IPTPB2/436-83/12-4/KK - Określenie skutków podatkowych w ujęciu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wniesienia akcji lub udziałów w spółce kapitałowej do innej spółki kapitałowej.

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749) oraz § 2 i § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych wniesienia akcji lub udziałów w spółce kapitałowej do innej spółki kapitałowej - jest prawidłowe.

W dniu 19 czerwca 2012 r. został złożony wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób prawnych.

Wniosek nie spełniał wymogów określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 749). Pismem z dnia 11 września 2012 r., Nr IPTPB3/423-228/12-2/GG, IPTPB2/436-83/12-2/k.k., Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działając w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h ustawy - Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 11 września 2012 r. (skutecznie doręczono dnia 17 września 2012 r.), zaś w dniu 27 września 2012 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania 24 września 2012 r.).

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca spółka wpisana do rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego (zwana dalej "Spółką" lub "Wnioskodawcą"), jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym i zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

Wnioskodawca prowadzi działalność w dwóch podstawowych segmentach rynku: modowym i dyskontowym. Biznes dyskontowy prowadzony jest poprzez A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A., spółkę wpisaną do rejestru przedsiębiorców, w której Wnioskodawca posiada 70.948 akcji z 71.000 akcji ogółem, które dają 99,93% udział w kapitale A. Pozostałymi akcjonariuszami A. S.K.A. jest A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i osoba fizyczna, którzy posiadają po 26 akcji. Komplementariuszem A. SKA jest A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca jest 100% udziałowcem.

Planowana jest restrukturyzacja A. S.K.A., która zostałaby przeprowadzona w następujący sposób:

Zważywszy, iż restrukturyzacja jest jeszcze w fazie planowania, nie istnieje jeszcze S. Polska ani S. Cypr, czyli spółki, do których zostałyby ewentualnie wniesione udziały/akcje A. Spółka Kapitałowa (po przekształceniu z A. S.K.A).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że w przypadku, gdy aport będzie wnoszony do S. Polska, spółka ta będzie, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast w przypadku, gdy aport będzie wnoszony do S. Cypr, spółka ta będzie spółką utworzoną według prawa cypryjskiego: "etaipeiec", jak określono w przepisach dotyczących podatku dochodowego, zgodnie z punktem 8 załącznika nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wnioskodawca, jako podmiot planujący utworzenie nowej spółki (S. Polska), na podstawie art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zwraca się w pytaniu 2 i pytaniu 3 niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej potwierdzającej zastosowanie przepisów podatkowych w zakresie dotyczącym działalności S. Polska, która zostanie utworzona w przyszłości jako spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z Kodeksem spółek handlowych, w stanie faktycznym opisanym w niniejszym wniosku. Zgodnie z art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, przepisy art. 14k i art. 14m będą więc miały odpowiednio zastosowanie w przypadku zastosowania się przez S. Polska do interpretacji indywidualnej wydanej przed powstaniem spółki na wniosek Wnioskodawcy jako podmiotu planującego utworzenie tej spółki - w zakresie dotyczącym działalności S. Polska.

W piśmie z dnia 24 września 2012 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że:

* spółka cypryjska będzie utworzona w formie spółki kapitałowej, która będzie posiadać osobowość prawną,

* spółka cypryjska będzie cypryjskim rezydentem podatkowym i będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym na Cyprze od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, z zastrzeżeniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania dochodu i majątku, których stroną jest Republika Cypryjska,

* spółka cypryjska nabywająca od Wnioskodawcy, będącego udziałowcem (akcjonariuszem) będącym osobą prawną udziały (akcje) przez nich posiadane, uzyska w spółce, której udziały (akcje) są przedmiotem transakcji bezwzględną większość praw głosu. Spółka cypryjska nabędzie udziały lub akcje uprawniające do co najmniej 99,93% głosów na zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy nabywanej spółki,

* w planowanej restrukturyzacji Spółka Nabywająca będzie albo polską spółką kapitałową albo cypryjską spółką kapitałową.Jeżeli spółka nabywająca będzie cypryjską spółką kapitałową, to spółka ta nie będzie posiadać siedziby, ani zarządu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W takim wypadku, spółka nabywająca będzie podmiotem wymienionym w załączniku nr 3 do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Jeżeli Spółką Nabywającą będzie polska spółka kapitałowa, to, w takim wypadku spółka ta będzie posiadać siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i będzie w związku z tym osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym, który zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, będzie podlegać w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów,

