IPTPB2/4511-151/15-4/JR - PIT w zakresie ulgi prorodzinnej

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 10 marca 2015 r. (data wpływu 16 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 27 maja 2015 r. (data wpływu 1 czerwca 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi prorodzinnej - jest nieprawidłowe.

W dniu 16 marca 2015 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ulgi prorodzinnej.

Wniosek nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 21 maja 2015 r., Nr IPTPB2/4511-151/15-2/JR, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w związku z art. 14h ww. ustawy, wystąpił do Wnioskodawcy o usunięcie braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 26 maja 2015 r., natomiast w dniu 1 czerwca 2015 r. uzupełniono ww. wniosek (data nadania 28 maja 2015 r.).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Syn Wnioskodawcy ma 21 lat i studiuje na Politechnice. W okresie wakacyjnym w 2014 r. syn wyjechał do Niemiec, gdzie na podstawie sezonowej umowy o pracę uzyskał wynagrodzenie w wysokości przekraczającej 3 089 zł, które wpłynęło na jego rachunek bankowy. Innych dochodów nie uzyskał.

Wnioskodawca, w uzupełnieniu wniosku wskazał, że:

* w 2014 r. wykonywał w stosunku do syna władzę rodzicielską;

* w 2014 r. przysługiwało Mu prawo z tytułu wychowania dwójki dzieci: syna urodzonego w dniu... 1994 r. i córki urodzonej w dniu... 1997 r. (córka i syn uczą się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty i przepisach o szkolnictwie wyższym).

* nie mają do Niego, ani do syna zastosowania przepisy art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym oraz ustawy z dnia 24 sierpnia 2006 r. o podatku tonażowym;

* w 2014 r. uzyskał dochód ze stosunku pracy i z umowy zlecenia. Dochody wykazał w zeznaniu PIT-37 na zasadach określonych w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych według skali podatkowej;

* matka syna nie korzystała w 2014 r. z odliczenia od podatku dochodowego z tytułu tzw. "ulgi prorodzinnej";

* syn uzyskał jedynie wynagrodzenie na podstawie sezonowej pracy w Niemczech, w Polsce nie uzyskał żadnych dochodów, w związku z tym dochody syna podlegające opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przekroczyły kwoty stanowiącej iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonej w pierwszym przedziale skali podatkowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawca ma możliwość skorzystania przy rozliczaniu podatku dochodowego z tzw. "ulgi prorodzinnej", określonej w art. 27f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma przeszkód aby skorzystać z ulgi prorodzinnej.

Zgodnie z art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć rocznie kwotę, obliczoną zgodnie z ust. 2, jeżeli w roku podatkowym wychowywał własne lub przysposobione dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4.

Osoby, o których mowa w art. 6 ust. 4 ww. ustawy, to:

* dzieci małoletnie,

* dzieci, bez względu na ich wiek, które zgodnie z odrębnymi przepisami otrzymywały zasiłek pielęgnacyjny,

* do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej.

Zgodnie z regułą wyrażoną w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik mający miejsce zamieszkania w Polsce, podlega tutaj nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (czyli od całości uzyskanych dochodów bez względu na miejsce ich położenia). W przypadku dochodów uzyskanych za granicą należy dodatkowo mieć na uwadze postanowienia umów w sprawie zapobieżenia podwójnego opodatkowania, których stroną jest Polska. Jeżeli z danej umowy wynika, że do dochodu osiągniętego za granicą ma zastosowanie metoda wyłączenia z progresją, dochód taki w Polsce jest wolny od podatku.

Zgodnie z umową między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodów i od majątku dochody uzyskane przez syna w Niemczech ze stosunku pracy rozlicza przy zastosowaniu metody wyłączenia z progresją.

Na podstawie art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:

* do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,

* ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,

* ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zgodnie z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, dochód uzyskany przez syna w Niemczech, w Polsce będzie wolny od podatku dochodowego od osób fizycznych. Dochód uzyskany w Niemczech posłużyłby jedynie do ustalenia stopy procentowej, która byłaby stosowana do dochodów opodatkowanych w Polsce, gdyby syn osiągnął dochody również w kraju. A taka sytuacja, według Wnioskodawcy, nie miała miejsca.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca stwierdził, że dochód syna uzyskany w Niemczech nie powinien być brany pod uwagę przy obliczaniu limitu dochodu dziecka, w zakresie określenia prawa do ulgi prorodzinnej.

