IPTPB2/4511-537/15-4/Aku

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2015 r. (data wpływu 3 września 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 26 listopada 2015 r. (data wpływu 30 listopada 2015 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości - jest nieprawidłowe.

W dniu 3 września 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 17 listopada 2015 r., Nr IPTPB2/4511-537/15-2/AKu, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, wystąpił do Wnioskodawczyni o usunięcie braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 23 listopada 2015 r., natomiast w dniu 30 listopada 2015 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 26 listopada 2015 r.).

We wniosku oraz jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W 2006 r. rodzice Wnioskodawczyni rozwiedli się. W 2007 r. mama Wnioskodawczyni wzięła kredyt hipoteczny we frankach szwajcarskich na nieruchomość - dom jednorodzinny, w którym Wnioskodawczyni (wtedy w wieku (...) lat, dziś (...)) i Jej mama, brat (wtedy lat (...), dziś (...)) i siostra (wtedy w wieku (...) lat, dziś (...)) zamieszkali razem.

W 2013 r. mama Wnioskodawczyni zmarła na chorobę nowotworową i wraz z rodzeństwem Wnioskodawczyni odziedziczyła dom oraz kredyt hipoteczny.

W międzyczasie kurs franka szwajcarskiego znacznie wzrósł, co spowodowało wzrost sumy całego kredytu. Do tej pory (do (...) 2015 r.) mieli możliwość spłaty rat kredytu ze względu na rentę po mamie, ale w momencie zakończenia przez rodzeństwo edukacji, renta została wstrzymana. Ze względu na to, zaczęły się problemy ze spłatą kredytu, gdyż rodzeństwo ma również inne zobowiązania (kredyty...), więc zdecydowali się na sprzedaż domu.

Dom został sprzedany za kwotę (...) zł, jednak warunkiem finalizacji sprzedaży jest spłata przez nich niekorzystnego kredytu hipotecznego w kwocie (...) zł.

Sprzedażą nieruchomości zajęła się firma pośrednicząca. Za resztę pieniędzy ze sprzedaży domu, rodzeństwo planuje w przyszłości kupić mieszkanie.

W uzupełnieniu wniosku podano, że mama Wnioskodawczyni zaciągnęła w dniu (...) 2005 r. dwa kredyty hipoteczne denominowane we frankach szwajcarskich na zakup nieruchomości - działki o pow. 0,07 ha zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Oba kredyty: kredyt hipoteczny w kwocie (...) CHF i kredyt hipoteczny w kwocie (...) CHF, zostały udzielone przez Bank (...).

W dniu (...) 2013 r. mama Wnioskodawczyni zmarła w wyniku choroby nowotworowej.

Od tego dnia Wnioskodawczyni wstąpiła w prawa i obowiązki kredytobiorcy.

W skład masy spadkowej po zmarłej mamie wchodził:

* dom mieszkalny o pow. 138 m² na działce 0,07 ha, położony w W. przy ul. L., gmina K.,

* grunty rolne o powierzchni 0,16 ha.

Spadkobiercami jest troje dzieci mamy (Wnioskodawczyni, M. T. oraz M. G. (T.)). Każdy odziedziczył równo po 1/3 masy spadkowej (Akt Poświadczenia Dziedziczenia Rep. (...) z dnia (...) 2013 r.).

Raty kredytów, mimo ciężkiej sytuacji finansowej, były spłacane przez Wnioskodawczynię regularnie, aby nie dopuścić do powstania odsetek karnych. Nieruchomość ta była miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni i zameldowania. Niestety, w momencie gdy świadczenie po zmarłej mamie ustało i kurs franka szwajcarskiego drastycznie wzrósł, okazało się niemożliwym dalsze spłacanie kredytów. Oprócz tego, Wnioskodawczyni ma inne zobowiązania w postaci kredytu studenckiego. Została Ona zmuszona do podjęcia decyzji o sprzedaży nieruchomości.

