IPTPB2/4511-394/15-2/AKu

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 20015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2015 r. (data wpływu 9 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia w drodze umowy dożywocia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność - jest prawidłowe.

W dniu 9 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zbycia w drodze umowy dożywocia lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną własność.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 8 stycznia 1999 r. na podstawie przydziału mieszkalnego wydanego przez Zarząd Spółdzielni w K., Wnioskodawczyni nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w K. Następnie w dniu 15 czerwca 2015 r. na mocy umowy z dnia 15 czerwca 2015 r., nr Rep. (...) sporządzonej przed notariuszem K. S. - notariuszem w K. została ustanowiona odrębna własność ww. lokalu mieszkalnego w trybie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych. Dla lokalu tego została już założona Księga Wieczysta nr (...). Lokal ten Wnioskodawczyni zamierza zbyć w drodze umowy dożywocia na rzecz swojego bratanka. Planowany termin transakcji przewidywany jest do dnia 31 grudnia 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

1. Czy w związku ze zbyciem lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość w drodze umowy dożywocia przed upływem 5 lat od dnia sporządzenia umowy przeniesienia własności w trybie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych będzie wymierzony podatek dochodowy od osób fizycznych.

2. Czy okres 5 lat warunkujący zbycie bez obowiązku płacenia ww. podatku dochodowego liczy się od dnia sporządzenia ww. umowy w trybie art. 17¹⁴ ust. 1 i 2 ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie będzie Ona płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku zbycia ww. lokalu na mocy umowy dożywocia, gdyż pierwotne nabycie nastąpiło w dniu 8 stycznia 1999 r. (data wydania przydziału), zaś zawarcie umowy ze Spółdzielnią w dniu 15 czerwca 2015 r. spowodowało jedynie "przekształcenie" tytułu prawnego lokalu, a nie jego nabycie. Zatem jako datę nabycia należy traktować datę 8 stycznia 1999 r., gdyż samo ustanowienie odrębnej własności powoduje jedynie nabycie pełni praw właścicielskich do lokalu.

Przekształcenie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu stanowi zmianę formy prawnej tytułu prawnego do lokalu, zatem nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jako datę nabycia lokalu Wnioskodawczyni uznaje datę nabycia prawa do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, a nie dzień zawarcia umowy o ustanowieniu jego odrębnej własności wraz z prawami z nim związanymi (w tym z udziałem w nieruchomości wspólnej - to jest w gruncie i w budynku oraz urządzeniach niesłużących do wyłącznego korzystania przez pozostałych właścicieli lokali).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a - c) ww. ustawy podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego.

Jeżeli więc, odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że na podstawie przydziału mieszkalnego z dnia 8 stycznia 1999 r. wydanego przez Zarząd Spółdzielni Wnioskodawczyni nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Następnie na mocy umowy z dnia 15 czerwca 2015 r. została ustanowiona odrębna własność ww. lokalu mieszkalnego w trybie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych.

Wnioskodawczyni zamierza zbyć ww. lokal mieszkalny na rzecz bratanka w drodze umowy dożywocia w terminie do dnia 31 grudnia 2015 r.

Dożywocie jest instytucją prawną uregulowaną przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121). Zgodnie z art. 908 § 1 Kodeksu, jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia, ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający zwyczajom miejscowym.

Przedmiotem świadczenia ze strony zbywcy (dożywotnika) jest przeniesienie własności nieruchomości. Umowa dożywocia ma charakter umowy zobowiązującej, odpłatnej i wzajemnej. Zatem zawarta umowa dożywocia ma charakter świadczenia ekwiwalentnego. Przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy o dożywocie następuje z jednoczesnym obciążeniem nieruchomości prawem dożywocia. Do takiego obciążenia stosuje się odpowiednio przepisy o prawach rzeczowych ograniczonych art. 910 § 1 Kodeksu cywilnego. Ustanowione prawo dożywocia jest niezbywalne. Osoba względem, której zostało ono ustanowione nie może przenieść go na inną osobę, nie podlega również dziedziczeniu. Najpóźniej wygasa wraz ze śmiercią dożywotnika. Jak wynika z art. 913 ww. Kodeksu, który jest normą szczególną, rozwiązanie umowy dożywocia na żądanie jednej ze stron umowy może nastąpić tylko w drodze orzeczenia sądowego. Z takim żądaniem może wystąpić każda ze stron umowy. Jeżeli z jakichkolwiek powodów wytworzą się między dożywotnikiem, a zobowiązanym takie stosunki, że nie można wymagać od stron, żeby pozostawały nadal w bezpośredniej ze sobą styczności, sąd na żądanie jednej z nich może zamienić wszystkie lub niektóre uprawnienia objęte treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę odpowiadającą wartości tych uprawnień lub w wypadkach wyjątkowych sąd może na żądanie zobowiązanego lub dożywotnika będącego zbywcą nieruchomości, rozwiązać umowę dożywocia. W następstwie wydania wyroku rozwiązującego umowę dożywocia, własność nieruchomości przechodzi z powrotem na zbywcę, a prawo dożywocia wygasa.

