IPTPB2/4511-719/15-3/KR

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) w związku z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 1649) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 9 listopada 2015 r. (data wpływu 12 listopada 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 stycznia 2016 r. (data wpływu 1 lutego 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w części dotyczącej:

* możliwości skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w przypadku uzyskania kredytu na refinansowanie nakładów na zakup lokalu mieszkalnego oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatków udokumentowanych fakturami VAT lub rachunkami poniesionych na: zakup armatury łazienkowej (wanna, umywalka, bateria wannowa, bateria umywalkowa, sedes), zakup glazury, terakoty, paneli, tapet, farb do malowania, płyt gipsowych, gładzi, cementu, wapna, profili ściennych, ościeżnic, drzwi, wykonanie prac budowlanych (montaż paneli, malowanie, układanie glazury i terakoty, montaż armatury, tapetowanie, wykonanie sufitów podwieszanych) - jest prawidłowe,

* zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatków udokumentowanych fakturami VAT lub rachunkami poniesionych na: zakup lamp oświetleniowych, wykonanej zabudowy kuchennej wraz z wbudowanym sprzętem AGD (lodówka, zmywarka, kuchnia gazowa), wykonanych i zamontowanych na wymiar mebli w przedpokoju, wyposażenie objęte protokołem zdawczo-odbiorczym (meble wolnostojące - kanapa, fotele, ława, telewizor, pralka, karnisze, kuchenka mikrofalowa, dywan, żyrandol, lampka nocna) -jest nieprawidłowe.

W dniu 12 listopada 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.), w związku z powyższym, pismem z dnia 19 stycznia 2016 r., Nr IPTPB2/4511-719/15-2/Kr, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 19 stycznia 2016 r. (skutecznie doręczono dnia 21 stycznia 2016 r.), zaś w dniu 1 lutego 2016 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania 28 stycznia 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W marcu 2015 r. Wnioskodawca kupił lokal mieszkalny (X) na własne potrzeby mieszkaniowe za kwotę 200 000,00 zł. W okresie użytkowania mieszkania Wnioskodawca poniósł nakłady w kwocie 40 000,00 zł zwiększające wartość zakupionego lokalu mieszkalnego. Poniesione nakłady obejmowały zakup armatury łazienkowej, glazury, farb do malowania, tapet, drzwi i ościeżnic, sprzętu RTV i AGD, mebli wolnostojących oraz do zabudowy, lamp oświetleniowych oraz koszty wykonanych usług remontowych. Wydatki na wyżej wymienione zakupy (nakłady) Wnioskodawca poniósł ze środków własnych w formie gotówki na podstawie wystawionych faktur VAT oraz paragonów fiskalnych. W 2016 r. Wnioskodawca zamierza sprzedać przedmiotowe mieszkanie (X) wraz z wyposażeniem za cenę 250 000,00 zł, deklarując jednocześnie, że całość przychodów osiągniętych ze sprzedaży dotychczasowego mieszkania przeznaczy w ciągu 2 lat na zakup innego, większego lokalu mieszkalnego lub nieruchomości (Y) służącego własnym celom mieszkaniowym. Przy sprzedaży mieszkania X Wnioskodawca zamierza sporządzić protokół przekazania lokalu mieszkalnego ze szczegółową specyfikacją znajdującego się w nim wyposażenia. Zakup mieszkania Y o wartości ok. 250 000,00 zł realizowany będzie w 2016 r. w formie gotówkowej bądź też przelewu z otrzymanych środków ze sprzedaży mieszkania X. W okresie 3 miesięcy od zakupu mieszkania Y Wnioskodawca zamierza wystąpić do banku o udzielenie kredytu na refinansowanie w całości nakładów poniesionych na zakup mieszkania Y.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że lokal mieszkalny X nabyty w marcu 2015 r. w drodze umowy kupna to lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. Sprzedaż przedmiotowego lokalu mieszkalnego X nie zostanie dokonana w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychody ze sprzedaży przedmiotowego lokalu mieszkalnego X zostaną wydatkowane w okresie nie później niż dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na zakup lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość na własne cele mieszkaniowe.

