SO może zostać:

Nadmienić należy, że Spółka osobowa to spółka powstała z przekształcenia aktualnej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

* Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika SO, składników majątku w postaci np. akcji w SA z tytułu likwidacji SO lub rozwiązania SO bez przeprowadzenia likwidacji, skutkować będzie powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

* Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika SO, środków pieniężnych z tytułu likwidacji SO lub rozwiązania SO bez przeprowadzenia likwidacji skutkować będzie powstaniem przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych.

W uzupełnieniu wniosku ostatecznie sformułowano pytania w następujący sposób:

* Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika SO, składników majątku w postaci:

* Czy otrzymanie przez Wnioskodawcę, jako wspólnika SO, środków pieniężnych z tytułu likwidacji SO lub rozwiązania spółki bez przeprowadzenia procedury likwidacji skutkować będzie powstaniem przychodu (dochodu) w podatku dochodowym od osób prawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie majątku niepieniężnego w postaci np. akcji w SA z tytułu likwidacji SO lub rozwiązania SO bez likwidacji, nie spowoduje powstania przychodu w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie otrzymania akcji SA (lub innych składników majątkowych). Również otrzymanie z tytułu likwidacji/rozwiązania bez likwidacji SO środków pieniężnych nie generuje przychodu po stronie wspólnika.

Zgodnie z przepisami ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (dalej "k.s.h."), osobowe spółki prawa handlowego, a do takich należy spółka jawna czy spółka komandytowa, nie posiadają osobowości prawnej lecz posiadają podmiotowość prawną. Regulacje w zakresie likwidacji spółki jawnej zawarte zostały w art. 67-85 k.s.h. (regulacje te stosuje się odpowiednio do spółki komandytowej). Zgodnie z art. 67 § 1 k.s.h., w przypadkach, określonych w art. 58 należy przeprowadzić likwidację spółki, chyba że wspólnicy uzgodnili inny sposób zakończenia działalności spółki.

Stosownie do art. 58 k.s.h. rozwiązanie spółki powodują:

* przyczyny przewidziane w umowie spółki,

* jednomyślna uchwała wszystkich wspólników,

* ogłoszenie upadłości spółki,

* śmierć wspólnika lub ogłoszenie jego upadłości,

* wypowiedzenie umowy spółki przez wspólnika lub wierzyciela wspólnika,

* prawomocne orzeczenie sądu.

W przedmiotowym zakresie kluczowe znaczenie mają poniżej wskazane przepisy.

Zgodnie z art. 4a pkt 14 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn. zm.) ilekroć w ustawie jest mowa w spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego. I tak w myśl art. 5 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych do przychodów nie zalicza się środków pieniężnych otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu likwidacji takiej spółki.

Z kolei art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, że do przychodów nie zalicza się wartości innych niż wymienione w pkt 3a składników majątku otrzymanych przez wspólnika spółki niebędącej osobą prawną z tytułu wystąpienia z takiej spółki lub z tytułu jej likwidacji; przychodem jest jednak w przypadku odpłatnego zbycia tych składników majątku ich wartość wyrażona w cenie, za którą wspólnik je zbywa - art. 14 ust. 1-3 stosuje się odpowiednio;

W świetle powyższego należy stwierdzić, że w przypadku gdy w wyniku likwidacji/rozwiązania spółki osobowej, wspólnik otrzyma majątek niepieniężny (np. akcje w SA) to z tytułu likwidacji nie powstaje u niego przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych. Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną np. spółki jawnej lub komandytowej. Również w przypadku uzyskania przez wspólnika środków pieniężnych w związku z likwidacją/rozwiązaniem SO nie będą one stanowiły przychodu na rzecz wspólnika na gruncie u.p.d.o.p., co wprost wynika z przepisu prawa.

W opinii Wnioskodawcy, otrzymanie majątku w postaci:

* akcji w spółce akcyjnej; i/lub

* udziałów w sp. z o.o.; i/lub

* nieruchomości; i/lub

* ruchomości posiadanych przez SO (w tym samochody); i/lub

* programów komputerowych/oprogramowania (prawa do tychże programów);

- z tytułu likwidacji SO lub rozwiązania SO bez przeprowadzenia procedury likwidacyjnej, nie spowoduje powstania przychodu (dochodu) w podatku dochodowym od osób prawnych w momencie otrzymania ww. składnika.

W świetle powyższego Wnioskodawca stwierdza, że w przypadku gdy w wyniku likwidacji spółki osobowej/rozwiązania bez przeprowadzenia procedury likwidacyjnej, wspólnik otrzyma majątek niepieniężny, o którym mowa we wcześniejszej części wniosku to w momencie likwidacji/rozwiązania bez przeprowadzenia procedury likwidacyjnej nie powstaje u niego przychód (dochód) podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 4 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychód powstaje dopiero w momencie ewentualnego odpłatnego zbycia składników majątku otrzymanych w związku z likwidacją spółki niebędącej osobą prawną np. spółki jawnej.

Również w przypadku uzyskania przez wspólnika środków pieniężnych w związku z likwidacją SO/rozwiązaniem bez przeprowadzenia likwidacji nie będą one stanowiły przychodu (dochodu) na rzecz wspólnika na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, co wprost wynika z przepisu prawa.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie obowiązujący stan prawny, stosownie do art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.), odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Spółki.

Końcowo należy wskazać, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych w stosunku do wspólników spółki osobowej (spółki jawnej, komandytowej), gdyż tut. Organ jest uprawniony wyłącznie do oceny stanowiska Wnioskodawcy, w zakresie skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych po stronie Wnioskodawcy, z tytułu przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną lub komandytową, z uwagi na przedmiot zapytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.