IPTPB2/4511-85/15-4/PK

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 6 lutego 2015 r. (data wpływu 11 lutego 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 kwietnia 2015 r. (data wpływu 5 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości - jest prawidłowe.

W dniu 11 lutego 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), w związku z powyższym, pismem z dnia 22 kwietnia 2015 r., Nr IPTPB2/4511-85/15-2/PK, wezwano Wnioskodawczynię, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, do jego uzupełnienia w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłane zostało w dniu 22 kwietnia 2015 r. (skutecznie doręczone w dniu 27 kwietnia 2015 r.). W dniu 5 maja 2015 r. Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 29 kwietnia 2015 r. (data nadania 29 kwietnia 2015 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni otrzymała darowiznę od mamy... w formie aktu notarialnego spisanego w dniu 27 lipca 2004 r. Przedmiotem darowizny była działka wraz z zabudowaniami o powierzchni 0,4036 ha oraz 2 ha ziemi rolnej. Działka znajduje się we wsi..., gmina..., województwo.... Darowiznę Wnioskodawczyni otrzymała wraz z siostrą... jako współwłasność. W 2012 r. ziemia rolna została w całości sprzedana, sporządzono akt notarialny. W dniu 10 czerwca 2013 r. działka o powierzchni 0,4036 ha została podzielona na 2 części i zniesiono współwłasność w wyniku umowy notarialnej.

Zniesienie współwłasności nieruchomości, którą Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny z 2004 r. odbyło się w wyniku spisania umowy notarialnej z dnia 10 czerwca 2013 r. (Repertorium nr.../...).

Działka, którą Wnioskodawczyni otrzymała w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w ramach udziału w nieruchomości, jaki Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny w 2004 r.

Zbycie (sprzedaż) nieruchomości w przyszłości nie nastąpi w wyniku działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podział działek przedstawia się następująco:

a.... (Wnioskodawczyni) nabyła działkę o powierzchni 0,2034 ha, nr działki 752/1;

b. siostra Wnioskodawczyni nabyła działkę o powierzchni 0,2002 ha, nr działki 752/2.

Ze względów geodezyjnych nie można było podzielić działki na dwie równe części pod względem powierzchni. Jednak wartość finansowa tych działek (części) jest taka sama.

Zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat i dopłat.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku).

Czy będzie naliczony podatek dochodowy od osób fizycznych przy sprzedaży działki Wnioskodawczyni nr 752/1 o powierzchni 0,2034 ha przed upływem 5 lat od zniesienia współwłasności, które nastąpiło w dniu 10 czerwca 2013 r.

Zdaniem Wnioskodawczyni (ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku), podatek dochodowy od osób fizycznych przy sprzedaży działki przed upływem 5 lat od zniesienia współwłasności nie obowiązuje. Przy dokonaniu zniesienia współwłasności nie nastąpiło przysporzenie majątku Wnioskodawczyni ponad posiadany udział przed zniesieniem współwłasności. Zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat i dopłat, a darowizna z 2004 r., jak i zniesienie współwłasności w 2013 r. było w formie umowy notarialnej.

Wartość otrzymanej przez Wnioskodawczynię działki nie przekracza wartości udziału, jaki przysługiwał Jej w nieruchomości przed dokonanym podziałem i w wyniku zniesienia współwłasności. Udział Wnioskodawczyni nie uległ powiększeniu (mimo tego, że Wnioskodawczyni otrzymała działkę o areale 0,2034 ha, taki podział wynikał z możliwości geodezyjnych).

W związku z tym nie doszło do nabycia działki po zniesieniu współwłasności w 2013 r., o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że nabycie udziałów w działce nastąpiło przy otrzymaniu darowizny z 2004 r. Zdaniem Wnioskodawczyni, 5-letni termin określony w ww. przepisach powinien być liczony od końca 2004 r.

Wnioskodawczyni uważa, że planowana sprzedaż Jej działki o nr 752/1 i areale 0,2034 ha odbędzie się po upływie 5 lat od otrzymania darowizny i nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie powoduje powstania obowiązku zapłaty podatku od tej sprzedaży.