Wnioskodawca podał, że w opisie stanu faktycznego użył błędnie sformułowania "koszty wykonanych usług remontowych". Zdaniem Wnioskodawcy, należy użyć sformułowania koszty usług budowlano-montażowych i prac wykończeniowych. Wnioskodawca wskazał, że w okresie posiadania lokalu mieszkalnego X poniósł wydatki na zakup armatury łazienkowej, glazury, farb do malowania, tapet, drzwi i ościeżnic, sprzętu RTV i AGD, mebli wolnostojących oraz do zabudowy, lamp oświetleniowych. Ponadto, wykonano roboty budowlane polegające na: wyprofilowaniu ścian, położeniu gładzi, montażu ościeżnic wraz z drzwiami, malowaniu ścian, tapetowaniu, wykonaniu sufitów podwieszanych wraz z montażem oświetlenia, montażu paneli, ułożeniu glazury i terakoty, montażu armatury łazienkowej. Wykonano i zamontowano meble na wymiar w kuchni (wraz z kuchnią gazową i lodówką) i przedpokoju.

Środki uzyskane z kredytu na refinansowanie nakładów na zakup mieszkania Y Wnioskodawca zamierza przeznaczyć:

* w kwocie ok. 50 000,00 zł na urządzenie lokalu mieszkalnego Y (prace wykończeniowe + zakup wyposażenia),

* w kwocie ok. 200 000,00 zł na finansowanie bieżącej działalności gospodarczej prowadzonej przez Niego firmy hurtowni budowlanej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w przypadku uzyskania kredytu na refinansowanie nakładów na zakup mieszkania Y Wnioskodawca nadal będzie korzystał ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też będzie zobowiązany do złożenia korekty deklaracji PIT-39 i zapłaty podatku dochodowego od dochodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania X.

2. Czy wydatki poniesione w czasie posiadania lokalu mieszkalnego X na nakłady (w tym wyposażenie) zwiększające wartość mieszkania (meble, sprzęt RTV, AGD, oświetlenie) udokumentowane paragonami lub fakturami VAT stanowić będą w całości koszt uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 22 ust. 6c i 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnosząc się do pytania oznaczonego nr 1, uzyskanie kredytu na refinansowanie wydatków na zakup lokalu mieszkalnego Y nie powoduje utraty zwolnienia z podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i nie rodzi obowiązku złożenia korekty deklaracji PIT-39 oraz zapłaty podatku od dochodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania X.

Wnioskodawca uważa, że zgodnie z wyżej wymienionym artykułem spełni On warunek i przychód uzyskany ze sprzedaży lokalu X przeznaczy w całości w okresie nieprzekraczającym dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na własne cele mieszkaniowe.

W odniesieniu do pytania oznaczonego nr 2, zdaniem Wnioskodawcy doprecyzowanym w uzupełnieniu wniosku, w przypadku sprzedaży mieszkania X wraz ze znajdującym się w nim wyposażeniem, którego specyfikację w formie protokołu zdawczo-odbiorczego załączy do umowy sprzedaży, do kosztów uzyskania przychodów będzie mógł zaliczyć:

pod warunkiem, że wydatki te (od punktu b do f) będą udokumentowane fakturami VAT lub rachunkami i zostaną poniesione w okresie posiadania (użytkowania) lokalu X. W przypadku gdy wydatki, o których mowa w punktach b-f będą udokumentowane paragonami lub dokumentami magazynowymi typu WZ nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w części dotyczącej:

* możliwości skorzystania ze zwolnienia od opodatkowania dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego w przypadku uzyskania kredytu na refinansowanie nakładów na zakup lokalu mieszkalnego oraz zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatków udokumentowanych fakturami VAT lub rachunkami poniesionych na: zakup armatury łazienkowej (wanna, umywalka, bateria wannowa, bateria umywalkowa, sedes), zakup glazury, terakoty, paneli, tapet, farb do malowania, płyt gipsowych, gładzi, cementu, wapna, profili ściennych, ościeżnic, drzwi, wykonanie prac budowlanych (montaż paneli, malowanie, układanie glazury i terakoty, montaż armatury, tapetowanie, wykonanie sufitów podwieszanych) jest prawidłowe,

* w części dotyczącej zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu sprzedaży lokalu mieszkalnego wydatków udokumentowanych fakturami VAT lub rachunkami poniesionych na: zakup lamp oświetleniowych, wykonanej zabudowy kuchennej wraz z wbudowanym sprzętem AGD (lodówka, zmywarka, kuchnia gazowa), wykonanych i zamontowanych na wymiar mebli w przedpokoju, wyposażenie objęte protokołem zdawczo-odbiorczym (meble wolnostojące - kanapa, fotele, ława, telewizor, pralka, karnisze, kuchenka mikrofalowa, dywan, żyrandol, lampka nocna) jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przypadku sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu, ma więc moment i sposób ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca w 2015 r. zakupił lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość. W 2016 r. Wnioskodawca planuje sprzedaż przedmiotowego lokalu mieszkalnego.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powyższe przepisy, stwierdzić należy, że do sprzedaży lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność, który Wnioskodawca nabył w 2015 r., będą miały zastosowanie przepisy cytowanej wyżej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie nieruchomości nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do takich kosztów zaliczyć m.in.: związane ze zbyciem koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo - skutkowy.