Potwierdzeniem takiego stanowiska, Jego zdaniem, jest wyrok WSA w Kielcach z dnia 18 listopada 2014 r., sygn. akt I SA/Ke 548/14. Zdaniem WSA, z wykładni gramatycznej art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprost wynika, że ma on zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik oprócz dochodów zwolnionych osiąga także dochody podlegające opodatkowaniu skalą. Wskazuje na to użycie w tej regulacji przez ustawodawcę słów "oprócz" i "również", W związku z tym dla zastosowania tej normy prawnej muszą wystąpić zarówno: dochód uzyskany w kraju jak i dochód uzyskany za granicą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 27f ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.), od podatku dochodowego obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, podatnik ma prawo odliczyć kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2 na każde małoletnie dziecko, w stosunku do którego w roku podatkowym:

Na podstawie art. 27f ust. 2 cytowanej ustawy odliczeniu podlega za każdy miesiąc kalendarzowy roku podatkowego, w którym podatnik wykonywał władzę, pełnił funkcję albo sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do:

Za dochody, o których mowa w ust. 2 pkt 1, uważa się dochody uzyskane łącznie w danym roku podatkowym, do których mają zastosowanie zasady opodatkowania określone w art. 27, art. 30b i art. 30c, pomniejszone o kwotę składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a (art. 27f ust. 2a powołanej ustawy).

Odliczenie, o którym mowa w ust. 2 pkt 2 lub 3, przysługuje podatnikowi określonemu w ust. 1, który co najmniej przez jeden dzień roku podatkowego wykonywał władzę, pełnił funkcję lub sprawował opiekę, o których mowa w ust. 1, w stosunku do więcej niż jednego dziecka (art. 27f ust. 2b cyt. ustawy).

Na podstawie art. 27f ust. 2c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenie o którym mowa w ust. 1, nie przysługuje, poczynając od miesiąca kalendarzowego, w którym dziecko:

Zgodnie z art. 27f ust. 2d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za podatnika pozostającego w związku małżeńskim, o którym mowa w ust. 2 pkt 1 lit. a, nie uważa się:

W przypadku gdy w tym samym miesiącu kalendarzowym w stosunku do dziecka wykonywana jest władza, pełniona funkcja lub sprawowana opieka, o których mowa w ust. 1, każdemu z podatników przysługuje odliczenie w kwocie stanowiącej 1/30 kwoty obliczonej zgodnie z ust. 2 za każdy dzień sprawowania pieczy nad dzieckiem (art. 27 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie do art. 27f ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odliczenie dotyczy łącznie obojga rodziców, opiekunów prawnych dziecka albo rodziców zastępczych pozostających w związku małżeńskim. Kwotę tę mogą odliczyć od podatku w częściach równych lub w dowolnej proporcji przez nich ustalonej.

Według art. 27f ust. 5 ww. ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1, podając liczbę dzieci i ich numery PESEL, a w przypadku braku tych numerów - imiona, nazwiska oraz daty urodzenia dzieci. Na żądanie organów podatkowych lub organów kontroli skarbowej, podatnik jest obowiązany przedstawić zaświadczenia, oświadczenia oraz inne dowody niezbędne do ustalenia prawa do odliczenia, w szczególności:

W świetle art. 27f ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisy ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podatników utrzymujących pełnoletnie dzieci, o których mowa w art. 6 ust. 4 pkt 2 i 3, w związku z wykonywaniem przez tych podatników ciążącego na nich obowiązku alimentacyjnego oraz w związku ze sprawowaniem funkcji rodziny zastępczej.

Z kolei, jak stanowi art. 27f ust. 7 ww. ustawy, przepisy art. 6 ust. 8 i 9 stosuje się odpowiednio do dzieci, o których mowa w ust. 1 i 6.

W myśl postanowień art. 27f, w związku z art. 6 ust. 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ulga prorodzinna adresowana jest do podatników, którzy w roku podatkowym wychowują dzieci:

* małoletnie,

* bez względu na ich wiek, jeśli otrzymywały zasiłek (dodatek) pielęgnacyjny lub rentę socjalną,

* do ukończenia 25 roku życia uczące się w szkołach, o których mowa w przepisach o systemie oświaty, przepisach o szkolnictwie wyższym lub w przepisach regulujących system oświatowy lub szkolnictwo wyższe obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie, jeżeli w roku podatkowym nie uzyskały dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 lub art. 30b w łącznej wysokości przekraczającej kwotę stanowiącą iloraz kwoty zmniejszającej podatek oraz stawki podatku, określonych w pierwszym przedziale skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1, z wyjątkiem renty rodzinnej.