Takie stanowisko Wnioskodawczyni zajęła także po zapoznaniu się z podobnymi przypadkami. Wnioskodawczyni przytoczyła interpretacje indywidualne:

1. Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 3 kwietnia 2014 r., Nr IPTPB2/415-763/13-6/KKu;

2. Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 listopada 2014 r., Nr ITPB2/415-791/14/MN.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujące zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Jak zatem wynika z powyższego przepisu, w przypadku sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma zarówno data, jak i forma nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni otrzymała darowiznę od mamy w formie aktu notarialnego spisanego w dniu 27 lipca 2004 r. Przedmiotem darowizny była działka wraz z zabudowaniami o powierzchni 0,4036 ha oraz 2 ha ziemi rolnej. Darowiznę Wnioskodawczyni otrzymała wraz z siostrą jako współwłasność. W 2012 r. ziemia rolna została w całości sprzedana, sporządzono akt notarialny. W dniu 10 czerwca 2013 r. działka o powierzchni 0,4036 ha została podzielona na 2 części i zniesiono współwłasność w wyniku umowy notarialnej. Zniesienie współwłasności nieruchomości, którą Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny z 2004 r. odbyło się w wyniku spisania umowy notarialnej z dnia 10 czerwca 2013 r. W wyniku podziału działki Wnioskodawczyni otrzymała działkę nr 752/1 o powierzchni 0,2034 ha, natomiast siostra Wnioskodawczyni działkę nr 752/2 o powierzchni 0,2002 ha. Ze względów geodezyjnych nie można było podzielić działki na dwie równe części pod względem powierzchni. Jednak wartość finansowa tych działek (części) jest taka sama. Zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat i dopłat. Działka, którą Wnioskodawczyni otrzymała w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w ramach udziału w nieruchomości, jaki Wnioskodawczyni nabyła w drodze darowizny w 2004 r. Zbycie (sprzedaż) nieruchomości w przyszłości nie nastąpi w wyniku działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności winna mieć formę aktu notarialnego. Tym samym zawarcie umowy darowizny nieruchomości powoduje przejście jej własności na obdarowanego z chwilą zawarcia aktu notarialnego, w którym darczyńca daruje tę nieruchomość obdarowanemu a obdarowany darowiznę przyjmuje. Z tą datą darczyńca traci własność nieruchomości.

Zauważyć należy, że współwłasność jest instytucją prawa cywilnego uregulowaną w ustawie - Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 195 ww. Kodeksu, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy - o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. W myśl art. 196 § 1 ww. ustawy, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 powyższej ustawy.

Zgodnie z art. 210 ustawy - Kodeks cywilny, każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności jest fizyczny podział rzeczy wspólnych między współwłaścicielami. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionych (podzielonych) rzeczy wspólnych. Celem postępowania o zniesienie współwłasności jest zatem nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, które stanowią przedmiot współwłasności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jak przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Zatem, jeżeli zniesienie współwłasności odbyło się bez spłat i dopłat, a wielkość (wartość) przyznanych w wyniku zniesienia współwłasności rzeczy (nieruchomości) odpowiada wielkości (wartości) udziału we współwłasności, to zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa - w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Analogicznie, okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału, jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności jest nabyciem tych rzeczy.

Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku dokonanego zniesienia współwłasności, jeśli:

* podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty, lub

* wartość rzeczy mieści się w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku wspólnym.

Jeżeli więc spełnione są wymienione wyżej warunki, zniesienie współwłasności nieruchomości nie może być rozpatrywane w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę jej nabycia uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału nieruchomości lub zniesienia współwłasności przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu lub też towarzyszą mu spłaty i dopłaty wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić zatem należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku zniesienia współwłasności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności. Tym samym, data zniesienia współwłasności będzie również datą nabycia tej części nieruchomości, o którą zwiększył się udział w niej po dokonaniu zniesienia współwłasności.

W przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni jednoznacznie wskazała, że nabyta przez Nią nieruchomość (działka nr 752/1) w dniu 10 czerwca 2013 r. w wyniku zniesienia współwłasności odpowiada udziałowi, jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w chwili nabycia w drodze darowizny udziału w nieruchomości ulegającej podziałowi, tj. 27 lipca 2004 r., oraz że zniesienie współwłasności nastąpiło bez spłat i dopłat.

Zatem, z uwagi na fakt, że w wyniku zniesienia współwłasności nabyta przez Wnioskodawczynię działka nr 752/1 nie przekroczyła wartości udziału we współwłasności, jaki przysługiwał Jej przed zniesieniem współwłasności, za datę nabycia działki nr 752/1 należy uznać dzień 27 lipca 2004 r., kiedy to Wnioskodawczyni, nabyła umową darowizny udział #189; części nieruchomości. Tak więc termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych upłynął z dniem 31 grudnia 2009 r.

W związku z tym, planowane odpłatne zbycie działki nr 752/1 nie będzie stanowić dla Wnioskodawczyni źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ponadto wskazać należy, że z uwagi na to, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie Wnioskodawczyni, nie wywołuje skutków prawnych dla siostry Wnioskodawczyni, która jest współwłaścicielem przedmiotowej nieruchomości.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.