Dom wraz z jedną z działek (0,024 ha) został sprzedany w dniu (...) października 2015 r. za kwotę (...) zł. Sprzedane zostały prawa własności nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym. Odpłatne zbycie nieruchomości nie nastąpiło w wykonywaniu działalności gospodarczej. Wysokość zadłużenia wobec banku na dzień sprzedaży nieruchomości to (...) CHF. Wysokość zadłużenia, jaką Wnioskodawczyni była zobowiązana wpłacić z tytułu zaciągniętych kredytów to (...) gr.

W momencie, gdy oba kredyty zostały spłacone, Wnioskodawczyni rozpoczęła poszukiwanie mieszkania, gdyż została Ona bez dachu nad głową. Dnia (...) listopada 2015 r. dokonała zakupu mieszkania o powierzchni 37 m², położonego w centrum O. Koszt zakupu mieszkania to (...).

Wnioskodawczyni dokonała zbycia nieruchomości, do której nabyła prawa własności przed upływem 5 lat. Z przepisów prawa wynika, że jest Ona zobowiązana do zapłaty 19% podatku (art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy koszty kredytów przejętych od spadkodawcy można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 22 ust. 6c) w sytuacji, gdy pozostała kwota ze sprzedaży wydatkowana została na cele mieszkaniowe, zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki na cele mieszkaniowe uznaje się również spłatę kredytu oraz odsetek od tego kredytu, zaciągniętego na cele mieszkaniowe przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości. Zakup domu przez mamę Wnioskodawczyni był przeznaczony nie tylko na jej cele mieszkaniowe, ale również rodzeństwa, gdyż byli wówczas niepełnoletni, a siostra, która miała wtedy 22 lata, studiowała na studiach dziennych i również była na utrzymaniu mamy.

Wnioskodawczyni przedstawiła powyższe stanowisko na podstawie następujących przepisów, będących przedmiotem interpretacji indywidualnej: art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 8, art. 21 ust. 1 pkt 131, art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie stanowi przychód, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego, w przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ww. ustawy decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment ich nabycia.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni sprzedała w dniu (...) października 2015 r. 1/3 udziału w zabudowanej nieruchomości, który nabyła w spadku po mamie zmarłej w 2013 r., na mocy aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia (...) 2013 r.

Ww. nieruchomość obciążona była dwoma kredytami hipotecznymi (na dzień sprzedaży wysokość zadłużenia wynosiła (...)), zaciągniętymi przez mamę Wnioskodawczyni.

Zabudowana nieruchomość została sprzedana za kwotę (...) zł.

Po spłaceniu kredytu, w dniu (...) listopada 2015 r. Wnioskodawczyni zakupiła mieszkanie za kwotę (...) zł.

W myśl art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121, z późn. zm.) - spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei akt poświadczenia dziedziczenia potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy (spadkodawców).

Mając na uwadze przywołany wyżej przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy wyjaśnić, że sprzedaż w 2015 r. udziału w zabudowanej nieruchomości, nabytego w spadku w 2013 r. stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, bowiem sprzedaż tego udziału miała miejsce przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy - podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Do wydatków takich można zaliczyć przykładowo koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć związek przyczynowo - skutkowy.

Natomiast stosownie do art. 22 ust. 6d ww. ustawy - za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Ponadto - zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy - wysokość nakładów, o których mowa powyżej, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Przepis art. 22 ust. 6d ww. ustawy w sposób jednoznaczny wskazuje, co może być kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku. Niewątpliwie kredyt hipoteczny zaciągnięty przez spadkodawcę stał się - na skutek przyjęcia spadku - osobistym zobowiązaniem Wnioskodawczyni z racji bycia spadkobiercą, jednakże spłata kredytu nie stanowi udokumentowanego nakładu zwiększającego wartość odziedziczonej nieruchomości, a przywołany przepis nie daje możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu innego rodzaju wydatków niż w nim wymienione. W konsekwencji, wydatku z tytułu spłaty przez spadkobierczynię kredytu hipotecznego zaciągniętego przez spadkodawcę na nabycie nieruchomości nie można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu ze sprzedaży tej nieruchomości przez spadkobiercę.