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W myśl art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski".

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że definicję kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych ustawodawca precyzuje poprzez bezpośrednie wskazanie, że koszty takie stanowią udokumentowane koszty nabycia, powiększone o nakłady, które zwiększyły wartość tych nieruchomości i praw majątkowych, a poczynione w czasie ich posiadania. Kosztem nabycia bez wątpienia będzie zatem cena jaką zapłacił Wnioskodawca zbywcy za lokal mieszkalny będący przedmiotem sprzedaży. Wysokość nakładów, ustala się natomiast na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych

Artykuł 87 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) stanowi, że jeżeli z odrębnych przepisów nie wynika obowiązek wystawienia faktury, podatnicy prowadzący działalność gospodarczą są obowiązani, na żądanie kupującego lub usługobiorcy, wystawić rachunek potwierdzający dokonanie sprzedaży lub wykonanie usługi.

W związku z powyższym, rachunek stanowić może podstawę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nakładów nimi udokumentowanych.

W świetle powyższego, do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość Wnioskodawca będzie mógł zaliczyć cenę nabycia ww. lokalu oraz udokumentowane fakturami VAT oraz rachunkami potwierdzającymi poniesione nakłady związane wyłącznie z wykończeniem lokalu mieszkalnego, zwiększające jego wartość, które zostały poczynione w czasie posiadania tego lokalu, tj. nakłady związane z: zakupem armatury łazienkowej (wanna, umywalka, bateria wannowa, bateria umywalkowa, sedes), zakupem glazury, terakoty, paneli, tapet, farb do malowania, płyt gipsowych, gładzi, cementu, wapna, profili ściennych, ościeżnic, drzwi, wykonaniem prac budowlanych (montaż paneli, malowanie, układanie glazury i terakoty, montaż armatury, tapetowanie, wykonanie sufitów podwieszanych).

Nie stanowią natomiast kosztu uzyskania przychodu wydatki poniesione na zakup lamp oświetleniowych, wykonanej zabudowy kuchennej wraz z wbudowanym sprzętem AGD (lodówka, zmywarka, kuchnia gazowa), wykonanych i zamontowanych na wymiar mebli w przedpokoju, wyposażenie objęte protokołem zdawczo-odbiorczym (meble wolnostojące - kanapa, fotele, ława, telewizor, pralka, karnisze, kuchenka mikrofalowa, dywan, żyrandol, lampka nocna), albowiem nie są to ani wydatki na nabycie ww. lokalu mieszkalnego, ani też wydatki na nakłady poczynione na tym lokalu, które zwiększyły jego wartość.

Do wydatków takich nie należą wydatki związane z umeblowaniem lokalu mieszkalnego.

Tego rodzaju koszty nie mogą zatem zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Wydatki te nie mogą zostać zakwalifikowane jako wydatki na wykończenie lokalu podnoszące wartość zbytego lokalu mieszkalnego.

Wykonanie zabudowy stałej kuchni podlegającej na wyposażeniu tego pomieszczenia w komplet mebli wykonanych na zamówienie nie jest wydatkiem związanym z remontem i modernizacją lokalu - tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 26 lutego 1999 r., sygn. akt I S.A./Gd 250/97. Umeblowanie (nawet to w trwałej zabudowie) i zakup sprzętów AGD nie może być podstawą do zastosowania ulgi w odniesieniu do tych wydatków, bowiem jest to jedynie element wyposażenia mieszkania, zatem nie ma charakteru prac budowlanych. Stanowisko takie potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 kwietnia 2006 r., sygn. akt II FSK 639/05.

Ponadto dodać należy, że wydatek potwierdzony paragonem lub innym dokumentem np. dokumentem magazynowym typu WZ, nie spełnia wymogu wynikającego z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy - w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Zauważyć jednak należy, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe wymienione w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

P - przychód ze sprzedaży.