Z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że syn Wnioskodawcy ma 21 lat i studiuje. W okresie wakacyjnym w 2014 r. syn wyjechał do Niemiec, gdzie na podstawie sezonowej umowy o pracę uzyskał wynagrodzenie w wysokości przekraczającej 3 089 zł. Innych dochodów nie uzyskał.

Należy zauważyć, że w przypadku dochodów uzyskiwanych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zasady opodatkowania oraz unikania podwójnego opodatkowania regulują art. 27 ust. 8, 9 i ust. 9a ww. ustawy, jak i umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub inne umowy międzynarodowe.

W prawie podatkowym występują dwie metody pozwalające na uniknięcie podwójnego opodatkowania: metoda wyłączenia z progresją oraz metoda proporcjonalnego odliczenia. Niewątpliwie obie z ww. metod są uregulowane w art. 27 powołanej ustawy, a zatem zagraniczne dochody podlegają opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27. Gdyby bowiem nie postanowienia wymienionych przepisów dochody uzyskane za granicą mogłyby podlegać podwójnemu opodatkowaniu.

Nawet jeżeli dochody zagraniczne są zwolnione z opodatkowania, to jednak stosownie do regulacji zawartej w art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wpływają lub mogą wpływać na opodatkowanie dochodów uzyskanych w Polsce.

Odmienne rozumienie omawianego przepisu pozostawałoby w rażącej sprzeczności z zasadą racjonalności ustawodawcy, która jest podstawowym założeniem w procesie wykładni prawa. Potrzeba respektowania przesłanki o racjonalności ustawodawcy wyklucza możliwość przyjęcia, że jego wolą było doprowadzenie do naruszenia zasad równości i sprawiedliwości społecznej w systemie prawa normującego określoną dziedzinę życia społecznego, w tym zobowiązań podatkowych. Racjonalny ustawodawca nie różnicuje podatników chcących korzystać z ulgi prorodzinnej, uzależniając korzystanie z odliczenia od faktu, czy jego dziecko uzyskuje dochody w Polsce, czy za granicą oraz jaka metoda zapobiegająca podwójnemu opodatkowaniu ma zastosowanie do dochodów dziecka.

Z tego też powodu należy uznać, że art. 6 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje zarówno dochody uzyskane w Polsce, jak i za granicą (i to bez względu na to, jaka metoda unikania podwójnego opodatkowania ma do nich zastosowanie).

Nie można zatem podzielić poglądu zawartego we wniosku, że dochody uzyskiwane przez syna Wnioskodawcy w Niemczech w 2014 r. nie miały wpływu na prawo do skorzystania z ulgi prorodzinnej.

Zatem, skoro syn Wnioskodawcy w 2014 r. uzyskał dochód z tytułu pracy na terenie Niemiec przekraczający kwotę 3089 zł, to mimo że dochód ten - jak twierdzi Wnioskodawca - zwolniony jest z opodatkowania w Polsce (kwestia ta nie jest przedmiotem oceny stanowiska dokonanej w przedmiotowej interpretacji, bowiem wniosek nie dotyczy tejże kwestii) to jednak stosuje się do niego zasady określone w art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że nie została spełniona jedna z przesłanek warunkujących możliwość skorzystania z omawianej ulgi. Skutkuje to brakiem uprawnienia do skorzystania przez Wnioskodawcę z ulgi prorodzinnej za 2014 r. na tego syna, na podstawie art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że niniejsza interpretacja indywidualna stanowi odpowiedź na postawione pytanie, a zatem, nie rozstrzyga o możliwości zastosowania przez Wnioskodawcę przedmiotowej ulgi w stosunku do córki.

Podkreślenia wymaga, że korzystanie z każdej preferencji podatkowej, w tym ulgi przewidzianej w art. 27f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od spełnienia wszystkich ustawowych przesłanek wymaganych do jej zastosowania.

Odnosząc się do powołanego we wniosku wyroku WSA w Kielcach z dnia 18 listopada 2014 r. sygn. akt I SA/Ke 548/14 - Organ podatkowy podkreśla, że jakkolwiek orzeczenia sądowe kształtują pewną linię wykładni obowiązującego prawa, jednak dotyczą wyłącznie konkretnych spraw, w danym stanie prawnym. Rozstrzygnięcia te zapadają w indywidualnych sprawach i w świetle art. 87 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną.

Należy wskazać, że powołany wyrok dotyczy konkretnej, indywidualnej sprawy w innym stanie faktycznym niż przedstawiony przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.