Brak więc jest podstaw prawnych, aby podstawę opodatkowania stanowił przychód uzyskany ze sprzedaży po odliczeniu kwoty spłaconego kredytu lub odsetek względem wierzyciela hipotecznego. Spłata takiego kredytu w żaden sposób nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztów uzyskania przychodu zawartych w art. 22 ust. 6d ustawy, wobec czego koszty jego spłaty nie będą mieć wpływu na wysokość dochodu uzyskanego ze sprzedaży przez Wnioskodawczynię.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, (PIT-39) wykazać:

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast w przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Wysokość dochodu zwolnionego z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik powinien wykazać w zeznaniu PIT-39, składanym w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, w którym nastąpiło odpłatne zbycie udziału w zabudowanej nieruchomości.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy stanowi, że wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D × W/P

gdzie:

D - dochód ze sprzedaży,

W - wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P - przychód ze sprzedaży.

W sytuacji gdy przychód ze sprzedaży zostanie w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Jeśli jednak tylko część przychodu przeznaczona będzie na cele mieszkaniowe, to zwolnieniem objęta będzie tylko ta część dochodu, która proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy - za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

- w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

W rozpatrywanej sprawie rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy przeznaczenie środków ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w spadku po mamie, na spłatę kredytu zaciągniętego przez spadkodawcę na nabycie tej nieruchomości jest wydatkiem na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni, a tym samym czy uprawnia Ją do skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że ustawodawca wyraźnie sprecyzował warunki, od spełnienia których uzależnione jest prawo podatnika do skorzystania z ulgi podatkowej na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku przeznaczenia środków pochodzących ze sprzedaży nieruchomości lub prawa na spłatę kredytu podstawowym warunkiem jest to, żeby spłacony kredyt został zaciągnięty przez podatnika, który chce skorzystać z ww. zwolnienia.

Zatem w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ww. ustawy podatnikiem jest osoba, u której powstaje obowiązek podatkowy, a więc osoba, która dokonuje odpłatnego zbycia nieruchomości. W omawianej sprawie warunek ten nie został spełniony, ponieważ kredyty obciążające sprzedaną nieruchomość nie zostały zaciągnięte przez Wnioskodawczynię tylko przez Jej mamę i tym samym kredyty te służyły zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych mamy Wnioskodawczyni (zakup ww. zabudowanej nieruchomości). Z tego względu spłata kredytów hipotecznych zaciągniętych przez mamę Wnioskodawczyni nie pozwala na uznanie, że Wnioskodawczyni wydatkowała środki zgodnie z celem określonym w art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co oznacza, że Wnioskodawczyni nie nabyła prawa do rozpatrywanego zwolnienia. Po śmierci mamy Wnioskodawczyni jako jej spadkobierczyni weszła w prawa i obowiązki po zmarłym kredytobiorcy, ale w żadnym wypadku nie można twierdzić, że oznacza to zaciągnięcie przez Wnioskodawczynię kredytu na własne cele mieszkaniowe.