* restrukturyzacja jest jeszcze w fazie planowania, nie istnieją jeszcze S. Polska ani S. Cypr, czyli spółki, do których zostałyby ewentualnie wniesione udziały/akcje A. Spółka Kapitałowa (po przekształceniu z A. SKA). W przypadku, gdy Wnioskodawca zdecyduje się, że aport będzie wniesiony do spółki kapitałowej będącej polskim rezydentem podatkowym, to najpierw zostanie utworzona ta spółka (S. Polska), a następnie po jej zarejestrowaniu nastąpi podwyższenie kapitału w S. Polska, które zostanie pokryte wkładem rzeczowym (aportem) w postaci udziałów/akcji A. spółka kapitałowa,

* Wnioskodawca posiada w spółce komandytowej 70.948 akcje z 71.000 wszystkich akcji w spółce. Tym samym jego udział wynosi 99,9267%. Jednak w wyniku przekształcenia, udział kapitałowy Wnioskodawcy w kapitale A. Spółka Kapitałowa (po przekształceniu) wzrośnie i planowane jest, że do Wnioskodawcy będą należały udziały lub akcje w spółce przekształconej uprawniające go do 99,96% głosów na zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy A. Spółka Kapitałowa (po przekształceniu).

W związku z powyższym zadano następujące pytania:

Nr 1

Czy wartość nominalna udziałów objęta przez Wnioskodawcę w S. Polska lub S. Cypr, w zamian za wniesienie aportem wszystkich posiadanych przez Wnioskodawcę udziałów/akcji A. Spółka Kapitałowa na pokrycie podwyższanego kapitału zakładowego w S. Polska lub S. Cypr, nie będzie opodatkowana podatkiem CIT, zgodnie z art. 12 ust. 4d ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż będzie miała miejsce wymiana udziałów.

Nr 2. (zadawane przez Wnioskodawcę na podstawie art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Czy podwyższenie kapitału zakładowego w S. Polska, w związku z wniesieniem do niej udziałów/akcji w A. Spółka Kapitałowa przez Wnioskodawcę, będzie zwolnione z podatku od czynności cywilnoprawnych.

Nr 3. (zadawane przez Wnioskodawcę na podstawie art. 14n § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej).

Czy w przypadku sprzedaży przez S. Polska udziałów/akcji A. Spółka Kapitałowa (po przekształceniu z A. SKA), otrzymanych w formie aportu od Wnioskodawcy (w ramach tzw. wymiany udziałów), kosztem uzyskania przychodów dla S. Polska na moment sprzedaży tych udziałów/akcji, będzie kwota odpowiadająca nominalnej wartości udziałów w kapitale zakładowym S. Polska objętych przez Wnioskodawcę w zamian za aport.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie Nr 2 wniosku. W zakresie odpowiedzi na pytanie Nr 1 i Nr 3 wniosku, zostaną wydane przez tut. Organ odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, zmiana umowy spółki S. Polska, polegająca na podwyższeniu kapitału zakładowego w związku z planowanym wniesieniem przez Wnioskodawcę w formie aportu udziałów/akcji A. Spółka Kapitałowa będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, wyłączono z opodatkowania umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje: - udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku, gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Przedmiotem planowanej restrukturyzacji będzie wniesienie w formie aportu do S. Polska należących do Wnioskodawcy udziałów/akcji innej spółki kapitałowej dających co najmniej 99,96% udział w prawach głosów na zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy tej spółki. Uchwała o podwyższeniu kapitału zakładowego w S. Polska i pokrycia go aportem w postaci udziałów/akcji A. Spółka Kapitałowa, dających co najmniej 99,96% udział w prawach głosów na zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy tej spółki, będzie wskazywała, iż S. Polska wyda Wnioskodawcy udziały o wartości nominalnej odpowiadającej wartości rynkowej wnoszonych w formie aportu udziałów/akcji.

W wyniku aportu, S. Polska nabędzie udziały/akcje A. Spółka Kapitałowa, dające conajmniej 99,93% udział w prawach głosów na zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy tej spółki. Tym samym zostanie spełniony warunek, o którym mowa w art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, na podstawie którego wyłączono z opodatkowania umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje udziałów, lub akcje innej spółki kapitałowej dające w niej większość głosów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k oraz art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r. Nr 101, poz. 649 z późn. zm.), podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Natomiast stosownie do art. 1 ust. 3 pkt 2 cytowanej ustawy, w przypadku umowy spółki kapitałowej za zmianę umowy uważa się podwyższenie kapitału zakładowego z wkładów lub ze środków spółki oraz dopłaty. Zgodnie z tym przepisem zwiększenie majątku może nastąpić zarówno w formie pieniężnej, jak i w formie aportu. Przepisy ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie przesądzają o formie dokonania tego zwiększenia.