Powyższe zwolnienie może obejmować taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub ww. prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostałby w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód w całości korzystałby ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy - za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Organ podatkowy informuje, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Wszelkie ulgi i zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania wynikającej z art. 84 Konstytucji RP stanowiącego, że każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Z powołanego przepisu wynika, że warunkiem skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w ustawie jest nie tylko wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ale również dokonanie tej czynności nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Przy czym podkreślenia wymaga, że zawarte w tym przepisie wyliczenie tzw. wydatków mieszkaniowych, których realizacja powoduje zwolnienie z opodatkowania kwot dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości, ma charakter wyczerpujący (enumeratywny).

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

W przypadku ponoszenia wydatków na cele mieszkaniowe w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego państwa, na którego terytorium podatnik ponosi wydatki na cele mieszkaniowe (art. 21 ust. 27 ww. ustawy).

Z analizy wniosku wynika, że Wnioskodawca środki uzyskane w 2016 r. z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość ma zamiar wydatkować w okresie nie później niż dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, na zakup lokalu mieszkalnego lub nieruchomości na własne cele mieszkaniowe. Zakup ten realizowany będzie w 2016 r. Wnioskodawca w okresie 3 miesięcy od zakupu mieszkania zamierza wystąpić do banku o udzielenie kredytu na refinansowanie w całości nakładów poniesionych na zakup mieszkania.

Ustawodawca regulując omawiane zwolnienie zastrzegł, że nabycie ma nastąpić nie później, niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie oraz ma służyć faktycznemu zaspokajaniu własnych potrzeb mieszkaniowych tego podatnika. Innymi słowy podatnik, który nabywa lokal mieszkalny dla własnych potrzeb ma w tym lokalu faktycznie mieszkać. Lokal, który nie jest zamieszkały przez podatnika, jest niewykorzystywany przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywany do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują go inne niż podatnik osoby) nie jest lokalem, którego zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzują, jak należy rozumieć pojęcie "własne cele mieszkaniowe". Niemniej jednak istotne jest, aby podatnik był w stanie udowodnić, że faktycznie mieszka w nabytej nieruchomości. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza zatem, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. "dachu nad głową", dążenie, aby w tym nowym lokalu mieszkać.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że wydatkowanie przychodu uzyskanego w 2016 r. z odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość nabytego w 2015 r., na nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w 2016 r., w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia - w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Fakt uzyskania w okresie 3 miesięcy od zakupu lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, kredytu na refinansowanie nakładów na zakup ww. lokalu mieszkalnego nie spowoduje utraty prawa do zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy, bowiem ustawa nie przewiduje utraty prawa do ulgi określonej tym przepisem, w przypadku uzyskania kredytu na refinansowanie nakładów poniesionych na cele mieszkaniowe.

Mając na uwadze art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że Wnioskodawca do kosztów uzyskania przychodów z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość będzie mógł zaliczyć cenę nabycia ww. lokalu oraz udokumentowane fakturami VAT oraz rachunkami potwierdzającymi poniesione nakłady związane wyłącznie z wykończeniem lokalu mieszkalnego, zwiększające jego wartość, a które zostały poczynione w czasie posiadania tego lokalu, tj. nakłady związane z: zakupem armatury łazienkowej (wanna, umywalka, bateria wannowa, bateria umywalkowa, sedes), zakupem glazury, terakoty, paneli, tapet, farb do malowania, płyt gipsowych, gładzi, cementu, wapna, profili ściennych, ościeżnic, drzwi, wykonaniem prac budowlanych (montaż paneli, malowanie, układanie glazury i terakoty, montaż armatury, tapetowanie, wykonanie sufitów podwieszanych).

Nie stanowią natomiast kosztu uzyskania przychodu wydatki poniesione na zakup lamp oświetleniowych, wykonanej zabudowy kuchennej wraz z wbudowanym sprzętem AGD (lodówka, zmywarka, kuchnia gazowa), wykonanych i zamontowanych na wymiar mebli w przedpokoju, wyposażenie objęte protokołem zdawczo-odbiorczym (meble wolnostojące - kanapa, fotele, ława, telewizor, pralka, karnisze, kuchenka mikrofalowa, dywan, żyrandol, lampka nocna), albowiem nie są to ani wydatki na nabycie ww. lokalu mieszkalnego, ani też wydatki na nakłady poczynione na tym lokalu, które zwiększyły jego wartość.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego....., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.