Stanowisko Organu mówiące, że spłata przez podatnika kredytu zaciągniętego przez spadkodawcę nie stanowi dla podatnika wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe (w przypadku sprzedaży odziedziczonej nieruchomości obciążonej takim kredytem) znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnym wyroku z 16 kwietnia 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 1117/14 stwierdził m.in. że: "Uprawnienie do skorzystania z takiej ulgi przysługiwałoby jedynie podatnikowi, który zaciągnął kredyt przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c), na cele określone w art. 21 ust. 25 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W realiach tej sprawy mogłoby objąć jedynie spadkodawcę, natomiast nie obejmie ono skarżącej chcącej skorzystać z ulgi mieszkaniowej przy sprzedaży nieruchomości, którą wcześniej nabyła w drodze dziedziczenia. Wykładnia proponowana przez skarżącą w nieuzasadniony sposób różnicuje sytuacje podatników, na tych którzy nabyli nieruchomość w celu zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych ponosząc ryzyko zaciągnięcia kredytu i tych, którzy weszli w prawa i obowiązki takiego podatnika jako spadkobiercy. Na spadkobiercy, co do zasady spoczywa mniejsze ryzyko, bowiem może bądź przyjąć spadek bez ograniczenia odpowiedzialności za długi (przyjęcie proste), bądź przyjąć spadek z ograniczeniem tej odpowiedzialności (przyjęcie z dobrodziejstwem inwentarza), bądź też spadek odrzucić (art. 1012 Kodeksu cywilnego). Trudno zatem przyjąć, że racjonalny ustawodawca wprowadzając nową ulgę mieszkaniową od 1 stycznia 2009 r. dopuszczał możliwość nierównego traktowania podatników chcących skorzystać z tej ulgi w zależności od źródła finansowania inwestycji mieszkaniowej". Ponadto Sąd stwierdził, że: "(...) istota przepisu art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sprowadza się do uznania, iż kredyt winien być zaciągnięty przez podatnika na nabycie m.in. lokalu mieszkalnego; w tej sprawie zaciągnęła go spadkodawczyni (matka skarżącej). Skarżąca nie mogła zaciągnąć kredytu na nabycie mieszkania w K., skoro nabyła je w drodze dziedziczenia; kredyt zaś winien być zaciągnięty przez podatnika na realizację jego własnego celu mieszkaniowego".

Podkreślić należy, że przyjmując spadek Wnioskodawczyni przyjęła zarówno aktywa, jak i jego pasywa, bowiem spadek to nie tylko prawa, ale i obowiązki. Chcąc uniknąć negatywnych konsekwencji otrzymania spadku, Wnioskodawczyni mogła spadek odrzucić.

Z tego względu brak jest podstaw prawnych, aby uzyskany przez Wnioskodawczynię przychód ze sprzedaży nieruchomości pomniejszyć o wydatek wynikający ze spłaconego kredytu hipotecznego.

Należy nadmienić, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym podkreślenia wymaga fakt, że tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia z opodatkowania - skutkuje zwolnieniem przychodu z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że w prawie podatkowym w stosunku do wszelkich ulg i zwolnień zabronione jest stosowanie rozszerzającej wykładni przepisów.

Podsumowując, podstawą opodatkowania w niniejszej sprawie będzie cena (określona w akcie notarialnym) uzyskana ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w spadku. Kwota ta może być pomniejszona o koszty, o których mowa w art. 19 ust. 1 oraz o w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ale do żadnej z tych kategorii kosztów nie należy spłata zaciągniętego przez spadkodawcę kredytu hipotecznego (ani odsetek od tego kredytu). Spłata takiego kredytu (oraz odsetek od niego) jest osobistym zobowiązaniem Wnioskodawczyni z racji bycia spadkobiercą i nie wpływa na ciążące na Wnioskodawczyni obowiązki podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przeznaczenie przez Wnioskodawczynię części ceny uzyskanej ze sprzedaży udziału w nieruchomości nabytego w spadku po zmarłej w 2013 r. mamie na spłatę kredytów hipotecznych zaciągniętych przez spadkodawcę na nabycie ww. nieruchomości nie stanowi także wydatku poniesionego na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się natomiast do zamierzonego przez Wnioskodawczynię wydatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości nabytego w 2013 r. w spadku, na zakup mieszkania w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych, należy stwierdzić, że nabycie lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność lub spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie udziału w nieruchomości, umożliwi Wnioskodawczyni skorzystanie ze zwolnienia od podatku dochodu uzyskanego z ww. tytułu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a i b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże zwolniony od podatku będzie dochód w części odpowiadającej wydatkowanemu przychodowi z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości na cele mieszkaniowe, tj. zakup mieszkania własnościowego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.