W świetle powyższego w przedmiotowej sprawie, dla oceny skutków prawnopodatkowych zbycia w drodze umowy dożywocia przedmiotowego lokalu mieszkalnego istotne jest ustalenie daty i sposobu jego nabycia.

W sytuacji, w której nastąpiło nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, a następnie przeniesienie własności tego lokalu na rzecz podatnika w trybie ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych, za datę nabycia lokalu (nieruchomości), od której liczy się bieg pięcioletniego terminu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy uznać datę nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego. Należy wskazać, że spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego jest ograniczonym prawem rzeczowym. Jest to prawo zbywalne, przechodzi na spadkobierców i podlega egzekucji. Umożliwia ono korzystanie z lokalu oraz rozporządzanie tym prawem, z pewnymi ograniczeniami, na zasadach zbliżonych do prawa własności. Świadczy o tym chociażby umiejscowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w Księdze Drugiej Kodeksu cywilnego - "Własność i inne prawa rzeczowe".

Natomiast ustanowienie prawa odrębnej własności lokalu powoduje, że osoba, której przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, uzyskuje pełnię uprawnień właścicielskich do lokalu mieszkalnego oraz prawo do udziału w związanej z tym lokalem nieruchomości wspólnej.

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Budynki trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości. Oznacza to, że własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki wybudowane na tym gruncie. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Zatem, istotnym z podatkowego punktu widzenia jest moment nabycia gruntu.

Przekształcenie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w prawo odrębnej własności, oznacza tylko zmianę formy prawnej prawa do tego lokalu i nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odrębna własność lokalu stanowi natomiast nieruchomość lokalową, która po wyodrębnieniu z dotychczasowej zabudowanej nieruchomości macierzystej stanowi odrębny przedmiot własności. Zasadniczym stosunkiem prawnym, z którego wywodzi się odrębna własność lokalu jest stosunek współwłasności. Zawsze więc odrębnej własności lokali wewnątrz budynku towarzyszy przymusowa współwłasność nieruchomości wspólnej.

Oznacza to, że nabywając odrębną własność lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni nabyła jednocześnie odpowiedni udział w nieruchomości gruntowej, na której posadowiony był budynek, w skład którego wchodził przedmiotowy lokal. Stanowił on bowiem, zgodnie z prawem cywilnym, część składową gruntu, na której znajdował się ten budynek.

Wobec powyższego, ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego oraz przeniesienie prawa własności nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego i przynależnego do tego lokalu mieszkalnego gruntu jest tylko inną formą własności, a nie nowym nabyciem. Tak więc na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, datę nabycia lokalu mieszkalnego wraz z przynależnym do tego lokalu gruntem, należy utożsamiać z chwilą pierwotnego nabycia prawa do tego lokalu, tj. z datą nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w dniu 8 stycznia 1999 r.

Zauważyć należy, że w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ww. ustawy jest mowa tylko o sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis ten nie rozdziela gruntu od budynku stanowiącego jego część składową. Nie wymienia ponadto sprzedaży budynku (jego części) jako odrębnego źródła przychodu w podatku dochodowym. Nie można więc traktować, w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również Kodeksu cywilnego, odrębnie sprzedaży gruntu (jego części) oraz sprzedaży znajdującego się na nim budynku (jego części).

Biorąc pod uwagę powyższe, w opisywanym we wniosku przypadku, 5-letni termin, o którym mowa powyżej upłynął z dniem 31 grudnia 2004 r. W związku z tym zbycie w drodze umowy dożywocia przedmiotowego lokalu mieszkalnego z przynależnym mu udziałem w gruncie oraz w częściach budynku i innych urządzeń, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali, po tym terminie, nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, Wnioskodawczyni nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia przedmiotowego lokalu mieszkalnego.

Tutejszy Organ zaznacza, że użyte w przedstawionym stanowisku sformułowanie dotyczące obowiązku zapłaty przez Wnioskodawczynię jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze zbyciem prawa do lokalu w drodze dożywocia potraktowano jako oczywistą omyłkę, gdyż złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy obowiązków Wnioskodawczyni jako podatnika.

Interpretacja dotyczy stanu przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Podkreślić należy, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.