Definicja spółki kapitałowej została zawarta w art. 1a pkt 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z którą użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną i spółkę europejską.

Stosownie do art. 1 ust. 5 pkt 2 cytowanej ustawy, umowa spółki kapitałowej oraz jej zmiana podlega podatkowi, jeżeli w chwili dokonania czynności na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej znajduje się:

Niezależnie od powyższego, w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z brzmieniem art. 2 pkt 6 lit. c ww. ustawy, nie podlegają podatkowi umowy spółki i ich zmiany związane z wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje:

* przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,

* udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Należy wskazać, iż implementowanie Dyrektywy Rady Nr 2008/7/WE skutkuje wyłączeniem z opodatkowania czynności związanych z przenoszeniem aktywów i pasywów w spółkach kapitałowych, będących w świetle Dyrektywy działaniami restrukturyzacyjnymi obligatoryjnie niepodlegającymi podatkowi kapitałowemu. Za działania restrukturyzacyjne, zgodnie z treścią art. 4 ust. 1 lit. a Dyrektywy, uznaje się przeniesienie przez jedną lub kilka spółek kapitałowych wszystkich swoich aktywów i pasywów, lub jednego bądź więcej oddziałów do jednej lub więcej spółek kapitałowych, które są w trakcie tworzenia lub już istnieją, pod warunkiem, że rekompensata obejmuje przynajmniej częściowo papiery wartościowe reprezentujące kapitał spółki przejmującej.

Z treści art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że opodatkowaniu nie podlega wniesienie do spółki kapitałowej w zamian za jej udziały lub akcje: udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Wnioskodawca jest osobą prawną, polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca prowadzi działalność w dwóch podstawowych segmentach rynku: modowym i dyskontowym. Biznes dyskontowy prowadzony jest poprzez A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością S.K.A., spółkę wpisaną do rejestru przedsiębiorców, w której Wnioskodawca posiada 70.948 akcji z 71.000 akcji ogółem, które dają 99,93% udział w kapitale A. S.K.A. Pozostałymi akcjonariuszami A. S.K.A. jest A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i osoba fizyczna, którzy posiadają po 26 akcji. Komplementariuszem A. SKA jest A. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w której Wnioskodawca jest 100% udziałowcem.

Planowana jest restrukturyzacja A. S.K.A., która zostałaby przeprowadzona w następujący sposób:

Restrukturyzacja jest jeszcze w fazie planowania, nie istnieją jeszcze S. Polska ani S. Cypr, czyli spółki, do których zostałyby ewentualnie wniesione udziały/akcje A. Spółka Kapitałowa (po przekształceniu z A. SKA). W przypadku, gdy Wnioskodawca zdecyduje się, że aport będzie wniesiony do spółki kapitałowej będącej polskim rezydentem podatkowym, to najpierw zostanie utworzona ta spółka (S. Polska), a następnie po jej zarejestrowaniu nastąpi podwyższenie kapitału w S. Polska, które zostanie pokryte wkładem rzeczowym (aportem) w postaci udziałów/akcji A. spółka kapitałowa,

Wnioskodawca posiada w spółce komandytowej 70.948 akcje z 71.000 wszystkich akcji w spółce. Tym samym jego udział wynosi 99,9267%. Jednak w wyniku przekształcenia, udział kapitałowy Wnioskodawcy w kapitale A. Spółka Kapitałowa (po przekształceniu) wzrośnie i planowane jest, że do Wnioskodawcy będą należały udziały lub akcje w spółce przekształconej uprawniające go do 99,96% głosów na zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy A. Spółka Kapitałowa (po przekształceniu).

Z treści wniosku wynika, że zdarzenie przyszłe będzie polegało na wniesieniu w formie aportu udziałów (akcji) spółki kapitałowej A. do spółki S. Polska w zamian za udziały (akcje), dające co najmniej 99,93% udział w prawach głosów na zgromadzeniu udziałowców/akcjonariuszy tej spółki. Zatem, opisana we wniosku czynność spełnia przesłanki wymienione w art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugi ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i skorzysta z wyłączenia wskazanego w tym przepisie.

W stanowisku zawartym we wniosku Wnioskodawca stwierdził, że opisana w nim czynność cywilnoprawna będzie zwolniona z podatku od czynności cywilnoprawnych, na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Cytowany przepis nie zawiera zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych, ale wyłączenia z tego podatku. Jednak z uwagi na to, że we wniosku została powołana prawidłowa podstawa prawna, tut. Organ uznał stanowisko Wnioskodawcy za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.